Материал помещен в архив

ЭЛЕКТРОННЫЙ СЧЕТ-ФАКТУРА ПРИ ПЕРЕДАЧЕ ОБЪЕКТОВ В ПРЕДЕЛАХ ОДНОГО ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА ПРИ ТРЕХ ВАРИАНТАХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все или часть его функций, в том числе функции представительства.

Филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений (п.2, часть первая п.3 ст.51 Гражданского кодекса Республики Беларусь).

Филиал, представительство или иное обособленное подразделение юридического лица Республики Беларусь, имеющие отдельный баланс, которым для совершения операций юридическим лицом открыт счет с предоставлением права распоряжаться денежными средствами на счете должностным лицам этих обособленных подразделений (далее - филиал), исчисляют суммы налогов, сборов (пошлин) и исполняют налоговые обязательства этого юридического лица в части своей деятельности, если иное не установлено Налоговым кодексом Республики Беларусь (далее - НК) либо Президентом Республики Беларусь (п.3 ст.14 НК).

Налоговым обязательством признается обязанность плательщика при наличии обстоятельств, установленных налоговым или таможенным законодательством, уплатить налог, сбор (пошлину) (п.1 ст.41 НК).

Филиалы юридических лиц Республики Беларусь, исполняющие налоговые обязательства этих юридических лиц в соответствии с п.3 ст.14 НК, осуществляют выставление (направление) электронных счетов-фактур в порядке, установленном (п.20 ст.131 НК):

• п.21 ст.131 НК, - в случае передачи налоговых вычетов в пределах одного юридического лица Республики Беларусь в порядке, предусмотренном п.25 ст.133 НК;

• ст.131 НК для плательщиков, - в иных случаях, в том числе в случае исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость (применения освобождения от налогообложения в соответствии с частью второй подп.2.9 п.2 ст.115 НК при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юридического лица Республики Беларусь.

Следовательно, такие филиалы исчисляют и вычитают НДС, создают ЭСЧФ по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, установленном для плательщиков, без каких-либо особенностей.

На основании норм главы 14 НК есть три варианта налогообложения при межфилиальной передаче объектов.

Вариант 1. Налог на добавленную стоимость при передаче объектов филиалу не исчисляется, налоговые вычеты не передаются

Не признаются объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость обороты по возмездной и безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), включая основные средства и нематериальные активы, имущественных прав в пределах одного юридического лица Республики Беларусь, за исключением случаев, установленных частью второй подп.2.9 п.2 ст.115 НК (часть первая подп.2.9 п.2 ст.115 НК).

Налоговые вычеты могут передаваться при передаче в пределах одного юридического лица Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав их получателю (подп.25.1.1 п.25 ст.133 НК).

Таким образом, передача налоговых вычетов вместе с передаваемым объектом в пределах одного юридического лица не является обязанностью. Следовательно, вычеты можно не передавать, а принять к вычету самостоятельно.

Электронный счет-фактура не создается по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, не признаваемым объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с законодательством (за исключением случаев, предусмотренных пп.17, 18 ст.131 НК) и не подлежащим отражению в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (подп.3.8 п.3 ст.131 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2021 г. следует руководствоваться п.17 ст.131 НК с учетом изменений, внесенных Законом от 29.12.2020 № 72-З. Комментарий см. здесь.

В разделе I налоговой декларации по НДС не отражаются операции, не признаваемые объектом налогообложения (абзац 2 подп.15.11 п.15 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 (далее - Инструкция № 2)).

Следовательно, поскольку оборот по передаче в пределах одного юридического лица в соответствии со ст.115 НК не признается объектом налогообложения, а в соответствии с Инструкцией № 2 не отражается в налоговой декларации по НДС, ЭСЧФ по такой передаче не создается.

При передаче товаров за пределы Республики Беларусь в рамках иностранного юридического лица с 1 января 2019 года вычет НДС запрещен

В соответствии с подп.24.5 ст.133 НК не подлежат вычету суммы НДС у иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство на территории Республики Беларусь, фактически предъявленные при приобретении (уплаченные при ввозе):

• товаров, передаваемых в пределах одного иностранного юридического лица за пределы Республики Беларусь;

• товаров (работ, услуг), имущественных прав, использованных для производства (создания) товаров, передаваемых в пределах одного иностранного юридического лица за пределы Республики Беларусь.

При невозможности определения фактически предъявленных при приобретении (уплаченных при ввозе) сумм налога на добавленную стоимость либо при передаче товаров в пределах одного иностранного юридического лица, суммы налога на добавленную стоимость при ввозе которых еще не уплачены, вычету не подлежат налоговые вычеты, равные 20 процентам от стоимости передаваемых товаров.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2021 г. ч.2 подп.24.5 п.24 ст.133 НК Законом № 72-З дополнена словами «, а в отношении основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные ценности - равные 20 процентам от остаточной стоимости без учета переоценки». Комментарий см. здесь.

