Материал помещен в архив

СПИСАНИЕ ОРГАНИЗАЦИЕЙ ЗАТРАТ ПРИ ЛИКВИДАЦИИ: НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. Налоговый кодекс Республики Беларусь на основании Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З изложен в новой редакции. Комментарии см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Ситуация Организацией принято решение о ликвидации. На балансе у нее числятся: • в составе нематериальных активов (далее - НМА) на счете 04 «Нематериальные активы» - право заключения договора аренды земельного участка, предоставленного для строительства; • в составе прочих долгосрочных активов на счете 97 «Расходы будущих периодов» - расходы, понесенные до начала строительства (разработка проектно-сметной документации, проценты за пользование рассрочкой по внесению платы за право заключения договора аренды земельного участка и т. п.). Вправе ли организация при ликвидации учесть списание вышеуказанных активов в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль?

При ликвидации для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организация вправе учесть списываемые затраты в качестве внереализационных расходов.

Списание НМА

В состав внереализационных расходов включаются расходы на ликвидацию, списание основных средств, НМА, выводимых из эксплуатации (включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, расходы на демонтаж, разборку, вывоз демонтированного, разобранного имущества), а также расходы на ликвидацию и (или) производимое в порядке, установленном законодательством, списание иного имущества (включая его стоимость), в том числе объектов незавершенного строительства, имущества, монтаж которого не завершен (подп.3.16 п.3 ст.129 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее - НК).

На основании вышеизложенного остаточная стоимость НМА, включенная в состав внереализационных расходов для целей налогообложения, будет учитываться при определении облагаемой налогом прибыли как в случае списания НМА в связи с проводимой ликвидацией организации, так и в иных ситуациях.

При этом следует обратить внимание на дату списания с учета рассматриваемого НМА в процессе ликвидации, так как проведение ликвидации может быть достаточно долгим по времени процессом, в ходе которого организация продолжает исполнять свои налоговые обязательства, в том числе по налогу на прибыль, и дата списания НМА будет важной для определения отчетного и налогового периода, в котором остаточную стоимость списанного НМА можно будет учесть при налогообложении.

Внереализационные расходы определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) с учетом положений ст.30¹ НК.

Дата отражения внереализационных расходов определяется плательщиком на дату признания расходов в бухгалтерском учете, а в отношении расходов, по которым в п.3 ст.129 НК указана дата их отражения, - на дату, указанную в п.3 ст.129 НК (п.2 ст.129 НК).

Плата за право заключения договора аренды земельного участка, расходы на возмещение затрат на организацию и проведение аукциона и другие затраты, связанные с предоставлением земельного участка для строительства и предусмотренные законодательством, учитываются по дебету счета 04 (часть первая п.64 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10).

Выбытие нематериальных активов в результате списания (по окончании срока полезного использования, окончании срока действия патента, свидетельства, лицензионного (авторского) договора и т. п.) оформляется актом о списании имущества (п.22 Инструкции по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 25).

Таким образом, поскольку плата за право заключения договора аренды земельного участка является составной частью затрат, связанных с получением земельного участка в аренду, то списание НМА должно быть отражено при прекращении у организации права пользования земельным участком.

Земельные участки - одни из объектов недвижимого имущества, являющихся объектами государственной регистрации, в отношении которого должно быть зарегистрировано в том числе прекращение прав на него (подп.1.1 п.1 ст.3 и ст.4 Закона Республики Беларусь от 22.07.2002 № 133-З «О государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним»).

Право аренды (субаренды) земельного участка прекращается по основаниям и в порядке, предусмотренным гражданским законодательством или договором аренды (ст.64 Кодекса Республики Беларусь о земле; далее - Кодекс о земле).

От редакции «Бизнес-Инфо» C 1 января 2023 г. следует руководствоваться ст.79 КоЗ в ред. Закона от 18.07.2022 № 195-З. Комментарии см. здесь.

