Материал помещен в архив

КОРРЕКТИРОВКИ СУММ НАЛОГОВ СОГЛАСНО ПУНКТУ 4 СТАТЬИ 33 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ. ПРАКТИКА РАБОТЫ ОРГАНОВ ФИНАНСОВЫХ РАССЛЕДОВАНИЙ

Обстоятельства дела

На основании ст.13 Закона Республики Беларусь от 16.07.2008 № 414-З «Об органах финансовых расследований Комитета государственного контроля Республики Беларусь», в соответствии с подп.12.2 п.12 Указа Президента Республики Беларусь от 16.10.2009 № 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» (далее - Указ № 510) управлением Департамента финансовых расследований Комитета государственного контроля Республики Беларусь по Минской области и г. Минску (далее - УДФР, управление) проведена внеплановая проверка ООО «Р» (далее - общество, плательщик) по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов при осуществлении взаимоотношений с рядом предприятий.

В результате проведения проверки было установлено следующее.

За достоверность документов, сведений и фактов, указанных в представленных по требованию проверяющего справках, объяснениях и расчетах, ответственность несут должностные лица и представители проверяемого субъекта, представившие указанные справки, объяснения и расчеты (п.61 Положения о порядке организации и проведения проверок, утвержденного Указом № 510 (далее - Положение)).

Согласно первичным учетным документам и бухгалтерскому учету ООО «Р» общество имело финансово-хозяйственные взаимоотношения с двумя ООО - «А» и «В».

В бухгалтерский учет ООО «Р» были помещены товарно-транспортные накладные на поступление товарно-материальных ценностей.

Согласно данным бухгалтерского учета ООО «Р» стоимость товаров учтена в составе затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), учитываемых при налогообложении прибыли, что в бухгалтерском учете общества отражено по дебету счета 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг» и кредиту счета 41-1 «Товары на складах».

Согласно регистрам бухгалтерского учета ООО «Р» НДС, выделенный в первичных учетных документах на поставку ТМЦ от обществ, принят к вычету по дебету счета 18-2-4 «НДС по оплаченным товарам» и кредиту счета 18-1-4 «НДС по приобретенным товарам»: Д-т 68-2-1 «НДС» - К-т 18-2-4 «НДС по оплаченным товарам».

В ходе проведения проверочных мероприятий и предварительного следствия установлено, что ООО «А» и «В» и другие субъекты хозяйствования осуществляли в указанный период свою деятельность с нарушением налогового законодательства - приобретали и реализовывали товарно-материальные ценности за наличный расчет без составления первичных учетных документов, подтверждающих сделку. Для прикрытия своей противоправной деятельности указанные ООО воспользовались услугами ряда лиц по предоставлению для помещения в бухгалтерский учет организаций фиктивных документов о якобы имевших место финансово-хозяйственных взаимоотношениях с вышеуказанными субъектами хозяйствования, имеющими признаки лжепредпринимательских структур.

Так, директор ООО «Р» Ш. по существу финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО «А» и «В» показал, что сделки с указанными субъектами хозяйствования вел учредитель и менеджер ООО «Р». По словам Ш., он, как наемный директор ООО «Р», по указанию учредителя только подписывал товаросопроводительные документы по взаимоотношениям с обществами, а также перечислял денежные средства с расчетного счета ООО «Р» на расчетные счета ООО «А» и «В». По словам Ш., о бестоварности сделок ему не было ничего известно.

Учредитель ООО «Р» Х. по существу финансово-хозяйственных взаимоотношений ООО «Р» с ООО «А» и «В» показал следующее. У ООО «Р» на складе имелись остатки металлопроката, ранее приобретенного без товаросопроводительных документов за наличный расчет на территории Российской Федерации. Указанный металлопрокат необходимо было реализовать. Для оказания содействия в реализации указанного товара Х. обратился к своему знакомому С., знакомый которого был готов оказать ему помощь в представлении документов на указанный излишек металлопроката. При этом С. сообщил Х. о необходимости последнему составить заявки с указанием позиций товара, на которые необходимо выписать накладные, а также о необходимости перечислить на расчетные счета определенных субъектов денежные средства за якобы поставленные в адрес ООО товары. В последующем С. передал Х. реквизиты данных субъектов.

