Материал помещен в архив

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ БЕЗВОЗМЕЗДНОЙ ПЕРЕДАЧИ ЗДАНИЯ В ПРЕДЕЛАХ ОДНОГО СОБСТВЕННИКА И ЕГО ДАЛЬНЕЙШЕЙ РЕАЛИЗАЦИИ

Ситуация Гражданин России зарегистрировал на территории Республики Беларусь два иностранных предприятия (ИП 1 и ИП 2). На своем балансе ИП 1 имеет приобретенное производственное здание, остаточная стоимость которого 100 млн руб., оценочная стоимость Бюро регистрации и технической инвентаризации (далее - БРТИ) - 500 млн руб. Учредитель принимает решение о передаче здания от ИП 1 к ИП 2. По какой стоимости ИП 1 должен передать здание ИП 2? Какие при этом налоги необходимо уплатить ИП 1 и ИП 2? С какой суммы ИП 2 будет уплачивать налог при применении системы налогообложения (далее - упрощенная система, УСН) при дальнейшей реализации этого здания за 400 млн руб.?

Рассмотреть вопросы необходимо для двух вариантов:

1) оба предприятия применяют общую систему налогообложения;

2) ИП 1 применяет УСН с уплатой налога на добавленную стоимость и ИП 2 - УСН без НДС. Оба ИП ведут бухгалтерский учет.

Иностранные организации признаются плательщиками налогов в Республике Беларусь

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Плательщиками налогов, сборов (пошлин) признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК, таможенным законодательством Таможенного союза, Законом Республики Беларусь 10.01.2014 № 129-З «О таможенном регулировании в Республике Беларусь» и (или) актами Президента Республики Беларусь возложена обязанность уплачивать налоги, сборы (пошлины) (п.1 ст.13 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее - НК).

При этом под организациями понимаются, в частности, иностранные и международные организации, в том числе не являющиеся юридическими лицами (подп.2.2 п.2 ст.13 НК).

Плательщиками налога при упрощенной системе налогообложения признаются организации, указанные в подп.2.1 п.2 ст.13 НК, перешедшие на применение такой системы в порядке, установленном главой 34 НК (ст.285 НК).

Следовательно, ИП 1 и ИП 2 признаются плательщиками налогов по осуществляемой ими деятельности, независимо от того, применяют они общую или упрощенную системы налогообложения.

Вариант 1: оба иностранных предприятия применяют общую систему налогообложения

Обороты по передаче здания от одного иностранного предприятия другому объектами налогообложения не признаются

В целях исчисления налога на добавленную стоимость объектами налогообложения признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, включая обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп.1.1 и подп.1.1.3 п.1 ст.93 НК).

Вместе с тем объектами обложения налогом на добавленную стоимость не признаются обороты по возмездной и безвозмездной передаче товаров, включая основные средства и нематериальные активы (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юридического лица, за исключением случаев, установленных частью шестой п.21 ст.107 НК (подп.2.9 п.2 ст.93 НК).

Справочно Частью шестой п.21 ст.107 НК установлено, что если в состав одного юридического лица входят два и более обособленных подразделения, исполняющие налоговые обязательства этого юридического лица, то при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав одним из этих обособленных подразделений другому обособленному подразделению или юридическому лицу либо юридическим лицом одному из этих обособленных подразделений могут производиться исчисление и уплата налога на добавленную стоимость. В этом случае передача налоговых вычетов получателю товаров (работ, услуг), имущественных прав не производится. Перечень товаров (работ, услуг), имущественных прав, при передаче которых производятся исчисление и уплата налога на добавленную стоимость, отражается в учетной политике плательщика.

Объектом обложения налогом на прибыль признаются валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п.1 ст.35 НК, начисленные белорусскими организациями (п.1 ст.126 НК).

При этом валовой прибылью признается:

• для белорусских организаций - сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов;

• для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, - сумма прибыли иностранной организации, полученная через постоянное представительство на территории Республики Беларусь от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п.2 ст.126 НК).

При безвозмездной передаче основных средств выручка отражается в размере не менее их остаточной стоимости, суммы налога на добавленную стоимость, исчисленного по безвозмездной передаче, и затрат на безвозмездную передачу. Выручка от реализации, затраты на производство либо приобретение (выполнение, оказание), затраты на безвозмездную передачу отражаются в том отчетном периоде, в котором фактически переданы товары (выполнены работы, оказаны услуги), переданы имущественные права.

При налогообложении прибыли не учитываются выручка и затраты, связанные с безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), имущественных прав, не признаваемой реализацией в соответствии с подп.2.1-2.3, 2.5-2.8 п.2 ст.31 НК (п.5 ст.127 НК).

Обратите внимание! Безвозмездная передача товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа, реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав не признается (подп.2.3 п.2 ст.31 НК).

