Материал помещен в архив

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РЕЗУЛЬТАТОВ ИНВЕНТАРИЗАЦИИ ВНЕОБОРОТНЫХ АКТИВОВ

Рассмотрим порядок отражения результатов инвентаризации внеоборотных активов на примере основных средств.

Излишки основных средств

Выявленные при инвентаризации основных средств расхождения фактического наличия объектов с данными бухгалтерского учета необходимо отразить в бухгалтерском и налоговом учете (ст.12 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности»; п.73 Инструкции по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.11.2007 № 180).

В соответствии с решением руководителя организации выявленные в ходе инвентаризации основные средства должны быть приняты на учет по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.

Обращаем внимание, что принятие основных средств к бухгалтерскому учету должно производиться на основании акта о приеме-передаче основных средств, форма которого приведена в приложении 1 к постановлению Минфина РБ от 22.04.2011 № 23. В настоящее время этот акт является единственным обязательным первичным учетным документом, применяемым при оформлении операций по учету основных средств (см. перечень первичных учетных документов, утвержденный постановлением Совета Министров РБ от 24.03.2011 № 360).

До 20 мая 2011 г. организациям следовало применять типовые формы первичных учетных документов по учету основных средств, утвержденные постановлением Минфина РБ от 08.12.2003 № 168 (далее - постановление № 168). В настоящее время организации вправе применять указанные типовые формы по своему усмотрению, закрепив их использование в своей учетной политике.

При выявлении излишков основных средств необходимо установить причины их образования и виновных лиц.

Стоимость принятого к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, включается в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли (подп.3.11 п.3 ст.128 Налогового кодекса РБ (далее - НК)). Поэтому денежная оценка этих основных средств относится на финансовые результаты. Такие доходы должны быть отражены в том налоговом периоде, в котором имущество (в данном случае основные средства) подлежат принятию к бухгалтерскому учету.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором руководитель организации принял решение по регулированию инвентаризационных разниц, а по годовой инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности (т.е. оборотами декабря).

В бухгалтерском учете при выявлении излишков основных средств на основании актов оценки необходимо произвести следующие записи.

Недостача основных средств

Недостачу основных средств по решению руководителя организации следует относить на виновных лиц.

При выбытии основных средств (в т.ч. по причине недостачи) следует заполнить акт о списании объекта основных средств, если учетной политикой организации предусмотрено составление таких актов. При этом организация вправе составлять акты либо по формам ОС-4, ОС-4а, ОС-4б, которые были утверждены постановлением № 168, либо по форме, разработанной самостоятельно.

Суммы недостач, потерь и порчи активов, в т.ч. произошедших сверх норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном законодательством, если их виновники не установлены или суд отказал во взыскании с них, включаются в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли (подп.3.14 п.3 ст.129 НК). Такие расходы в налоговом учете для исчисления налога на прибыль следует отразить в том отчетном периоде, к которому относятся документы, подтверждающие, что виновники не были установлены или суд отказал во взыскании с них.

В целях бухгалтерского учета недостача по годовой инвентаризации должна быть отражена в годовой бухгалтерской отчетности, т.е. оборотами декабря.

В целях исчисления налога на прибыль в налоговом учете относительно бухгалтерского учета при необходимости нужно сделать корректировки. Дело в том, что при налогообложении прибыли не учитываются потери, убытки от недостачи имущества и (или) его порчи, которые превышают утвержденные в установленном законодательством порядке нормы естественной убыли, если судом отказано во взыскании данных сумм по причине ненадлежащего учета и хранения материальных ценностей, пропуска срока исковой давности или по другим зависящим от организации причинам. Такая норма установлена подп.1.9 п.1 ст.131 НК.

Что касается НДС, то при списании потерь в пределах установленных норм объект обложения данным налогом не возникает (подп.2.6.2 п.2 ст.93 НК). По недостачам, порче, потерям сверх установленных норм, если эти потери не учитываются при налогообложении прибыли (на основании подп.1.9 п.1 ст.131 НК), налог на добавленную стоимость следует исчислять как по прочему выбытию товаров (см. подп.1.1.7 п.1 ст.93 НК).