Схема работы ООО «Р» выглядела следующим образом. При необходимости реализовать металлопрокат Х. оформлял заявку (сообщение с указанием позиций товара и его стоимости, сведений о водителе и транспорте), которую посредством мобильного приложения направлял С. Спустя 1-2 дня Х. звонил С. и сообщал о готовности документов, тогда же они договаривались о встрече. При встрече С. передавал Х. подписанные второй стороной фиктивные товаросопроводительные документы, где в качестве грузоотправителей фигурировали два общества. Указанный пакет документов в последующем Х. передавал на подпись директору ООО «Р» Ш. Кроме того, Х. давал указания Ш. о перечислении денежных средств на расчетные счета обществ. В течение недели Х. передавал С. подписанные директором ООО «Р» вторые экземпляры документов и получал от С. обналиченные денежные средства (за минусом 17-18 % вознаграждения за предоставленные услуги). Оставшиеся у ООО «Р» экземпляры первичных документов Х. передавал бухгалтеру общества для помещения в бухгалтерский учет.

Иные собранные в ходе проведения проверочных мероприятий доказательства также подтвердили искажение сведений о фактах совершения хозяйственных операций ООО «Р» с ООО «А» и «В», отраженных в бухгалтерском и налоговом учете на основании документов, содержащих недостоверную информацию о хозяйственных операциях, не подтверждающих участие обществ в их совершении.

В ходе проведения настоящей проверки от директора ООО «Р» поступило письмо с приложением ежедневника, копий товаросопроводительных документов и распечаток прайс-листов субъектов хозяйствования Российской Федерации.

Согласно вышеуказанному письму в представленном ежедневнике Ш. собственноручно записаны сведения о наименовании и реальной стоимости товара. Вместе с тем по существу представленных документов директор ООО «Р» пояснил, что в представленном им письме ошибочно указано, что ООО «Р» представляет документы о реализации организацией товарно-материальных ценностей, приобретение которых оформлено от ООО «А» и «В», а также то, что товар за наличный расчет закупался им. По словам Ш., в действительности товар за наличный расчет на территории Российской Федерации закупался учредителем ООО «Р» - Х.

По существу представленного Ш. ежедневника с черновыми записями последний пояснил, что в письме ошибочно указано, что указанные записи выполнены им, и уточнил, что в действительности указанные записи выполнены Х., который и передал указанный ежедневник, а также копии российских накладных и расчетов, прайс-листов, прилагаемых к письму. Кроме того, по словам Ш., прайс-листы с архивов сайтов продавцов аналогичных товаров в Российской Федерации, а также аналитические расчеты об аналогичной стоимости товаров, указанных в фиктивных документах, оформленных от имени обществ, представлены в качестве примера. Также в качестве примера аналогичной стоимости товара представлены копии товарных накладных и счетов-фактур на приобретение товаров у реальных поставщиков. Указанные хозяйственные операции отражены в учете ООО «Р» в установленном порядке.

Учредитель ООО «Р» - Х. по существу представленных документов пояснил следующее. Директором ООО «Р» в связи с проводимой проверкой ООО «Р» представлен ежедневник с черновыми записями, в действительности выполненными Х., в котором содержатся сведения о закупке товаров за наличный расчет на территории Российской Федерации с указанием ассортимента и цены закупленного товара, а также сокращенные названия организаций. По словам Х., первичные учетные и иные документы, подтверждающие стоимость приобретенного ассортимента товаров, записанного в ежедневнике, отсутствуют ввиду приобретения им товара за наличный расчет в Российской Федерации и последующего оформления его поступления фиктивными документами от имени ООО «А» и «В».

Кроме того, по словам Х., прайс-листы с архивов сайтов продавцов аналогичных товаров в Российской Федерации, а также аналитические расчеты об аналогичной стоимости товаров, указанных в фиктивных документах, оформленных от имени обществ, представлены в качестве примера. Также в качестве примера аналогичной стоимости товара представлены копии товарных накладных и счетов-фактур на приобретение товаров у реальных поставщиков. Указанные хозяйственные операции отражены в учете ООО «Р» в установленном порядке.

