Материал помещен в архив. Актуальный материал по теме см. здесь

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ В ЛОМБАРДАХ

Общие положения

Ломбард - это специализированная организация, которая в качестве предпринимательской деятельности осуществляет принятие от граждан в залог движимого имущества, предназначенного для личного, семейного или домашнего использования, в обеспечение краткосрочных займов (п.1 ст.339 Гражданского кодекса РБ (далее - ГК)).

Деятельность ломбардов по выдаче займов под залог имущества классифицируется кодом 65220 согласно общегосударственному классификатору Республики Беларусь ОКРБ 005-2006 «Виды экономической деятельности», утвержденному постановлением Госстандарта РБ от 28.12.2006 № 65 (далее - ОКРБ 005-2006).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 мая 2016 г. ОКРБ 005-2006 отменен постановлением Госстандарта РБ от 28.01.2016 № 8. С 1 января 2016 г. введен в действие общегосударственный классификатор Республики Беларусь ОКРБ 005-2011 «Виды экономической деятельности», утвержденный постановлением Госстандарта РБ от 05.12.2011 № 85.

На деятельность ломбардов наличия лицензии не требуется, за исключением принятия в залог изделий из драгоценных металлов и драгоценных камней (подп.15.10 п.15 приложения 1 к Положению о лицензировании отдельных видов деятельности, утвержденному Указом Президента РБ от 01.09.2010 № 450).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 марта 2016 г. следует руководствоваться подп.15.10 п.15 приложения 1 к Положению № 450 в редакции Указа Президента РБ от 26.11.2015 № 475.

Лицензия на деятельность ломбардов, связанную с изделиями из драгоценных металлов и драгоценных камней, выдается Министерством финансов РБ (далее - Минфин РБ).

Правила предоставления займа гражданам ломбардами под залог принадлежащих гражданам вещей устанавливаются законодательством (п.6 ст.339 ГК).

Так, постановлением Минфина РБ от 20.09.2004 № 138 утверждена Инструкция об особенностях осуществления ломбардами операций с изделиями из драгоценных металлов и драгоценных камней (далее - Инструкция № 138).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. следует руководствоваться Инструкцией об особенностях осуществления ломбардами операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями, утвержденной постановлением Минфина РБ от 05.12.2014 № 77.

Определение стоимости изделий из драгоценных металлов и драгоценных камней, принимаемых в залог, производится по ценам, устанавливаемым Минфином РБ в соответствии с Инструкцией о порядке формирования цен на драгоценные металлы (кроме драгоценных металлов при осуществлении банковских операций), принимаемые в Государственный фонд драгоценных металлов и драгоценных камней Республики Беларусь и отпускаемые из него, а также на драгоценные металлы в изделиях и ломе, скупаемые у физических лиц (кроме купли-продажи банковскими и небанковскими кредитно-финансовыми организациями драгоценных металлов в виде мерных слитков и монет у физических лиц), утвержденной постановлением Минфина РБ от 11.07.2011 № 54.

Ломбарды обязаны обеспечить сбор отходов, образующихся при шабровке и опробовании изделий, и их сдачу на перерабатывающие организации Республики Беларусь для извлечения драгоценных металлов в порядке, установленном Инструкцией о порядке сдачи и приемки лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.05.2004 № 87 (часть четвертая п.10 Инструкции № 138).

Условия договора о залоге вещей в ломбарде, ограничивающие права залогодателя, по сравнению с правами, предоставляемыми ему законодательством, ничтожны. Вместо таких условий применяются соответствующие положения законодательства (п.7 ст.339 ГК).

Ломбард несет ответственность за утрату и повреждение заложенных вещей, если не докажет, что утрата или повреждение произошли вследствие непреодолимой силы (п.4 ст.339 ГК).

Документальное оформление операций в ломбардах

Порядок документального оформления приема в залог и выдачи изделий из драгоценных металлов и драгоценных камней установлен Инструкцией № 138.

Прием изделий в залог оформляется залоговым билетом, специализированная форма которого приведена в приложении 2 к Инструкции № 138.

Залоговый билет заполняется в присутствии залогодателя в 3 экземплярах под копировальную бумагу, из которых 1-й экземпляр выдается залогодателю, 2-й экземпляр сдается приемщиком в бухгалтерию, 3-й экземпляр вместе с принятыми изделиями передается кладовщику и хранится в кладовой до момента выкупа.

