Материал помещен в архив

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ИМПОРТУ ТОВАРОВ

При приобретении товаров за пределами Республики Беларусь у импортеров возникает немало вопросов, начиная от порядка определения даты принятия товара к учету до порядка исчисления налогов, переоценки, отражения курсовых разниц. Основные будут рассмотрены в данном материале.

Порядок оприходования импортных товаров

Дата принятия к бухгалтерскому учету импортных товаров законодательством не определена, поэтому импортер устанавливает ее самостоятельно с учетом особенностей заключенных внешнеторговых договоров, предусматривающих обязанности по поставке товаров и переход рисков, и закрепляет в учетной политике.

Справочно Изменения в учетную политику вносятся в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», утвержденной постановлением Минфина РБ от 17.04.2002 № 62. От редакции «Бизнес-Инфо» С 21 февраля 2014 г. вместо Инструкции № 62 следует руководствоваться Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденным постановлением Минфина РБ от 10.12.2013 № 80.

Импортер может оприходовать товары на дату:

• принятия их к перевозке, если она осуществляется собственным транспортом организации либо оплачивается импортером;

• фактического получения товаров, указанную в транспортных, коммерческих и иных сопроводительных документах (товарно-транспортная накладная формы ТТН-1 (далее - накладная ТТН-1), международная товарно-транспортная накладная «CMR», счет-фактура (инвойс), акт приема-передачи, приходный ордер и др.);

• помещения товаров под соответствующие таможенные режимы (процедуры), предусмотренные таможенным законодательством (разъяснение Минфина РБ от 12.03.2011 № 15-1-6/131 «Об определении даты принятия товаров к бухгалтерскому учету»).

Основание для принятия товара к учету - первичные учетные документы, выписанные грузоотправителем, при этом дата оприходования может определяться в соответствии с транспортными или таможенными документами.

Стоимость импортных товаров, как правило, выражена в иностранной валюте. В бухгалтерском учете она определяется в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, установленному Национальным банком РБ на дату принятия товаров на учет (ст.11 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности»).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2014 г. взамен Закона № 3321-XII принят Закон РБ от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности».

Порядок учета расходов, связанных с приобретением товаров, импортер определяет с учетом специфики своей деятельности и закрепляет в учетной политике.

Расходы, связанные с приобретением товаров, в т.ч. транспортные, а также таможенные сборы и пошлины импортер может относить на увеличение стоимости товара либо включать в состав расходов на реализацию (п.7 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.11.2010 № 133).

При этом необходимо учитывать, что при дальнейшей реализации товаров транспортные расходы, связанные с приобретением, не включенные в стоимость товаров, распределяются на остаток нереализованных товаров. Такое распределение следует производить и в бухгалтерском учете, и для целей налогообложения (п.12 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102); подп.2.3 п.2 ст.130 Налогового кодекса РБ (далее - НК)).

Другие расходы, связанные с приобретением товаров и не включенные в их стоимость, распределению не подлежат, списываются в конце отчетного периода в полной сумме на финансовый результат и учитываются при налогообложении.

Если товары приобретаются за счет заемных средств, проценты, начисленные по кредитам и займам, использованным на приобретение товаров, в бухгалтерском учете в полной сумме без распределения признаются расходами по финансовой деятельности в каждом отчетном периоде и учитываются при налогообложении прибыли.

Обратите внимание! Проценты по просроченным займам и кредитам при исчислении налога на прибыль не учитываются (подп.1.20 п.1 ст.131 НК).

Порядок исчисления налога на добавленную стоимость при ввозе товаров

Ввоз товаров на территорию Республики Беларусь признается объектом обложения НДС. Импортеры, не признаваемые плательщиками НДС по реализации, в т.ч. применяющие особые режимы налогообложения, также обязаны уплачивать «ввозной» НДС.

При ввозе товаров с территории государств - членов Таможенного союза НДС взимают налоговые органы, при ввозе из-за пределов Таможенного союза - таможенные органы (пп.1, 2 ст.95 НК; п.1 ст.2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе от 11.12.2009 (подписан в г.Санкт-Петербурге)).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. вышеназванный Протокол утратил силу в связи со вступлением в силу Договора о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014.

Суммы НДС, уплаченные при ввозе, подлежат вычету у импортеров, признаваемых плательщиками данного налога, после отражения в бухгалтерском учете и книге покупок, если ее ведение осуществляется плательщиком (подп.2.2 п.2, п.6 ст.107 НК).

В случае если импортер не признается плательщиком НДС либо при реализации ввезенных товаров на территории Беларуси применяется освобождение от НДС, налог, уплаченный при ввозе, относится на увеличение стоимости товаров (пп.5, 7 ст.106 НК, п.11 ст.2 указанного Протокола).