По словам Х., иных документов, которые могут подтвердить реальную стоимость товаров, указанных в фиктивных документах, оформленных от ООО «А» и «В», не имеется.

Таким образом, к проверке не были представлены документы, подтверждающие стоимость ТМЦ, приобретение которых в регистрах бухгалтерского учета ООО «Р» оформлено от ООО «А» и «В».

Обоснование нарушения законодательства

Бухгалтерский учет и отчетность основываются на принципах непрерывности деятельности, обособленности, начисления, соответствия доходов и расходов, правдивости, преобладания экономического содержания, осмотрительности, нейтральности, полноты, понятности, сопоставимости, уместности (п.1 ст.3 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее - Закон № 57-З)).

Принцип правдивости означает, что активы, обязательства, собственный капитал, доходы, расходы организации отражаются в бухгалтерском учете и отчетности при выполнении условий признания их таковыми, установленных законодательством Республики Беларусь о бухгалтерском учете и отчетности (п.6 ст.3 Закона № 57-З).

Принцип преобладания экономического содержания означает, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности исходя не столько из их правового, сколько из их экономического содержания (п.7 ст.3 Закона № 57-З).

Каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом (п.1 ст.10 Закона № 57-З).

Первичные учетные документы, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь, должны содержать следующие сведения:

1) наименование документа, дату его составления;

2) наименование организации, фамилию и инициалы индивидуального предпринимателя, являющегося участником хозяйственной операции;

3) содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях;

4) должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи (п.2 ст.10 Закона № 57-З).

Первичный учетный документ составляется при совершении хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее совершения (п.5 ст.10 Закона № 57-З).

Своевременное и правильное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них сведений обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы (п.9 ст.10 Закона № 57-З).

Учетная информация, содержащаяся в первичных учетных документах, подлежит своевременной регистрации в регистрах бухгалтерского учета (ст.11 Закона № 57-З).

Регистры бухгалтерского учета составляются в соответствии с применяемой организацией формой бухгалтерского учета.

Организация должна составлять годовую отчетность, а в случаях, предусмотренных законодательством Республики Беларусь, - промежуточную (квартальную, месячную) отчетность (ст.14 Закона № 57-З).

Электронный счет-фактура является обязательным электронным документом для всех плательщиков налога на добавленную стоимость, у которых возникает объект налогообложения налогом на добавленную стоимость, включая обязанность исчисления налога на добавленную стоимость, либо обязанность выставления (направления) электронного счета-фактуры, служащим основанием для осуществления расчетов по налогу на добавленную стоимость между продавцом и покупателем и принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость (п.1 ст.106¹ Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)).

В разделе 5 «Условия поставки» формы ЭСЧФ в строке 30 «Договор (контракт) на поставку товаров» указываются номер и дата договора (контракта), на основании которого поставляются (приобретаются) объекты, возвращаются товары и в связи с этим создается ЭСЧФ, а также документы, подтверждающие поставку (приобретение) объектов, возврат товаров (виды документов, их название, дата, коды форм, серии и номера документов). Если пользователь указал в качестве документа, подтверждающего поставку (приобретение) объектов, возврат товаров, товарно-транспортную накладную, форма которой установлена в приложении 1 к постановлению Министерства финансов Республики Беларусь от 30.06.2016 № 58, то должен быть заполнен раздел 4 «Реквизиты грузоотправителя и грузополучателя» формы ЭСЧФ (подп.25.1 п.25 Инструкции о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 25.04.2016 № 15.

Плательщик обязан вести в установленном порядке учет доходов (расходов) и иных объектов налогообложения (подп.1.3 п.1 ст.22 НК (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде)).

Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета и (или) на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (п.2 ст.62 НК (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде)).