Вариант 2. Налог на добавленную стоимость при передаче объектов филиалу не исчисляется, налоговые вычеты передаются

Налоговые вычеты, подлежащие передаче получателю при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяются в следующем порядке (п.25 ст.133 НК):

• фактические суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные при приобретении передаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо уплаченные при ввозе передаваемых товаров, или фактически предъявленные при приобретении (уплаченные при ввозе) суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), имущественным правам, использованным при производстве (создании, выполнении, оказании) передаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав могут передаваться при передаче в пределах одного юридического лица Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав их получателю (часть первая подп.25.1.1);

• при невозможности определения фактически предъявленных при приобретении (уплаченных при ввозе) сумм налога на добавленную стоимость по операциям, предусмотренным подп.25.1 п.25 ст.133 НК, либо при передаче товаров, суммы налога на добавленную стоимость при ввозе которых еще не уплачены, передаются (а в случае, предусмотренном подп.25.1.1 п.25 ст.133 НК, могут передаваться) налоговые вычеты, равные 20 % от стоимости передаваемых товаров (выполняемых работ, оказываемых услуг), имущественных прав (часть первая подп.25.2 п.25 ст.133 НК).

В этом случае на сумму, указанную в части первой подп.25.2 п.25 ст.133 НК, у передающей стороны уменьшаются суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные при приобретении (уплаченные при ввозе) товаров (работ, услуг), имущественных прав (часть вторая подп.25.2 п.25 ст.133 НК).

Передача налоговых вычетов в пределах одного юридического лица должна быть осуществлена в том же отчетном периоде, в котором была осуществлена передача товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юридического лица Республики Беларусь (подп.25.3 п.25 ст.133 НК).

Передача фактических сумм НДС означает, что передаются суммы налога, предъявленные продавцом и указанные в первичном учетном документе и ЭСЧФ или уплаченные при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь.

При передаче налоговых вычетов в порядке, предусмотренном п.25 ст.133 НК и (или) Президентом Республики Беларусь, получателю налоговых вычетов передающей стороной выставляется электронный счет-фактура, в котором указываются передаваемые суммы налога на добавленную стоимость.

На сумму передаваемых налоговых вычетов у передающей стороны уменьшается общая сумма налоговых вычетов (п.21 ст.131 НК).

В этом случае сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам (в случае указания), указанная в ЭСЧФ, выставленном передающей стороной получателю, не включается в общую сумму исчисленного НДС передающей стороны, а подлежит вычету у получателя.

Пример 1 За март 2019 г. филиал № 1 передал филиалу № 2 сырье на сумму 20 000 руб. Налоговые вычеты по сырью переданы авизо 29.03.2019 в сумме 4 000 руб. При передаче налоговых вычетов в ЭСЧФ указываются: • в строке 3 «Дата совершения операции» - дата совершения хозяйственной операции, которая соответствует последнему дню соответствующего отчетного периода, в котором осуществляется передача налоговых вычетов (31.03.2019); • в строке 4 «Тип ЭСЧФ» - тип ЭСЧФ «Исходный»; • в строке 6 «Статус поставщика» - статус поставщика «Плательщик, передающий налоговые вычеты»; • в строке 15 «Статус получателя (по договору/контракту)» - статус получателя «Плательщик, получающий налоговые вычеты»; • в графе 2 раздела 6 «Данные по товарам (работам, услугам), имущественным правам» - наименование переданного сырья (п.41 Инструкции о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 25.04.2016 № 15 (далее - Инструкция № 15)). Остальные строки и графы ЭСЧФ заполняются в зависимости от необходимости и особенностей их заполнения, установленных в главе 3 Инструкции № 15.

Обратите внимание! Нет необходимости заполнять строку 12 ЭСЧФ, ссылаясь на номер и дату выставления ЭСЧФ продавцом сырья. Кроме того, в ЭСЧФ продавца сырья в графе 12 «Дополнительные данные» раздела 6 не нужно указывать, что сумма НДС по сырью не подлежит вычету.

Отдельно следует остановиться на передаче налоговых вычетов в условиях отсрочки вычета «ввозного» НДС.

Суммы НДС, уплаченные при ввозе приобретенных товаров, за исключением товаров, при ввозе которых уплаченные суммы НДС подлежат вычету в порядке, установленном НК, согласно Перечню товаров, при ввозе которых уплаченные суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычету в порядке, установленном в статьях 132 и 133 Налогового кодекса Республики Беларусь (приложение к Указу Президента Республики Беларусь от 26.02.2015 № 99 «О взимании налога на добавленную стоимость» (далее - Указ № 99)), до 31 декабря 2019 г. включительно на территорию Республики Беларусь с территории государств, не являющихся членами Евразийского экономического союза, подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором истекло 30 календарных дней с даты их выпуска в соответствии с заявленной таможенной процедурой (часть первая п.1 Указа № 99).