При ввозе товаров из-за пределов Таможенного союза налоговая база НДС определяется исходя из таможенной стоимости товара, а также подлежащих уплате сумм таможенных пошлин и акцизов (по подакцизным товарам) (п.1 ст.99 НК).

Справочно В большинстве случаев таможенная стоимость ввозимых товаров определяется по стоимости сделки, которая складывается из цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за эти товары, и дополнительных расходов, которые добавляются к цене (пп.1, 2 ст.4 Соглашения об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу таможенного союза, от 25.01.2008 (с изменениями и дополнениями)). При определении таможенной стоимости к цене товара добавляются вознаграждения посредникам, расходы на тару (если она расценивается как единое целое с товаром) и упаковку, на транспортировку, погрузку, разгрузку товаров, на страхование и т.д. (п.1 ст.5 названного Соглашения).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2018 г. вышеназванное Соглашение прекращает действие в связи со вступлением в силу Договора о Таможенном кодексе Евразийского экономического союза от 11.04.2017.

Основанием для принятия НДС к вычету служат декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров и платежные документы (их копии), подтверждающие факт уплаты НДС (п.3 ст.104, п.5 ст.107 НК).

Переоценка имущества и обязательств в иностранной валюте

Задолженность за товары, возникающая у импортера, как правило, выражена в иностранной валюте.

Переоценка имущества (денежные средства на валютных счетах в банках, в кассах организаций, в пути) и обязательств (дебиторская задолженность по расчетам с покупателями и заказчиками за товары, работы, услуги; с работниками организации по подотчетным суммам; по расчетам с другими дебиторами; кредиторская задолженность по расчетам с поставщиками и подрядчиками за товары, работы, услуги; с работниками организации по подотчетным суммам; по кредитам банков; займам других организаций; по расчетам с другими кредиторами) в иностранной валюте производится при изменении Национальным банком РБ курсов иностранных валют на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период (п.1 Декрета Президента РБ от 30.06.2000 № 15).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. Декрет № 15 утратил силу на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 «Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы».

Возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте разницы относятся коммерческими организациями:

• по дебиторской задолженности по расчетам с учредителями (участниками) по вкладам в уставный фонд организации - на увеличение или уменьшение резервного фонда;

• по резервам, создаваемым в иностранной валюте в соответствии с законодательством, и средствам целевого финансирования, полученным в иностранной валюте, - на увеличение или уменьшение этих резервов и средств целевого финансирования;

• по кредиторской задолженности (в т.ч. по полученным кредитам, займам и процентам по ним), дебиторской задолженности по выданным авансам на выполнение работ и приобретение оборудования и материалов, возникшим при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы до ввода (передачи) их в эксплуатацию, - на стоимость капитальных вложений, после ввода (передачи) основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию, - в конце отчетного квартала и (или) года на стоимость основных средств и нематериальных активов (за исключением процентов по полученным займам и кредитам);

• в иных случаях - на внереализационные доходы или расходы и учитываются при налогообложении, если иное не установлено Президентом РБ или Советом Министров РБ по согласованию с Президентом РБ (подп.1.2.3 п.1 указанного Декрета).

Коммерческие организации вправе относить разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте:

• по дебиторской задолженности за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги, по авансам, выданным поставщикам и подрядчикам на приобретение сырья, материалов, товаров, работ, услуг, - на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г.;

• по кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками за сырье, материалы, товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также по кредитам, займам и процентам по ним, авансам, полученным от покупателей и заказчиков, - на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г. (п.2 постановления Совета Министров РБ от 03.06.2011 № 704 «О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте»).

Бухгалтерский и налоговый учет курсовых разниц, возникающих от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте

Курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством, включаются в состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 (п.15 Инструкции № 102).

Выбранный способ отражения курсовых разниц организация закрепляет в учетной политике. По мере списания курсовых разниц на финансовый результат они включаются во внереализационные доходы и расходы и учитываются при налогообложении (подп.3.17 п.3 ст.128, подп.3.24 п.3 ст.129 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. следует руководствоваться подп.3.17 п.3 ст.128 и подп.3.24 п.3 ст.129 НК в редакции Закона РБ от 18.10.2016 № 432-З.

При расчетах за импортные товары в валюте, отличной от валюты обязательства, либо в той же валюте, но исходя из суммы, эквивалентной другой валюте, у покупателя могут возникнуть разницы в суммах. Разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, за исключением случаев, установленных законодательством, включаются в состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91.

