Материал помещен в архив

УЧЕТ ЗАТРАТ ПО ПОСТРОЕННЫМ КВАРТИРАМ, ПРЕДНАЗНАЧЕННЫМ ДЛЯ РЕАЛИЗАЦИИ И СДАЧИ В АРЕНДУ

Ситуация Заказчик - коммерческая организация негосударственной формы собственности при возведении жилого многоквартирного дома часть квартир построил за счет собственных средств и реализовал сторонним гражданам без внутренней отделки. В части квартир, предназначенных для продажи, по договору с покупателем выполнены согласованные отделочные работы. Часть квартир решено сдавать в аренду своим работникам. В квартирах, предназначенных для сдачи в аренду, выполнены внутренние отделочные работы, установлено сантехническое оборудование, электроплиты и комплекты кухонной мебели. Как отразить построенные квартиры в бухгалтерском учете? Как учитывать в данной ситуации: • расходы на инженерную инфраструктуру; • расходы на содержание квартир до их реализации и сдачи в аренду; • затраты по внутренней отделке; • приобретенные комплекты кухонной мебели и электроплиты? Следует ли: • начислять амортизацию по квартирам, сданным в аренду; • уплачивать налог на недвижимость по квартирам, сданным в аренду?

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Комментарий и сравнение норм см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Построенные заказчиком для реализации квартиры учитываются в составе готовой продукции

Бухгалтерский учет затрат на строительство осуществляется заказчиком, застройщиком (п.3 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10; далее - Инструкция № 10).

Бухгалтерский учет незавершенного строительства независимо от способа строительства ведется на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» на основании первичных учетных документов по фактическим затратам нарастающим итогом с даты начала строительства до даты приемки объекта (части объекта) в эксплуатацию (п.9 Инструкции № 10).

До даты приемки объекта (части объекта) в эксплуатацию затраты, учтенные на счете 08 и увеличивающие стоимость объекта (части объекта), составляют в бухгалтерском учете стоимость незавершенного строительства (п.11 Инструкции № 10).

Аналитический учет затрат по объекту ведется по каждому объекту учета, а именно:

• по части объекта основного назначения;

• по части объекта вспомогательного и обслуживающего назначения;

• по части объекта энергетического хозяйства;

• по части объекта транспортного хозяйства и связи;

• по наружным сетям и сооружениям водоснабжения, канализации, теплоснабжения, газоснабжения и другим инженерным сетям и сооружениям;

• по благоустройству и другим частям объекта (п.12 Инструкции № 10).

Сумма средств, израсходованных на возведение квартир, предназначенных для продажи, вложениями в долгосрочные активы не является (п.57 Инструкции № 10).

Стоимость объекта (части объекта), возводимого заказчиком, застройщиком в целях дальнейшей продажи, отражается у него на основании п.57 Инструкции № 10 записью:

Учет расходов на инженерную инфраструктуру

Вопросы передачи объектов инженерной, транспортной и социальной инфраструктуры эксплуатационным организациям регулирует Указ Президента Республики Беларусь от 07.02.2006 № 72 «О мерах по государственному регулированию отношений при размещении и организации строительства жилых домов, объектов инженерной, транспортной и социальной инфраструктуры» (далее - Указ № 72).

Безвозмездная передача в государственную собственность объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, завершенных строительством, но не зарегистрированных в установленном порядке в качестве объектов недвижимого имущества, осуществляется без наличия документов, удостоверяющих государственную регистрацию прав на них, на основании акта о передаче затрат, произведенных при создании объекта, и документов, подтверждающих завершение их строительства и соответствие проектной документации. Форма акта о передаче затрат, произведенных при создании объекта, утверждается Министерством архитектуры и строительства Республики Беларусь (часть первая подп.1.9 п.1 Указа № 72).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 3 марта 2022 г. следует руководствоваться подп.1.9 п.1 Указа № 72 в ред. Указа от 30.08.2021 № 325.

Справочно Форма акта о передаче затрат, произведенных при создании объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, установлена постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 29.04.2011 № 13 (приложение 2).