Так как для основных средств нормы естественной убыли не установлены, то любая недостача основных средств подлежит обложению НДС.

На основании п.3 ст.97 НК налоговой базой для исчисления НДС является остаточная стоимость основных средств. Налог на добавленную стоимость от суммы недостачи, потерь и порчи следует исчислить в том отчетном периоде, в котором утверждены результаты инвентаризации. Основанием тому является п.6 ст.100 НК.

Следует отметить, что в соответствии с подп.2.6 п.2 ст.93 НК не признаются объектом обложения НДС обороты по прочему выбытию:

- приобретенных (созданных) до 1 января 2000 г. основных средств и нематериальных активов (подп.2.6.1);

- товаров, стоимость которых в соответствии с законодательством включается в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав или во внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении прибыли (подп.2.6.2);

- основных средств и нематериальных активов, если суммы НДС при приобретении (ввозе) и (или) создании этих активов уплачены за счет безвозмездно полученных средств бюджета либо государственных внебюджетных фондов и отнесены на увеличение их стоимости или за счет указанных источников (подп.2.6.3);

- специальных разрешений (лицензий) на осуществление отдельных видов деятельности, а также лицензий и квот на внешнюю торговлю отдельными видами товаров (подп.2.6.4).

Прочим выбытием товаров, основных средств и нематериальных активов, неустановленного оборудования и объектов незавершенного капитального строительства признается любое их выбытие, за исключением продажи, обмена и безвозмездной передачи (подп.1.1.7 п.1 ст.93 НК). Следовательно, недостача внеоборотных активов рассматривается как их прочее выбытие.

В состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, включаются расходы на ликвидацию, списание основных средств, нематериальных активов, выводимых из эксплуатации (включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, расходы на демонтаж, разборку, вывоз демонтированного, разобранного имущества), а также расходы на ликвидацию и (или) производимое в порядке, установленном законодательством, списание объектов незавершенного строительства, имущества, монтаж которого не завершен (подп.3.16 п.3 ст.129 НК).

Учитывая эту норму, некоторые бухгалтеры считают, что в данном случае можно воспользоваться нормой подп.2.6.2 п.2 ст.93 НК и при недостаче основных средств не исчислять НДС, если такая недостача списывается за счет средств организации. Между тем нормы подп.2.6.2 п.2 ст.93 НК касаются только товаров, а не основных средств. Поэтому при прочем выбытии основных средств нормы подп.2.6.2 п.2 ст.93 НК не применяются.

В соответствии с п.50 Инструкции об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной постановлением Минфина РБ от 20.12.2001 № 127, выбытие объектов основных средств (в т.ч. в результате их недостачи) отражается в бухгалтерском учете следующими записями (условимся, что восстановительная стоимость недостающего объекта основных средств составляет 5 000 тыс.руб., сумма начисленной амортизации - 4 000 тыс.руб.).

Если же суд отказал во взыскании недостачи с виновных лиц, то в учете производится следующая запись:

Если суд отказал во взыскании недостачи с виновных лиц по причинам, зависящим от организации, то в учете применяется следующая корреспонденция:

В случае если с виновного лица стоимость недостачи основных средств была взыскана по цене, превышающей остаточную стоимость (условно 1 500 тыс.руб.), то в бухгалтерском учете необходимо внести следующие записи:

Обращаем внимание, что исчислить НДС от суммы разницы и отразить его в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость необходимо в том отчетном периоде, в котором указанная разница взыскана с виновного лица.

Примечание. Согласно п.18 ст.98 НК налоговая база налога на добавленную стоимость увеличивается на суммы, фактически полученные:

- за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.

29.12.2011 г.

Валентина Прохожая, экономист

От редакции: В Особенную часть Налогового кодекса РБ от 29.12.2009 № 71-З на основании законов РБ от 30.12.2011 № 330-З (с 1 января 2012 г.), от 26.10.2012 № 431-З (с 1 января 2013 г.) и от 31.12.2013 № 96-З (с 1 января 2014 г.) внесены изменения и дополнения.