При определении налогооблагаемой прибыли положительные разницы, возникающие при погашении дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме, превышающей сумму выручки и (или) внереализационных доходов, определенную в соответствии с п.5 ст.31 НК, включаются в состав внереализационных доходов. Такие доходы отражаются на дату погашения дебиторской или кредиторской задолженности (подп.3.18 п.3 ст.128 НК).

В состав внереализационных расходов включают и отрицательные разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме меньшей, чем сумма выручки (внереализационных доходов), определенной в соответствии с п.5 ст.31 НК. Такие расходы отражаются на дату погашения дебиторской или кредиторской задолженности (подп.3.25 п.3 ст.129 НК).

Бухгалтерский и налоговый учет реализации импортированных товаров

При поставке товаров по отпускным ценам с предоставлением оптовой скидки субъектами предпринимательской деятельности заполняются первичные учетные документы - накладная ТТН-1 и (или) товарная накладная формы ТН-2 (далее - накладная ТН-2), в которых указывается уровень применяемых цен на товары, по которым производится их отгрузка покупателям.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 2 сентября 2016 г. постановлением Минфина РБ от 30.06.2016 № 58 установлены новые формы товарно-транспортной накладной ТТН-1 и товарной накладной ТН-2, а также утверждена Инструкция о порядке их заполнения.

Необходимая организациям-покупателям информация, связанная с формированием и применением отпускных цен, отражается в графах 9 и 11 «Примечание» накладных ТН-2 и ТТН-1 соответственно, в которых указывается:

• организациями-изготовителями (импортерами) - отпускная цена единицы товара организации-изготовителя (импортера) со ссылкой на документ, подтверждающий уровень применяемых цен (прейскурант, протокол согласования цен, договор);

• оптовыми организациями (при поставке товаров розничным организациям либо организациям для собственного производства или потребления) - отпускная цена единицы товара организации-изготовителя (импортера), которая должна совпадать с ценой единицы товара, по которой производится отгрузка, без оптовой надбавки (подп.2.2 п.2 разъяснения Минфина РБ, МНС РБ и Минэкономики РБ от 15.05.2009 № 15-9/432/7-3-11/2418-1/12-01-09/2503 «О порядке применения постановления Министерства финансов, Министерства по налогам и сборам, Министерства связи и информатизации от 13.04.2009 № 48/38/12»).

В бухгалтерском учете выручка от реализации продукции, товаров признается при соблюдении следующих условий:

• покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары;

• сумма выручки может быть определена;

• организацией предполагается получение экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;

• расходы, которые произведены или будут произведены при совершении хозяйственной операции, могут быть определены (п.17 Инструкции № 102).

Выручка от реализации товаров уменьшается на сумму премий, бонусов, предоставленных покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре, полученных после выполнения покупателем (заказчиком) условий (в т.ч. объема покупок или заказов), определенных в договоре в качестве обязательных для получения таких премий, бонусов (п.21 Инструкции № 102).

Объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров на территории Республики Беларусь (подп.1.1 п.1 ст.93 НК).

Налоговая база НДС при реализации товаров определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен (тарифов) на товары с учетом акцизов (для подакцизных товаров) без включения в них НДС (подп.1.1 п.1 ст.98 НК).

Налоговая база НДС определяется исходя из всех поступлений плательщика, полученных им в денежной, натуральной и иных формах от реализации товаров (п.4 ст.97 НК).

Таким образом, при предоставлении покупателю скидки на реализуемую продукцию налоговая база НДС определяется исходя из цены реализации, уменьшенной на предоставленную покупателю скидку.

Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств, нематериальных активов) определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении. Выручка от реализации товаров определяется, если иное не определено НК, исходя из цены сделки с учетом положений ст.30¹ НК (п.1 ст.127 НК).

Таким образом, для целей исчисления налога на прибыль в выручку включается цена товара (работы, услуги) с учетом скидки, а в затраты - цена его приобретения (себестоимость).

Пример Организация-импортер на условиях предоплаты в размере 100 % реализует товары оптовым организациям со скидкой. Отпускная цена с НДС - 91 200 000 руб., размер скидки - 10 %, учетная стоимость реализованных товаров - 60 000 000 руб. В бухгалтерском учете производят следующие записи:   Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. Получена предоплата за товары (91 200 000 - 9 120 000) 51 62 82 080 000 Отражается выручка от реализации товаров за вычетом скидки 62 90-1 82 080 000 Начислен НДС по реализации (82 080 000 х 20 / 120) 90-2 68-2 13 680 000 Списывается себестоимость реализованных товаров 90-4 41 60 000 000

От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании законов РБ от 31.12.2013 № 96-З, от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З, от 13.06.2016 № 372-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

30.10.2013

Сергей Козырев, аудитор, кандидат экономических наук, DipIFR