Таким образом, в нарушение пп.1, 6, 7 ст.3, пп.1, 2, 5, 9 ст.10, ст.11, 14 Закона № 57-З, подп.1.3 п.1 ст.22, п.2 ст.62 НК (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) ООО «Р» при оформлении и помещении в регистры бухгалтерского учета первичных учетных документов не обеспечило соблюдение принципа преобладания экономического содержания и принципа правдивости, отразило в регистрах бухгалтерского учета хозяйственные операции по взаимоотношениям с обществами на основании первичных документов, содержащих недостоверные сведения о хозяйственных операциях.

В связи с установлением фактов недостоверности отраженных сведений в ТТН и фактов искажения сведений в бухгалтерском и налоговом учете, отраженных на основании документов, содержащих недостоверную информацию о хозяйственных операциях, не подтверждающих участие контрагента в их совершении, отраженная в регистрах бухгалтерского учета на основании вышеуказанных ТТН учетная информация подлежит корректировке.

Налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) по результатам проверки подлежат корректировке при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

1) установление искажения сведений о фактах (совокупности фактов) совершения хозяйственных операций, об объектах налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и (или) налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах), а также в других документах и (или) информации, необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов);

2) основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора);

3) отсутствие реальности совершения хозяйственной операции (включая случаи, когда фактически не поступил товар (нематериальные активы), не выполнены работы, не оказаны услуги, не переданы имущественные права) (п.4 ст.33 НК).

С учетом вышеизложенного налоговая база по налогу на прибыль и налоговые вычеты налога на добавленную стоимость в ходе проверки подлежат корректировке в соответствии с п.4 ст.33 НК.

В ходе проверки налог на добавленную стоимость был исчислен в соответствии с главой 12 НК (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде).

В соответствии с п.1 ст.107 НК общая сумма налога на добавленную стоимость уменьшается на установленные налоговые вычеты.

Налоговые вычеты производятся при приобретении плательщиком на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав - на основании электронных счетов-фактур, полученных в установленном порядке от продавцов этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, при условии подписания плательщиком в установленном порядке электронных счетов-фактур электронной цифровой подписью (п.5¹ ст.107 НК).

Вычетам подлежат предъявленные плательщику суммы налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав независимо от даты проведения расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок в случае, если ведение книги покупок осуществляется плательщиком, если иное не установлено главой 12 НК (п.6¹ ст.107 НК).

Исходя из обстоятельств, изложенных ранее, ООО «Р» необоснованно приняло к вычету налог на добавленную стоимость.

При проведении проверки налог на прибыль исчислялся в соответствии с главой 14 НК (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде).

Согласно п.1 ст.126 НК объектом налогообложения налогом на прибыль признается валовая прибыль.

Валовой прибылью для белорусских организаций признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п.2 ст.126 НК).

Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств, нематериальных активов) определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении (п.1 ст.127 НК).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 НК).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) и отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая).

Исходя из обстоятельств, изложенных ранее, ООО «Р» необоснованно учло в составе затрат стоимость ТМЦ, поступление которых оформлено первичными учетными документами от обществ, и в нарушение пп.1, 2 ст.126, п.1 ст.127, пп.1, 2 ст.130 НК (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) допустило занижение валовой прибыли, что повлекло неполную уплату налога на прибыль.

Допущенные нарушения также влекут наложение административного взыскания в соответствии с частью 1 ст.13.6 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 марта 2021 г. административная ответственность предполагает наложение штрафа на индивидуального предпринимателя в размере 40 % от неуплаченной суммы налога, сбора (пошлины), но не менее 2 БВ, а на юридическое лицо - в размере 40 % от неуплаченной суммы налога, сбора (пошлины), но не менее 10 БВ (часть 1 ст.14.4 КоАП от 06.01.2021 № 91-З (далее - КоАП-2021)). Комментарий см. здесь.

Административное взыскание может быть наложено за совершение административного правонарушения против порядка налогообложения - не позднее 3 лет со дня совершения и 6 месяцев со дня обнаружения административного правонарушения (п.4 части 1 ст.7.6 названного Кодекса).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 марта 2021 г. сроки наложения административного взыскания установлены в ст.7.6 КоАП-2021 Комментарий см. здесь.