Порядок отражения в бухгалтерском учете расходов на инженерную, транспортную и социальную инфраструктуру установлен п.59 Инструкции № 10.

При учете построенных квартир в составе готовой продукции в бухгалтерском учете затраты на инфраструктуру отражаются записью:

Расходы по содержанию квартир включаются в состав расходов на реализацию

Расходы по содержанию квартир как готовой продукции на основании Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102), признаются расходами по текущей деятельности организации.

К расходам по текущей деятельности относятся, в частности, затраты, формирующие расходы на реализацию продукции (абзац 4 п.8 Инструкции № 102).

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, в состав расходов на реализацию включаются расходы на реализацию, учитываемые на счете 44 «Расходы на реализацию» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (абзац 2 п.12 Инструкции № 102).

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 отражаются расходы на упаковку изделий на складах готовой продукции, на доставку продукции к месту отправления, погрузки в транспортные средства, на содержание помещений для хранения продукции в местах ее реализации, на рекламу, другие аналогичные по назначению расходы (часть вторая п.35 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50; далее - Инструкция № 50).

По построенным квартирам у их собственника возникает необходимость уплаты расходов на отопление, техобслуживание и т. п. Все эти расходы в соответствии с действующим законодательством необходимы и связаны с содержанием квартир до их реализации или сдачи в аренду. Поэтому есть основания включать их в состав расходов на реализацию.

В бухгалтерском учете при этом производится запись:

Обратите внимание! Квартиры, предназначенные для реализации, нельзя считать объектами непроизводственной сферы, они такие же активы, как и любые другие, используемые в предпринимательской деятельности. В данном случае это готовая продукция, предназначенная для реализации.

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее - НК).

Перечень затрат, которые не учитываются при налогообложении, установлен ст.131 НК. При налогообложении не учитываются, в частности, затраты на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества (подп.1.13 п.1 ст.131 НК).

В рассматриваемой ситуации затраты по содержанию квартир не признаются затратами по созданию амортизируемого имущества. Это затраты по содержанию и обслуживанию имущества организации, а именно готовой продукции.

Поэтому расходы, связанные с содержанием квартир до их реализации или перевода в состав иных активов, включаются в состав затрат по производству и реализации, учитываемых при налогообложении прибыли, как расходы на реализацию.

Затраты по созданию объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры, безвозмездно переданные в собственность государства, - внереализационные расходы

Затраты, произведенные заказчиком, застройщиком при создании (финансировании, возмещении создания, в том числе по строительному проекту на реконструкцию) объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, безвозмездно переданных в собственность государства в соответствии с Указом № 72, включаются в состав внереализационных расходов (подп.3.26¹² п.3 ст.129 НК).

Обратите внимание! В 2018 году затраты, произведенные заказчиком, застройщиком, дольщиком при возведении (возмещении возведения) объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, включаются в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли заказчика, застройщика, дольщика, в том числе путем переноса убытков на будущие периоды (часть первая подп.5.10 п.5 Декрета Президента Республики Беларусь от 23.11.2017 № 7 «О развитии предпринимательства»).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 19 июля 2019 г. подп.5.10 п.5 Декрета № 7 изложен в новой редакции Декретом Президента Республики Беларусь от 16.07.2019 № 4. Эксплуатирующие организации обязаны в течение 3 месяцев с даты приемки в эксплуатацию объектов, завершенных строительством, но не зарегистрированных в установленном порядке в качестве объектов недвижимого имущества, объектов инженерной, транспортной и социальной инфраструктуры и их благоустройства, принять их безвозмездно в государственную собственность и обратиться за государственной регистрацией в отношении этих объектов. Решение о приемке таких объектов безвозмездно в государственную собственность принимается на основании акта о передаче затрат и документов, подтверждающих завершение их строительства и соответствие проектной документации, без наличия документов, удостоверяющих государственную регистрацию их создания.