Залоговый билет также может оформляться с применением технических средств.

Первый экземпляр залогового билета заверяется печатью (штампом) ломбарда (п.13 Инструкции № 138).

Необходимые данные для заполнения залогового билета приведены в п.14 Инструкции № 138.

Изделия, сданные в залог, выдаются ломбардом по предъявлению залогового билета и документа, удостоверяющего личность залогодателя.

Изделия, сданные в залог, могут быть выданы иному лицу при условии предъявления им залогового билета, документа, удостоверяющего личность, и доверенности (п.21 Инструкции № 138).

Обратите внимание! В залоговый билет должна быть внесена информация о праве ломбарда на реализацию не выкупленных в льготный месяц изделий в соответствии с Инструкцией № 138, об ознакомлении с которой в залоговом билете должна иметься роспись залогодателя (п.26 Инструкции № 138).

Ломбард учет по принятым изделиям из драгоценных металлов и драгоценных камней должен вести отдельно от других видов имущества, принимаемого ломбардом.

Учет этих изделий должен осуществляться в учетных документах (реестрах, книгах, журналах учета и т.п.).

Книги, журналы и т.п., используемые для ведения учета, должны быть до начала записей пронумерованы постранично, прошнурованы, подписаны руководителем ломбарда, главным бухгалтером и скреплены печатью.

Учетные документы могут оформляться с применением технических средств.

Залоговые билеты являются бланками документов с определенной степенью защиты (пп.27-30 Инструкции № 138).

Справочно Учет бланков строгой отчетности ведется в соответствии с Инструкцией о порядке использования и бухгалтерского учета бланков строгой отчетности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 18.12.2008 № 196. Принятые ломбардом изделия из драгоценных металлов и драгоценных камней подлежат инвентаризации (п.39 Инструкции № 138). Инвентаризация указанных изделий производится в порядке, установленном Инструкцией о порядке использования, учета и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней, утвержденной постановлением Минфина РБ от 15.03.2004 № 34. Результаты инвентаризации подлежат отражению в бухгалтерском учете в течение 10 дней после окончания инвентаризации (п.40 Инструкции № 138).

При приеме в залог других вещей следует руководствоваться нормами ГК.

Договор о залоге вещей в ломбарде оформляется выдачей ломбардом залогового билета (п.2 ст.339 ГК).

Установленной формы залогового билета для других вещей законодательством не предусмотрено. Поэтому ее необходимо разработать самостоятельно. Утверждает такую форму руководитель организации. При этом наличие информации, содержащейся в залоговом билете, должно отвечать требованиям, изложенным в подп.1.4 п.1 Указа Президента РБ от 15.03.2011 № 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов».

От редакции «Бизнес-Инфо» С 25 июля 2014 г. Указ № 114 на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 утратил силу. Требования к первичным учетным документам определены ст.10 Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности».

Бухгалтерский учет в ломбардах

Выдача займов под залог имущества - это текущая деятельность ломбардов

Поскольку выдача кредитов под залог имущества для ломбардов является согласно ОКРБ 005-2006 видом деятельности, такая деятельность согласно Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102) для ломбардов будет текущей деятельностью.

Ломбарды за выдачу займов под залог имущества получают в качестве вознаграждения проценты за пользование займом. Их размер и порядок внесения определяются по соглашению сторон (п.1 ст.762 ГК).

Соответственно получаемые ломбардом проценты - его выручка, которая отражается на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».

Поступления от других лиц в счет залога не признаются доходами организации (п.3 Инструкции № 102). Следовательно, не признается расходами организации выбытие активов в счет залога (п.4 Инструкции № 102).

Начисленные проценты за нарушение условий договора займа будут отражаться у ломбарда в составе прочих доходов по текущей деятельности на основании абзаца 16 п.13 Инструкции № 102.

Неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров признаются в бухгалтерском учете доходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником, в суммах, присужденных судом или признанных должником (п.26 Инструкции № 102).

Для обобщения информации о предоставленных организацией другим организациям займов (на срок менее 12 месяцев) предназначен счет 58 «Краткосрочные финансовые вложения» (часть первая п.44 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50)).

Выдачу займов под залог имущества физическим лицам ломбарды отражают также с использованием счета 58, а именно субсчета 2 «Предоставленные краткосрочные займы».