Обжалование акта проверки в суде

И тем не менее, несмотря на все собранные доказательства, ООО «Р» после получения решения по акту обжаловало его в суде. В судебном заседании представитель ООО «Р» заявил, что летом 2017 года с менеджером Х. связался мужчина по имени Виктор и предложил поставлять металлопрокат по выгодной цене от представителя его компании - резидента Республики Беларусь. Впоследствии товар приезжал от Виктора с российскими документами, где грузоотправителем значилось российское предприятие. Поскольку документы от белорусских поставщиков Виктором так и не были представлены, Х. вынужден был обратиться к представителям обществ за документами о поставке товарно-материальных ценностей. Таким образом, по мнению представителя ООО «Р», выходило, что общество понесло фактические затраты за приобретенный товар, действовало добросовестно, преследовав разумную деловую цель, в связи с этим просило решение УДФР по акту проверки признать недействительным.

Управление Департамента финансовых расследований Комитета государственного контроля Республики Беларусь по Минской области и г. Минску в суде заявило о незаконности претензий ООО «Р» и просило в удовлетворении заявления отказать, поскольку в рамках проведенной проверки было установлено и доказано, что со стороны ООО «Р» допущены нарушения пп.1, 6, 7 ст.3, пп.1, 2, 5, 9 ст.10, пп.1, 2 ст.11, пп.1, 4 ст.14 Закона № 57-З, подп.1.3 п.1 ст.22, п.2 ст.62 НК (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), выразившиеся в отражении в регистрах бухгалтерского учета хозяйственных операций по приобретению товарно-материальных ценностей при осуществлении взаимоотношений с ООО «А» и «В» на основании первичных учетных документов, содержащих недостоверные сведения о хозяйственных операциях, что повлекло неполную уплату налогов.

Решение суда первой инстанции

При разрешении данного дела суд исходил из следующего.

Юридическое лицо, индивидуальный предприниматель или гражданин, а также прокурор вправе подать в суд заявления о признании недействительным ненормативного правового акта государственного органа, органа местного управления и самоуправления, который не соответствует законодательству и которым нарушаются права и законные интересы юридических лиц, индивидуальных предпринимателей или граждан (ст.227 Хозяйственного процессуального кодекса Республики Беларусь (далее - ХПК)).

Основанием для признания недействительным ненормативного правового акта государственного органа являются несоответствие его требованиям законодательства и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной хозяйственной деятельности (ст.230 ХПК).

Оценив установленные фактические обстоятельства и имеющиеся доказательства в соответствии со ст.108 ХПК, их достаточность и взаимную связь в совокупности, на основании материалов дела, суд признал заявленное требование не подлежащим удовлетворению.

Так, в силу требований, определенных подп.1.1, 1.8 п.1 ст.22 НК (в редакции, действовавшей на момент совершения правонарушения), плательщик обязан уплачивать установленные налоговым законодательством налоги, сборы (пошлины), выполнять законные требования налогового органа и его должностных лиц, в том числе требования об устранении выявленных нарушений законодательства.

Согласно п.5 ст.22 НК за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на плательщика обязанностей он несет ответственность в соответствии с законодательными актами.

Ответственность за достоверность документов, сведений и фактов, указанных в представленных по требованию проверяющего справках, объяснениях и расчетах, несут должностные лица и представители проверяемого субъекта, представившие указанные справки, объяснения и расчеты (часть вторая п.61 Положения).

Согласно первичным учетным документам и бухгалтерскому учету ООО «Р» проверке сплошным методом были подвергнуты договоры, товарно-транспортные накладные, налоговые декларации и документы бухгалтерского учета по взаимоотношениям проверяемого субъекта хозяйствования с обществами.

Проверкой было установлено, что общество исказило сведения о фактах совершения хозяйственных операций с вышеуказанными субъектами, об объектах налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и (или) налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах), необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов). Отраженные в бухгалтерском и налоговом учете общества сведения о хозяйственных операциях на поступление в адрес общества ТМЦ от данных субъектов содержат недостоверную информацию о хозяйственных операциях, а отраженные в этих документах операции не осуществлялись, что подтверждается в совокупности доказательствами, приведенными в акте проверки от 17.05.2019, в том числе полученными в установленном порядке показаниями людей, сведениями об отсутствии договоров аренды складских помещений (площадок) с контрагентами.