Стоимость безвозмездно выполненных работ (оказанных услуг, переданных товаров) при реконструкции, ремонте (возмещении реконструкции, ремонта) объектов инженерной и транспортной инфраструктуры, находящихся в собственности государства, в связи с возведением объектов строительства включается заказчиками, застройщиками, дольщиками в состав внереализационных расходов. Такие расходы подлежат учету при налогообложении прибыли, в том числе путем переноса убытков на будущие периоды (часть вторая подп.5.10 п.5 названного Декрета).

При реализации квартир в бухгалтерском учете следует сделать следующие записи:

Учет затрат по внутренней отделке квартир

Учет стоимости отделочных работ по квартирам, предназначенным для реализации

При выполнении отделочных работ в квартирах, предназначенных для реализации, возможны две ситуации.

Ситуация 1. Включение услуг по внутренней отделке в цену квартиры

Заключается договор на приобретение квартиры с выполненной внутренней отделкой. В этом случае цена за 1 м² площади квартиры определяется с учетом отделки.

Инструкция по бухгалтерскому учету запасов утверждена постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133 (далее - Инструкция № 133).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2023 г. действует Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Запасы», утв. постановлением Минфина от 28.12.2022 № 64. Комментарий см. здесь.

Готовая продукция относится к запасам (абзац 6 п.3 Инструкции № 133).

Запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п.6 Инструкции № 133).

Фактическая себестоимость запасов при их изготовлении в организации определяется в сумме фактических затрат, связанных с производством данных запасов (п.9 Инструкции № 133).

В фактическую себестоимость запасов, определяемую в соответствии с пп.9-12 Инструкции № 133, включаются также фактические затраты организации на доставку запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования (п.13 Инструкции № 133).

Следовательно, стоимость внутренних отделочных работ может быть отнесена на стоимость квартир как затраты на приведение их в состояние, пригодное для использования.

В бухгалтерском учете при этом следуют записи:

Ситуация 2. Реализация услуг по внутренней отделке квартиры отдельно от реализации квартиры

Организация-покупатель заключает с продавцом отдельный договор на выполнение внутренних отделочных работ в приобретаемых квартирах и определяет стоимость таких работ.

В этом случае у продавца будет выручка от выполнения отделочных работ, отражаемая как самостоятельная операция.

В бухгалтерском учете производятся записи:

Справочно Освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость обороты по реализации на территории Республики Беларусь объектов жилищного фонда, не завершенных строительством объектов жилищного строительства и работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда, гаражей и автомобильных стоянок по перечню таких работ, утверждаемому Президентом Республики Беларусь (подп.1.12 п.1 ст.94 НК).

Перечень работ по строительству и ремонту объектов жилищного фонда, гаражей и автомобильных стоянок, обороты по реализации которых на территории Республики Беларусь освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость, приведен в приложении 1 к Указу Президента Республики Беларусь от 26.03.2007 № 138.

Учет стоимости отделочных работ по квартирам, предназначенным для сдачи в аренду

Квартиры, предназначенные для сдачи в аренду, следует учитывать в составе инвестиционной недвижимости, поэтому их нужно вывести из состава готовой продукции.

Инструкция по бухгалтерскому учету инвестиционной недвижимости утверждена постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 25 (далее - Инструкция № 25).

Для целей Инструкции № 25 инвестиционная недвижимость - это земельные участки, здания, сооружения, изолированные помещения, машино-места (далее - недвижимое имущество), находящиеся в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении организации, которые сданы другим лицам в аренду (за исключением финансовой аренды (лизинга), проката) (абзац 2 п.2 Инструкции № 25).

Организацией в качестве инвестиционной недвижимости принимается к бухгалтерскому учету недвижимое имущество при одновременном выполнении следующих условий признания (п.3 Инструкции № 25):

• недвижимое имущество сдано в аренду;

• организацией предполагается получение экономических выгод, связанных с недвижимым имуществом;

• стоимость недвижимого имущества может быть достоверно определена.

Единицей бухгалтерского учета инвестиционной недвижимости является инвентарный объект (п.4 Инструкции № 25).