Отсрочка вычета - 30 календарных дней применяется по товарам, дата выпуска которых приходится на период с 24.04.2019 по 31.12.2019.

Эти положения применяются, в частности, если ввезенные товары реализуются (предназначены для реализации) плательщиком, осуществившим их ввоз, на территории Республики Беларусь в неизменном состоянии, в том числе в неизменном виде, либо в отношении ввезенных на территорию Республики Беларусь с территории государств, не являющихся членами ЕАЭС, товаров неизвестно (не определено) направление их дальнейшего использования плательщиком, осуществившим их ввоз (абзац 2 части третьей п.1 Указа № 99).

Под датой выпуска понимается дата, указанная в графе «С» таможенной декларации.

Применительно к Указу № 99 по товарам, которые ввезены на территорию Республики Беларусь с уплатой НДС, взимаемого таможенными органами, с отсрочкой вычета налога, передаче подлежит расчетная сумма налоговых вычетов.

Пример 2 Филиал № 1 ввез в мае 2019 г. товары из Республики Польша с уплатой НДС, взимаемого таможенными органами. Товары в мае 2019 г. переданы филиалу № 2, которым будут частично использованы в производстве других товаров, а частично реализованы. Право на вычет суммы «ввозного» НДС, уплаченного филиалом № 1, наступает в июне 2019 г., то есть позже, чем факт передачи товаров филиалу № 2 (на момент передачи неизвестно, какая часть товаров будет использована филиалом № 2 в производстве, а какая будет реализована в неизменном виде). В связи с этим филиал № 1 вправе передать налоговые вычеты, равные 20 % стоимости передаваемых товаров, и на указанную сумму уменьшить суммы НДС, предъявленные при приобретении (уплаченные при ввозе) товаров (работ, услуг), имущественных прав, право на вычет которых уже наступило. Такое разъяснение содержится в письме Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 20.03.2015 № 2-1-10/469 «О применении положений Указа Президента Республики Беларусь от 26 февраля 2015 г. № 99». Аналогичное разъяснение содержится в письме Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 12.01.2015 № 2-1-10/104 «О порядке вычета сумм "ввозного" НДС по импортированным и реализуемым в неизменном состоянии товарам». Следовательно, в созданном ЭСЧФ будет отражена расчетная величина налоговых вычетов.

Передаваемая сумма налоговых вычетов отражается в строке 6.2 раздела 4 налоговой декларации по НДС.

Вариант 3. При межфилиальной передаче объектов решено исчислить НДС, налоговые вычеты не передаются

Если в состав одного юридического лица Республики Беларусь входит хотя бы одно обособленное подразделение, исполняющее налоговые обязательства этого юридического лица на территории Республики Беларусь, то могут производиться исчисление и уплата налога на добавленную стоимость (применяться освобождение от налогообложения) (часть вторая подп.2.9 п.2 ст.115 НК):

• обособленным подразделением юридического лица Республики Беларусь, исполняющим налоговые обязательства этого юридического лица на территории Республики Беларусь, при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юридического лица;

• юридическим лицом Республики Беларусь при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юридического лица обособленному подразделению, исполняющему налоговые обязательства этого юридического лица на территории Республики Беларусь.

Перечень товаров (работ, услуг), имущественных прав, при передаче которых в пределах одного юридического лица Республики Беларусь производятся исчисление и уплата налога на добавленную стоимость (применяется освобождение от налогообложения), отражается в учетной политике плательщика (часть третья подп.2.9 п.2 ст.115 НК).

Обратите внимание! При передаче в пределах одного юридического лица Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав, при которой в соответствии с частью второй подп.2.9 п.2 ст.115 НК производятся исчисление и уплата налога на добавленную стоимость (применяется освобождение от налогообложения), передача налоговых вычетов получателю товаров (работ, услуг), имущественных прав не производится (часть вторая подп.25.1.1 п.25 ст.133 НК).

В случае передачи объектов с исчислением НДС передающая сторона должна предъявить исчисленный НДС в первичном учетном документе и ЭСЧФ.

Эти обороты подлежат отражению в налоговой декларации по НДС по соответствующей строке, исходя из установленной в ст.122 НК ставки налога.

При передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав одним из обособленных подразделений, исполняющих налоговые обязательства этого юридического лица, и исчислении НДС выставление ЭСЧФ таким обособленным подразделением осуществляется в порядке, установленном ст.131 НК для плательщиков НДС (подп.20.2 п.20 ст.131 НК).