Подпунктом 1.3 п.1 ст.22 НК установлено, что плательщик обязан вести в установленном порядке учет доходов (расходов) и иных объектов налогообложения.

Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета и (или) на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (п.2 ст.62 НК).

Первичный учетный документ составляется при совершении хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее совершения (п.5 ст.10 Закона № 57-З).

Своевременное и правильное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них сведений обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы (п.9 ст.10 Закона № 57-З).

Общество с ограниченной ответственностью «Р» при оформлении и помещении в регистры бухгалтерского учета первичных учетных документов не обеспечило соблюдение принципа преобладания экономического содержания и принципа правдивости, отразило в регистрах бухгалтерского учета хозяйственные операции по взаимоотношениям с обществами на основании первичных документов, содержащих недостоверные сведения о хозяйственных операциях.

В связи с установлением факта недостоверности отраженных сведений в ТТН и факта искажения сведений в бухгалтерском и налоговом учете, отраженных на основании документов, содержащих недостоверную информацию о хозяйственных операциях, не подтверждающих участие контрагентов в их совершении, отраженная в регистрах бухгалтерского учета на основании вышеуказанных ТТН учетная информация подлежит корректировке.

Налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (возврату) налога (сбора) по результатам проверки подлежат корректировке при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

1) установление искажения сведений о фактах (совокупности фактов) совершения хозяйственных операций, об объектах налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и (или) налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах), а также в других документах и (или) информации, необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов);

2) основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора);

3) отсутствие реальности совершения хозяйственной операции (включая случаи, когда фактически не поступил товар (нематериальные активы), не выполнены работы, не оказаны услуги, не переданы имущественные права) (п.4 ст.33 НК).

С учетом вышеизложенного налоговая база по налогу на прибыль и налоговые вычеты налога на добавленную стоимость в ходе проверки подлежали корректировке в соответствии с п.4 ст.33 НК.

Таким образом, были признаны правомерными выводы УДФР, что ООО «Р» допущены нарушения ст.3, 10, 11 и 14 Закона № 57-3, подп.1.3 п.1 ст.22, п.2 ст.62, пп.5¹ и 6¹ ст.107, пп.1 и 2 ст.126, п.1 ст.27, пп.1 и 2 ст.130 НК (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), выразившиеся в завышении налоговых вычетов налога на добавленную стоимость, занижении обществом валовой прибыли, в результате чего была допущена неполная уплата НДС и налога на прибыль.

Доводы ООО «Р» о том, что были представлены оригиналы первичных учетных документов (счета-фактуры и товарные накладные), где грузоотправителем товарно-материальных ценностей является ООО «П», а грузополучателем ООО «Э» (резиденты Российской Федерации), на основании которых учредителем был приобретен товар и которые прямо подтверждают понесенные обществом затраты, судом не признаны, так как эти документы не соответствуют требованиям Закона № 57-З и не являются документами, подлежащими помещению в бухгалтерский учет ООО «Р», поскольку в качестве грузоотправителя и грузополучателя указаны третьи лица, что не может достоверно свидетельствовать о приобретении самим обществом ТМЦ, оформленных соответствующими накладными от имени обществ, с которыми якобы были взаимоотношения у ООО «Р».

Решение суда апелляционной инстанции

Не согласившись и с данным решением, ООО «Р» обжаловало его уже в апелляционную инстанцию суда.

В обоснование своей апелляционной жалобы ООО «Р» привело довод о том, что судом первой инстанции не принят во внимание тот факт, что привлечение к ответственности юридического лица и его учредителя за одно и то же правонарушение в данном случае не основано на нормах законодательства. Также было заявлено, что судом первой инстанции не приняты во внимание факты: наличия документов, подтверждающих понесенные обществом затраты на приобретение товара; наличия у общества разумной деловой цели при совершении хозяйственных операций; отсутствия доказательств, подтверждающих направленность действий плательщика на незаконную минимизацию сумм налоговых обязательств.