Для отражения расчетов с заемщиком может быть открыт к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 76-8 «Расчеты с залогодателем».

В бухгалтерском учете выдачу займов физическим лицам ломбарды отражают следующими записями:

Аналитический учет по счету 58-2 ведется по каждому физическому лицу, которому предоставлены займы.

Кроме того, ломбарды ведут учет на счете 008 «Обеспечения обязательств полученные», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении полученных гарантий в обеспечение выполнения обязательств. Суммы обеспечений, учтенные на забалансовом счете 008, списываются с этого счета по мере погашения обязательств.

Аналитический учет по забалансовому счету 008 ведется по каждому полученному обеспечению (часть вторая п.86 Инструкции № 50).

Ломбард обязан с учетом Инструкции № 138 разработать локальный нормативный правовой акт о порядке первичного учета изделий из драгоценных металлов и драгоценных камней, принятых в залог, учитывающий специфику работы ломбарда (п.3 Инструкции № 138).

При непогашении займа заложенные вещи могут быть реализованы

Право собственности на предмет залога сохраняется за его собственником. Ломбард не вправе пользоваться и распоряжаться заложенными вещами (часть третья п.3 ст.339 ГК).

В случае невозвращения в установленный срок суммы займа, обеспеченного залогом вещей в ломбарде, ломбард вправе на основании исполнительной надписи нотариуса, дипломатического агента дипломатического представительства Республики Беларусь и консульского должностного лица консульского учреждения Республики Беларусь по истечении льготного месячного срока продать эту вещь в порядке, установленном для реализации заложенного имущества (пп.3, 4, 6 и 7 ст.331 ГК). После этого требования ломбарда к залогодателю (должнику) погашаются, даже если сумма, вырученная от реализации заложенного имущества, недостаточна для их полного удовлетворения (п.5 ст.339 ГК).

При реализации заложенного имущества следует иметь в виду, что не выкупленные из ломбарда изделия из драгоценных металлов и драгоценных камней реализуются в Государственное хранилище ценностей Министерства финансов РБ по истечении льготного месяца (п.32 Инструкции № 138).

Для отражения расчетов с заемщиком в случае реализации имущества к счету 76 может быть открыт субсчет 76-9 «Расчеты по реализации заложенного имущества».

Предположим, что выдан заем на сумму 100 000 руб., сумма начисленных процентов по договору займа - 12 000 руб., сумма процентов, начисленных за нарушение условий договора займа, - 5 000 руб., предмет залога реализован за 120 000 руб.

Реализация заложенных вещей отражается следующими записями:

Если при реализации заложенного имущества вырученная сумма не покрывает сумму займа, начисленных процентов, а также процентов за нарушение условий договора, то ломбард отражает непокрытую сумму в составе прочих расходов по текущей деятельности.

Предположим, что заложенное имущество реализовано не за 120 000 руб., а за 110 000 руб. Сумма непокрытого убытка составит 7 000 руб. (100 000 + 12 000 + 5 000 - 110 000).

В бухгалтерском учете это следует отразить записью:

При реализации заложенных вещей ломбард должен выписать покупателю товарную накладную формы ТН-2 или товарно-транспортную накладную формы ТТН-1.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 2 сентября 2016 г. постановлением Минфина РБ от 30.06.2016 № 58 установлены новые формы товарно-транспортной накладной ТТН-1 и товарной накладной ТН-2, а также утверждена Инструкция о порядке их заполнения.

Накладные ТТН-1 и ТН-2 применяются юридическими лицами всех форм собственности и индивидуальными предпринимателями и являются основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования их у грузополучателя, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета (часть первая п.2 Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная», утвержденной постановлением Минфина РБ от 18.12.2008 № 192).

При этом накладная ТТН-1 выписывается в тех случаях, когда транспортировка товара осуществляется с использованием автомобильного транспорта.

Налоговый учет в ломбардах

Налог на прибыль

Поскольку получаемые ломбардом проценты признаются выручкой, они в целях исчисления налога на прибыль отражаются по строке 1 налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 14 февраля 2015 г. вступило в силу постановление МНС РБ от 24.12.2014 № 42, которым утверждена новая форма декларации (расчета) по налогу на прибыль. Порядок применения новых налоговых деклараций определен в п.4 постановления № 42.

Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления (часть первая п.4 ст.127 Налогового кодекса РБ (далее - НК)).

Доход ломбарда в виде начисленных процентов за предоставленные займы признается в налоговом учете аналогично, как и в бухгалтерском учете: ежемесячно методом начисления на последнее число каждого отчетного месяца.

Проценты, начисленные за нарушение условий договора, являются на основании подп.3.6 п.3 ст.128 НК внереализационными доходами ломбарда и отражаются по строке 4.1 налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль.

Если при реализации заложенного имущества вырученная сумма не покрывает начисленных процентов, а также процентов за нарушение условий договора, ломбард отражает непокрытую сумму процентов в составе внереализационных расходов на основании подп.3.27 п.3 ст.129 НК.

Затраты по страхованию заложенных вещей

Закладываемые вещи передаются ломбарду. Ломбард обязан страховать в пользу залогодателя за свой счет принятые в залог вещи по стоимости, устанавливаемой в соответствии с ценами на вещи такого же рода и качества, обычно устанавливаемыми в торговле в момент их принятия в залог (часть вторая п.3 ст.339 ГК).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяются на основании документов бухгалтерского учета и отражаются в том налоговом периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) (п.2 ст.130 НК).

Затраты, не учитываемые при налогообложении прибыли, поименованы в ст.131 НК. В частности, не учитываются при налогообложении прибыли страховые взносы по видам добровольного страхования, за исключением страховых взносов по перечню видов добровольного страхования и порядку, определяемым Президентом РБ (подп.1.25 п.1 ст.131 НК).

На основании приведенных норм законодательства, поскольку обязанность ломбардов страховать принятые в залог вещи предусмотрена ГК, расходы на такое страхование учитываются при налогообложении прибыли.

Налог на добавленную стоимость

В 2012 г. освобождались от налога на добавленную стоимость обороты по реализации на территории Республики Беларусь ломбардами операций по предоставлению физическим лицам краткосрочных займов под залог имущества, что было предусмотрено подп.1.41 п.1 ст.94 НК.

С 2013 г. данная льгота по НДС отменена, а значит, предоставление ломбардами краткосрочных займов физическим лицам под залог имущества признается объектом обложения НДС.

В связи с исключением из ст.94 подп.1.14 п.1 внесены изменения в подп.1.47 п.1 ст.94 НК, согласно которому освобождаются от налога на добавленную стоимость обороты по реализации на территории Республики Беларусь операций по предоставлению возмездных денежных займов, за исключением краткосрочных займов под залог имущества, предоставляемых ломбардами, и коммерческих займов.

При изменении порядка исчисления НДС (изменении состава плательщиков, объектов налогообложения, налоговой базы, момента фактической реализации, ставок, порядка применения освобождения от налогообложения) новый порядок исчисления применяется в отношении отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, переданных с момента изменения порядка исчисления НДС (п.10 ст.103 НК).

Поэтому освобождение от НДС не применяется по услугам ломбарда, оказанным в 2013 г.

Моментом фактической реализации для операций по предоставлению плательщиками (за исключением банков) возмездных денежных займов, за исключением коммерческих займов, признается день получения доходов, связанных с предоставлением возмездных денежных займов (п.17 ст.100 НК).

Положения п.17 ст.100 НК распространяются на краткосрочные займы под залог имущества, предоставляемые ломбардами (часть вторая подп.3.1 п.3 письма МНС РБ от 07.12.2012 № 2-1-10/2515 «О некоторых вопросах исчисления НДС в 2013 году в «переходный» период»).

Налоговая база налога на добавленную стоимость по операциям по предоставлению возмездных денежных займов, за исключением коммерческих займов, определяется как сумма доходов, связанных с предоставлением таких займов (п.23 ст.98 НК).

Налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (подп.18.2 п.18 ст.98 НК).

Таким образом, в налоговую базу для исчисления НДС включаются проценты, полученные за пользование займом, а также проценты, полученные за нарушение заемщиком условий договора займа.

При реализации предмета залога следует руководствоваться следующими нормами.

В силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит это имущество (залогодателя), за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами (п.1 ст.315 ГК).