Приобретенная (созданная) инвестиционная недвижимость принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п.6 Инструкции № 25).

Первоначальная стоимость приобретенной инвестиционной недвижимости определяется в сумме фактических затрат на ее приобретение, включая:

• стоимость приобретения инвестиционной недвижимости;

• проценты по кредитам и займам;

• затраты на услуги других лиц, связанные с приведением инвестиционной недвижимости в состояние, пригодное для использования;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением инвестиционной недвижимости и приведением ее в состояние, пригодное для использования.

Затраты по выполнению внутренней отделки квартир признаются затратами, необходимыми для использования квартиры по ее назначению, поэтому они включаются в первоначальную стоимость квартир.

Справочно Аналогичная норма для определения первоначальной стоимости основных средств установлена п.10 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26 (далее - Инструкция № 26).

При выводе квартир из состава готовой продукции и выполнении отделочных работ необходимо в бухгалтерском учете сделать записи:

Комплекты кухонной мебели и электроплиты можно учитывать в составе основных средств либо в составе запасов

Если квартиры, предназначенные для сдачи в аренду, оборудуются мебелью, ее следует учитывать либо в составе основных средств (инвестиционной недвижимости), либо в составе запасов.

Согласно нормативным срокам службы основных средств (приложение к постановлению Министерства экономики Республики Беларусь от 30.09.2011 № 161) мебель прочая и электроплиты бытовые напольные относятся к основным средствам группы 7 «Инвентарь и принадлежности».

Вместе с тем п.3 Инструкции № 133 определено, что инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, сменное оборудование, специальная (защитная), форменная и фирменная одежда и обувь, временные (нетитульные) сооружения и приспособления относятся к запасам (абзац 3 части первой).

Поэтому производственный и хозяйственный инвентарь, принадлежности могут числиться как в запасах в соответствии с Инструкцией № 133, так и в составе основных средств в соответствии с Инструкцией № 26.

Поэтому организации вправе для отнесения инвентаря и хозяйственных принадлежностей к основным средствам или к запасам установить в учетной политике организации дополнительные условия их признания, например стоимостный критерий в размере, определенном организацией.

Если установленные в квартирах, предназначенных для сдачи в аренду, комплекты кухонной мебели и электроплиты в соответствии с учетной политикой организации будут учитываться в составе основных средств, то при сдаче в аренду их следует учитывать как объекты инвестиционной недвижимости на субсчете 03-1; если в составе запасов - на отдельном субсчете к счету 10. Например, это может быть субсчет второго порядка к субсчету 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности, инструменты».

Начисление амортизации по квартирам, сданным в аренду

Объектами начисления амортизации являются числящиеся на бухгалтерском учете (кроме числящихся на забалансовых счетах) организации основные средства, как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности, а также объекты, предоставленные организацией во временное владение и (или) пользование с целью получения дохода, учитываемые в качестве доходных вложений в материальные активы, в том числе инвестиционной недвижимости (часть первая п.11 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6; далее - Инструкция № 37/18/6).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 февраля 2020 г. часть первая п.11 Инструкции № 37/18/6 изложена в новой редакции постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 19.12.2019 № 25/79/70 (далее - постановление № 25/79/70). Объектами начисления амортизации являются числящиеся на бухгалтерском учете (кроме числящихся на забалансовых счетах) организации (в учете у индивидуального предпринимателя) основные средства и нематериальные активы, как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности.

Начисление амортизации следует производить с месяца, следующего за месяцем сдачи квартир в аренду, на основании п.34 Инструкции № 37/18/6.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 февраля 2020 г. абзац 1 части первой п.34 Инструкции № 37/18/6 после слов «Начисление амортизации» дополнен словами «основных средств и нематериальных активов» постановлением № 25/79/70.