Также ООО «Р» заявило о нарушении УДФР требований п.65 Положения, поскольку контролирующим органом не предприняты меры, направленные на установление представителя поставщика товара; в ходе проверки исследованы только документы по взаимоотношениям общества с предприятиями без учета установленных обстоятельств приобретения Х. товара, представленных документов и иных имеющихся сведений; оспариваемый ненормативный акт (решение УДФР) принят на основании утративших силу норм налогового законодательства, без учета изменений в НК, действующих с 01.01.2019.

Апелляционная инстанция суда, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, пришла к выводу о том, что решение суда первой инстанции надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО «Р» - без удовлетворения по следующим основаниям.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что УДФР в ходе проверки заявителя собраны доказательства, с достоверностью подтверждающие, что ООО «Р» при оформлении и помещении в регистры бухгалтерского учета первичных учетных документов не обеспечило соблюдение принципа преобладания экономического содержания и принципа правдивости, отразило в регистрах бухгалтерского учета хозяйственные операции по взаимоотношениям с обществами на основании первичных документов, содержащих недостоверные сведения о хозяйственных операциях.

Основанием для признания недействительным ненормативного правового акта государственного органа являются несоответствие его требованиям законодательства и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной хозяйственной деятельности (ст.230 ХПК).

Плательщик обязан вести в установленном порядке учет доходов (расходов) и иных объектов налогообложения.

Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета и (или) на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (возврату) налога (сбора) по результатам проверки подлежат корректировке при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

1) установление искажения сведений о фактах (совокупности фактов) совершения хозяйственных операций, об объектах налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и (или) налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах), а также в других документах и (или) информации, необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов);

2) основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора);

3) отсутствие реальности совершения хозяйственной операции (включая случаи, когда фактически не поступил товар (нематериальные активы), не выполнены работы, не оказаны услуги, не переданы имущественные права).

В качестве доказательств, подтверждающих вывод о наличии оснований для корректировки налоговой базы и сумм подлежащих уплате (возврату) налогов по результатам проверки ООО «Р» по взаимоотношениям с обществами в соответствии с п.4 ст.33 НК, в материалы дела УДФР представлены опросы участника и менеджера ООО «Р», других лиц, сведения об отсутствии договоров аренды складских помещений (площадок).

Апелляционной инстанцией был отклонен довод ООО «Р» о нарушении УДФР требований п.65 Положения по следующим основаниям.

Статьей 3 Закона № 57-З определены принципы бухгалтерского учета и отчетности, при этом в силу п.6 ст.3 Закона № 57-З бухгалтерский учет в организации основывается на принципе правдивости, который означает, что активы, обязательства, собственный капитал, доходы, расходы организации отражаются в бухгалтерском учете и отчетности при выполнении условий признания их таковыми, установленных законодательством Республики Беларусь о бухгалтерском учете и отчетности.

Первичный учетный документ составляется при совершении хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее совершения (п.5 ст.10 Закона № 57-З).

Обязанности по своевременному и правильному оформлению первичных учетных документов, передаче их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также по обеспечению достоверности содержащихся в них сведений возложены на лиц, составивших и подписавших эти документы (п.9 ст.10 Закона № 57-З).

Следовательно, оформление хозяйственных операций первичными учетными документами, содержащими достоверные сведения об участниках и сути хозяйственной операции, является непосредственной обязанностью лица, их составившего.

В соответствии с п.37 Положения проверяющие при проведении проверки обязаны выяснить все существенные для принятия обоснованного решения факты и обстоятельства.

В силу п.59 Положения в акте проверки должны быть соблюдены ясность и точность изложения выявленных фактов. Не допускается включение в акт проверки различного рода не подтвержденных документально фактов и данных о деятельности проверяемого субъекта.

Следовательно, контролирующий орган при проведении проверки обязан выяснить все существенные для принятия обоснованного решения факты и обстоятельства, руководствуясь данными бухгалтерского и налогового учета плательщика и документами, касающимися финансово-хозяйственной деятельности проверяемого субъекта.