В случае невозвращения в установленный срок суммы займа, обеспеченного залогом вещей в ломбарде, ломбард вправе реализовать эти вещи в порядке, установленном ст.331 ГК (п.5 ст.339 ГК).

Следовательно, поскольку ломбард, продавая заложенное имущество и удовлетворяя свои требования к должнику, не становится собственником продаваемого имущества, то объекта обложения НДС при реализации заложенного имущества не возникает, т.е. непосредственно по реализации заложенного имущества НДС исчислять ломбарду не следует.

Налоговая база НДС может быть увеличена в этом случае только на сумму невостребованной заемщиком суммы задолженности ломбарда перед заемщиком (за исключением перечисляемой в бюджет).

Однако если заложенное имущество выкупает непосредственно ломбард в соответствии с п.4 ст.331 ГК, то оно переходит в собственность ломбарда. При дальнейшей реализации приобретенного ломбардом имущества к нему будут применяться правила о договоре купли-продажи и эта операция будет облагаться НДС в общеустановленном порядке.

Ломбарды и упрощенная система налогообложения

Порядок применения организациями и индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения (далее - УСН, упрощенная система) регулируется главой 34 НК.

Так, не вправе применять упрощенную систему организации и индивидуальные предприниматели, реализующие (в т.ч. по договорам поручения, комиссии, консигнации и иным аналогичным договорам) ювелирные изделия из драгоценных металлов и (или) драгоценных камней (включая сдачу указанных изделий ломбардами в Государственное хранилище ценностей Министерства финансов РБ) (подп.5.1.2 п.5 ст.286 НК).

Поскольку п.32 Инструкции № 138 установлено, что не выкупленные из ломбарда изделия из драгоценных металлов и драгоценных камней по истечении льготного месяца реализуются в Государственное хранилище ценностей Министерства финансов РБ, то организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность ломбардов с изделиями из драгоценных металлов и драгоценных камней, не имеют права применять УСН.

Вместе с тем при работе ломбарда с иным имуществом УСН применять можно.

Объектом обложения налогом при упрощенной системе признается валовая выручка.

Налоговая база налога при упрощенной системе определяется как денежное выражение валовой выручки. Валовой выручкой в целях исчисления налога при УСН признается сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов (п.1, часть первая п.2 ст.288 НК).

К внереализационным доходам относятся доходы, включаемые в соответствии с НК в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль и подоходного налога с физических лиц, кроме указанных в подп.3.2-3.4, 3.17 п.3 ст.128, подп.6.2 п.6 ст.176 НК.

При осуществлении деятельности ломбардов по выдаче займов под залог имущества в налоговую базу включается сумма вознаграждения, полученная (причитающаяся) от залогодателя за пользование займом, а в случае невозврата займа и реализации заложенного имущества - сумма, вырученная от его реализации за вычетом возвращаемой залогодателю суммы за реализованное имущество и суммы займа, выданного под залог имущества (абзац 5 части шестой п.2 ст.288 НК).

Сумма процентов, начисленных за нарушение условий договора займа, включается в состав внереализационных доходов и, следовательно, также будет увеличивать налоговую базу для налога при УСН.

В случае невозврата займа и реализации заложенного имущества по цене, которая не покрывает суммы займа, выданного под залог имущества, а также начисленных процентов за пользование займом и за нарушение условий договора займа, величина непокрытых сумм включается во внереализационные расходы на основании подп.3.27 п.3 ст.129 НК. Но при УСН на сумму внереализационных расходов налоговая база не уменьшается.

Организации, применяющие УСН, выручку определяют также методом начисления, за исключением организаций, ведущих учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (абзац 2 части второй п.2 ст.288 НК). Поэтому начисленные по договору проценты за пользование займом отражаются в налоговом учете в каждом отчетном периоде.

Отчетным периодом по налогу при упрощенной системе признается:

• календарный месяц - для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему с уплатой НДС ежемесячно;

• календарный квартал - для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему без уплаты НДС либо с уплатой НДС ежеквартально (п.2 ст.290 НК).

Исчисление НДС организациями, применяющими УСН, производится в порядке, установленном главой 12 «Налог на добавленную стоимость» НК, т.е. в таком же порядке, как и организациями, применяющими общий порядок налогообложения.

От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании законов РБ от 31.12.2013 № 96-З, от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З, от 13.06.2016 № 372-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

16.08.2013

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»