Следовательно, ЭСЧФ подлежит созданию передающей стороной в порядке, установленном Инструкцией № 15 для продавца объектов. Таким образом, в строке 6 ЭСЧФ указывается статус поставщика «Продавец», а в строке 15 - статус получателя «Покупатель».

Налоговая база при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юридического лица, при которой производятся исчисление и уплата налога на добавленную стоимость (применяется освобождение от налогообложения) в соответствии с частью второй подп.2.9 п.2 ст.115 НК, определяется как стоимость передаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав, указанная в первичных учетных документах, без включения в нее налога на добавленную стоимость (п.38 ст.120 НК).

В случае уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав по истечении отчетного периода, в котором товары (работы, услуги), имущественные права были переданы (выполнены, оказаны) в пределах одного юридического лица, налоговая база уменьшается (увеличивается) на сумму разницы, возникающей между измененной и предыдущей стоимостью переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, в том отчетном периоде, в котором уменьшена (увеличена) стоимость ранее переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Уменьшение налоговой базы осуществляется на основании выставленного получающей стороне дополнительного электронного счета-фактуры, подписанного получающей стороной электронной цифровой подписью, если ранее выставленный передающей стороной электронный счет-фактура был подписан получающей стороной электронной цифровой подписью.

Отражение в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость суммы уменьшения налоговой базы применительно к дате подписания получающей стороной электронной цифровой подписью дополнительного (исправленного) электронного счета-фактуры, выставленного передающей стороной, производится в порядке, аналогичном порядку, установленному п.4 ст.129 НК.

В случае необходимости корректировки показателей ранее выставленного (направленного) электронного счета-фактуры, не требующей аннулирования показателей ранее выставленного (направленного) электронного счета-фактуры, плательщиком выставляется (направляется) дополнительный электронный счет-фактура, который должен содержать ссылку на номер ранее выставленного (направленного) электронного счета-фактуры (часть первая п.11 ст.131 НК).

Выставление (направление) дополнительного электронного счета-фактуры осуществляется в том числе при уменьшении (увеличении) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав (абзац 2 части второй п.11 ст.131 НК).

При составлении дополнительного электронного счета-фактуры указываются разница между первоначальной налоговой базой и налоговой базой после корректировки, а также сумма налога на добавленную стоимость, относящаяся к данной разнице (часть третья п.11 ст.131 НК):

• с положительными значениями - в случае корректировки налоговой базы в сторону увеличения;

• с отрицательными значениями - в случае корректировки налоговой базы в сторону уменьшения.

Таким образом, на сумму передаваемого филиалу отклонения в стоимости уже переданного объекта должен быть составлен дополнительный ЭСЧФ, который должен ссылаться на исходный ЭСЧФ, созданный на сумму налоговой базы.

При этом у передающей стороны налоговая база корректируется в зависимости от периода подписания получающей стороной дополнительного ЭСЧФ, если на момент его выставления исходный ЭСЧФ уже был подписан получающей стороной. Это правило корректировки, подчиняющееся правилу 20-го числа, прописано в ст.129 НК.

Что касается корректировки вычетов получающей стороной на НДС из суммы отклонения, то на основании п.21 ст.133 НК получающая сторона в случае уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав по истечении отчетного периода, в котором товары (работы, услуги), имущественные права были получены (выполнены, оказаны) в пределах одного юридического лица, производит соответствующую корректировку налоговых вычетов на сумму разницы, возникающей между измененной и предыдущей стоимостью полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав.

Корректировка налоговых вычетов производится в порядке, установленном частью второй п.18 ст.133 НК:

• в сторону уменьшения в том отчетном периоде, на который приходится уменьшение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав;

• в сторону увеличения в том отчетном периоде, в котором в совокупности выполняются условия абзаца 2 части второй п.18 ст.133 НК и условия осуществления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в соответствии со ст.132 и 133 НК после подписания покупателем электронной цифровой подписью дополнительного (исправленного) электронного счета-фактура, выставленного продавцом.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2021 г. в абз.3 ч.2 п.18 ст.133 НК Законом № 72-З слова «абзацу второму настоящей части» заменены словами «пункту 2 статьи 129 настоящего Кодекса». Комментарий см. здесь.

Если получающая сторона должна уменьшить налоговые вычеты в отчетном периоде, а на момент представления налоговой декларации по НДС за этот отчетный период дополнительный ЭСЧФ еще не получен от передающей стороны либо получен, но не подписан ЭЦП, то сумма уменьшения налоговых вычетов отражается получающей стороной в строке 6.3 раздела 4 налоговой декларации по НДС за отчетный период уменьшения вычетов.

14.06.2019

Наталья Нехай, ведущий аудитор общества с ограниченной ответственностью «Аудиторский центр "Эрудит"»