С учетом представленных в материалы дела доказательств апелляционная инстанция согласилась с правомерностью вывода суда первой инстанции о наличии оснований для корректировки налоговой базы и сумм подлежащих уплате (возврату) налогов по результатам проверки ООО по взаимоотношениям с обществами в соответствии с п.4 ст.33 НК.

При этом, по мнению апелляционной инстанции, правомерными являются и выводы УДФР о том, что ООО допущены нарушения ст.3, 10, 11 и 14 Закона № 57-З, подп.1.3 п.1 ст.22, п.2 ст.62, пп.5¹ и 6¹ ст.107, пп.1 и 2 ст.126, п.1 ст.127, пп.1 и 2 ст.130 НК (в редакциях, действовавших на момент возникновения налогового обязательства), выразившиеся в завышении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, занижении плательщиком валовой прибыли, в результате чего допущена неполная уплата налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

Установление реальных фактов и обстоятельств приобретения Х. товара, поименованного в первичных учетных документах, оформленных ООО «Р» по взаимоотношениям с обществами, относится к компетенции органов, осуществляющих уголовное преследование.

Апелляционной инстанцией также был отклонен довод ООО «Р» о том, что привлечение к ответственности юридического лица и его учредителя за одно и то же правонарушение в данном случае не основано на нормах законодательства, поскольку привлечение плательщика к административной ответственности либо привлечение должностного лица плательщика к уголовной ответственности не освобождает плательщика от исполнения налогового обязательства, как и не является основанием для прекращения налогового обязательства.

Апелляционной инстанцией также были отклонены доводы ООО «Р» о том, что судом первой инстанции не приняты во внимание факты: наличия документов, подтверждающих понесенные обществом затраты на приобретение товара; наличия у общества разумной деловой цели при совершении хозяйственных операций; отсутствия доказательств, подтверждающих направленность действий плательщика на незаконную минимизацию сумм налоговых обязательств, поскольку, как правомерно указано судом первой инстанции, первичные учетные документы (счета-фактуры и товарные накладные), оформленные по взаимоотношениям между резидентами Российской Федерации, в силу ст.10 Закона № 57-З не могут являться основанием для отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета ООО «Р».

Апелляционной инстанцией также был отклонен довод ООО «Р» о том, что оспариваемый ненормативный акт принят на основании утративших силу норм налогового законодательства, как противоречащий положениям п.7 ст.3 НК (в редакции от 30.12.2018), указывающего, что акты налогового законодательства, в том числе устанавливающие или отменяющие налоги, сборы (пошлины), повышающие или понижающие налоговые ставки, устанавливающие или отменяющие налоговые льготы, изменяющие порядок исчисления и уплаты налогов, сборов (пошлин), применяются с момента (даты) вступления их в силу и распространяют свое действие на налоговые или отчетные периоды, на которые приходятся соответственно дата фактической реализации, дата фактического получения дохода, иная аналогичная дата, если иное не предусмотрено законами Республики Беларусь или актами Президента Республики Беларусь.

Исходя из вышеизложенного апелляционная инстанция согласилась с выводом суда первой инстанции о соответствии требованиям законодательства оспариваемого ненормативного акта и, как следствие, об отсутствии оснований для признания недействительным решения УДФР.

Доводы апелляционной жалобы ООО «Р» не опровергают выводы суда первой инстанции и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального права, в связи с чем не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного постановления.

При этом доводам лица, подавшего апелляционную жалобу, а также доводам иных лиц, участвующих в деле, судом первой инстанции при рассмотрении дела была дана всесторонняя и полная оценка с учетом положений ст.84, 100, 103, 104, 108 ХПК, установленных обстоятельств и имеющихся в материалах дела доказательств. То есть выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального и процессуального права применены правильно, судом в полном объеме дана оценка всем доводам сторон, в связи с чем основания для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют. Судебное постановление вступило в законную силу.

Таким образом, состоявшиеся судебные постановления подтвердили верность и обоснованность выводов УДФР о применении мер экономической ответственности и законность проведенной проверки ООО «Р».

30.12.2019

Виталий Прибытко, начальник сектора правовой работы управления Департамента финансовых расследований Комитета государственного контроля Республики Беларусь по Минской области и г. Минску