Справочно По объектам жилищного фонда, приобретенным (полученным) с привлечением средств республиканского и (или) местных бюджетов и государственных внебюджетных фондов, амортизационные отчисления включаются организациями в состав прочих расходов в пределах указанных средств республиканского и (или) местных бюджетов и государственных внебюджетных фондов, отраженных в составе прочих доходов организации (бюджетными организациями - относятся на уменьшение фонда в основных средствах) (часть вторая п.45 Инструкции № 37/18/6).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 февраля 2020 г. в часть вторую п.45 Инструкции № 37/18/6 внесены изменения постановлением № 25/79/70. Изменения не повлияли на суть материала.

Начисленные суммы амортизации следует учитывать в составе расходов по инвестиционной деятельности на основании абзаца 12 п.14 Инструкции № 102 и абзаца 4 части первой подп.4.2 п.4 Инструкции № 37/18/6.

Аналогично начисляется амортизация по комплектам кухонной мебели и электроплитам, если они учитываются организацией в составе инвестиционной недвижимости.

Если комплекты кухонной мебели и электроплиты будут учитываться в составе запасов, то есть предметов в составе средств в обороте, то порядок перенесения их стоимости на затраты по инвестиционной деятельности организации следует установить самостоятельно и закрепить его в учетной политике (п.107 Инструкции № 133).

Налог на недвижимость по квартирам, сдаваемым в аренду

Освобождаются от налога на недвижимость капитальные строения (здания, сооружения), их части государственного жилищного фонда и жилищного фонда организаций негосударственной формы собственности (за исключением находящихся в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении организаций одноквартирных жилых домов, жилых помещений в многоквартирных и (или) блокированных жилых домах, не используемых для проживания физическими лицами) (абзац 2 подп.1.1 п.1 ст.186 НК).

Таким образом, организации, в собственности которых находятся объекты жилищного фонда, могут применять льготу в отношении только тех объектов, которые используются для проживания физическими лицами. Подтверждением того, что объект жилищного фонда используется в этих целях, служит договор найма жилого помещения.

Порядок сдачи жилых помещений внаем регулируется Жилищным кодексом Республики Беларусь (далее - Жилищный кодекс).

Договор найма жилого помещения - соглашение, по которому одна сторона (наймодатель) обязуется предоставить за плату другой стороне (нанимателю) жилое помещение во владение и пользование для проживания в нем (п.1 ст.49 Жилищного кодекса).

Договор найма жилого помещения заключается в письменной форме и считается заключенным с даты его регистрации районным, городским, поселковым, сельским исполнительными комитетами, местной администрацией района в городе (п.1 ст.52 Жилищного кодекса).

Договор найма жилого помещения, заключенный без соблюдения требований, установленных пп.1 и 2 ст.52 Жилищного кодекса, является ничтожным (п.6 ст.52 Жилищного кодекса).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2020 г. Жилищный кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 04.05.2019 № 185-З. Следует руководствоваться ст.50 и 53 новой редакции данного Кодекса.

Типовые договоры найма жилых помещений утверждаются в порядке, определяемом Советом Министров Республики Беларусь.

Справочно Типовой договор найма жилого помещения частного жилищного фонда организаций утвержден постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24.09.2008 № 1408.

В случае отсутствия факта регистрации договора найма в местных исполнительных и распорядительных органах данный договор будет считаться незаключенным, в связи с чем у организации будет отсутствовать документ, подтверждающий факт проживания в данном жилом помещении физического лица и, следовательно, право на применение льготы по налогу на недвижимость.

Справочно Дополнительно по данной теме см.: • «Организация путем долевого строительства построила квартиру без отделки. Акт приемки жилого дома в эксплуатацию подписан в феврале 2017 г. Квартира передана по акту приемки-передачи объекта долевого строительства в марте. Госрегистрация возникновения права собственности состоялась в апреле. В августе квартира принята к учету на счет 01. В сентябре с работником организации заключен договор найма жилого помещения и зарегистрирован в местном исполнительном комитете. С какого периода организация является плательщиком налога на недвижимость?»; • письмо Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 17.01.2011 № 2-2-12/6877 «Освобождение от налога на недвижимость при сдаче в найм квартир без государственной регистрации договора найма невозможно».

26.06.2018

Евгений Микулич, экономист