Право на земельный участок, ограничения (обременения) права на земельный участок возникают, переходят, прекращаются с момента государственной регистрации соответственно их возникновения, перехода, прекращения, за исключением случаев, предусмотренных частями второй-четвертой ст.20 Кодекса о земле (ст.20 Кодекса о земле).

От редакции «Бизнес-Инфо» C 1 января 2023 г. следует руководствоваться ст.20 КоЗ в ред. Закона № 195-З. Комментарии см. здесь.

Вместе с тем при расторжении (досрочном прекращении) договора аренды земельного участка в порядке, предусмотренном п.1 ст.420 Гражданского кодекса Республики Беларусь, либо при наличии оснований, установленных ст.590 и ст.591 названного Кодекса, у организации право использования земельного участка будет отсутствовать уже с даты, указанной в соглашении о расторжении договора аренды земельного участка, несмотря на то, что регистрация прекращения права аренды на земельный участок может быть осуществлена организацией и позднее.

С учетом вышеизложенных требований законодательства организации следует списать НМА в бухгалтерском и, соответственно, налоговом учете на одну из следующих дат:

• дату расторжения договора аренды земельного участка, подтвержденную соответствующим дополнительным соглашением к договору аренды земельного участка;

• дату составления окончательного ликвидационного баланса, если по каким-то причинам у организации будут отсутствовать документы о расторжении (досрочном прекращении) договора аренды земельного участка и организацией не будет зарегистрировано прекращение права аренды на земельный участок.

Списание расходов, произведенных до начала строительства

Прежде всего следует отметить, что в соответствии с требованиями налогового законодательства списание затрат организации, понесенных до начала строительства и отраженных в бухгалтерском учете на счете 97, нельзя включать в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли в соответствии со ст.130 НК, согласно которой затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете.

В связи с этим списание расходов, понесенных организацией до начала строительства и отраженных в составе расходов будущих периодов, следует рассмотреть с точки зрения:

• их включения при списании в состав затрат, не учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли в соответствии со ст.131 НК;

• их включения в состав внереализационных расходов в соответствии со ст.129 НК.

Обратим внимание, что необходимость и обязанность включения расходов, понесенных организацией до начала строительства (расходы на разработку проектной документации, проценты за пользование рассрочкой по внесению платы за право заключения договора аренды земельного участка и т. п.), в состав затрат, не учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли, ст.131 НК не предусмотрены.

Внереализационными расходами признаются расходы, потери, убытки, произведенные плательщиком для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п.1 ст.129 НК).

Статьей 129 НК возможность включения затрат, понесенных организацией до начала строительства, в состав внереализационных расходов, причиной списания которых является ликвидации организации либо иные причины, прямо не предусмотрена.

Вместе с тем такие расходы в процессе ликвидации следует рассматривать как внереализационные расходы, предусмотренные подп.3.27 п.3 ст.129 НК как другие расходы, потери, убытки плательщика при осуществлении своей деятельности, непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При списании организацией понесенных затрат на проектирование и строительство объекта эти затраты включаются во внереализационные расходы и учитываются при исчислении налога на прибыль. Данные расходы учитываются при налогообложении прибыли на дату их признания в бухгалтерском учете, но не ранее даты их фактического осуществления (возникновения).

Аналогичные разъяснения по списанию рассматриваемых затрат предоставляются и специалистами налоговых органов. Например, эта позиция была высказана специалистами инспекции МНС по Минской области. Материал опубликован на официальном сайте Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь (http://www.nalog.gov.by/ru/voprosy-otvety-minskobl-ru/view/o-ponesennyx-organizatsiej-rasxodax-na-proektirovanie-i-stroitelstvo-zdanija-18355/).

Справочно В последнее время представители налоговых органов дают и иные разъяснения, в частности, о том, что вышеуказанные расходы включаются в состав затрат, не учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли. Поэтому рекомендуем организации обратиться с соответствующим запросом в ИМНС по месту свой регистрации за получением письменного разъяснения.

15.09.2017

Виктор Статкевич, аудитор