Поэтому безвозмездная передача здания от ИП 1 к ИП 2 является передачей в пределах одного собственника, поскольку их собственник - одно и то же физическое лицо, и, следовательно, не признается объектом обложения ни налогом на добавленную стоимость, ни налогом на прибыль, и в налоговых декларациях не отражается.

При налогообложении прибыли от реализации недвижимого имущества на территории Республики Беларусь организации должны учитывать нормы ст.30¹ НК.

Так, налоговые органы в ходе проверки (за исключением камеральной) вправе проверять соответствие налоговой базы по налогу на прибыль, определенной и отраженной плательщиком в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль на основании примененных им цен, налоговой базе по налогу на прибыль, определенной налоговым органом с учетом рыночных цен, в случае реализации недвижимого имущества, когда цена сделки отклоняется в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены на объекты недвижимости на дату реализации недвижимого имущества (п.1 ст.30¹ НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. действует форма налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль, утвержденная постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2.

Однако при передаче здания от ИП 1 к ИП 2 имеет место безвозмездная передача в пределах одного собственника и факт реализации отсутствует, поэтому нормы ст.30¹ НК в данном случае не применяются.

Передать здание следует по остаточной стоимости

Первоначальная стоимость основных средств согласно п.14 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26 (далее - Инструкция № 26), не подлежит изменению, кроме случаев:

• реконструкции (модернизации, реставрации) основных средств, проведения иных аналогичных работ;

• переоценки основных средств в соответствии с законодательством;

• иных случаев, установленных законодательством.

Иными случаями являются нормы, установленные:

• Указом Президента Республики Беларусь от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств»;

• Указом Президента Республики Беларусь от 07.05.2015 № 189 «О пересчете стоимости обязательств организаций, осуществляющих лизинговую деятельность»;

• постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 11.03.2013 № 16 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета».

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. постановление № 16 в связи с истечением срока действия утратило силу.

Названные документы регулируют порядок отнесения на увеличение стоимости основных средств курсовых разниц и процентов по кредитам и займам после принятия активов к учету в качестве основных средств.

Таким образом, изменять первоначальную стоимость основных средств на основе оценки их рыночной стоимости организации не вправе.

Порядок отражения в бухгалтерском учете выбытия основных средств установлен п.30 Инструкции № 26.

При передаче здания ИП 2 в учете ИП 1 должны быть сделаны записи:

Следовательно, передать здание следует по его остаточной стоимости.

Кроме того, при передаче здания необходимо оформить акт о приеме-передаче основных средств по форме согласно приложению 1 к постановлению Министерства финансов Республики Беларусь от 22.04.2011 № 23 (далее - акт приема-передачи) (п.29 Инструкции № 26).

Передачу здания необходимо осуществить по накладной формы ТН-2 (п.2 Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18.12.2008 № 192).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 2 сентября 2016 г. постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.06.2016 № 58 установлена новая форма ТН-2 товарной накладной и утверждена Инструкция о порядке заполнения товарно-транспортной накладной и товарной накладной.

Принять к учету здание ИП 2 следует по рыночной стоимости

Первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение (часть первая п.10 Инструкции № 26).

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных от других лиц основных средств определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений в долгосрочные активы (часть пятая п.10 Инструкции № 26). При этом Инструкция № 26 не разграничивает безвозмездное получение в пределах одного или разных собственников.

Следовательно, ИП 2 должно принять здание к учету по стоимости, указанной в оценке БРТИ, то есть 500 млн руб. При этом для подтверждения рыночной стоимости ИП 2 следует передать копию акта оценки здания.

Стоимость безвозмездно полученных от других лиц основных средств отражается по дебету счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» и кредиту счетов 98 «Доходы будущих периодов» (если по основным средствам начисляется амортизация в соответствии с законодательством), 91 «Прочие доходы и расходы» (если по основным средствам не начисляется амортизация в соответствии с законодательством). Учтенная в составе доходов будущих периодов стоимость безвозмездно полученных основных средств отражается на протяжении сроков их полезного использования по дебету счета 98 и кредиту счета 91 на сумму начисленной в отчетном периоде амортизации основных средств от их первоначальной стоимости (часть вторая п.11 Инструкции № 26).

Аналогичные нормы по отражению в бухгалтерском учете безвозмездно полученных основных средств установлены п.4 Инструкции по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 112.

Сформированная первоначальная стоимость основных средств отражается по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 (часть пятая п.11 Инструкции № 26).

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 по первоначальной стоимости на основании акта о приеме-передаче (п.9 Инструкции № 26).

Поэтому при получении здания от ИП 1 в учете ИП 2 должны быть сделаны записи:

Товары, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа, в состав внереализационных доходов не включаются (подп.4.9.4 п.4 ст.128 НК). Поэтому объекта обложения налогом на прибыль в данной ситуации не возникает.

По этой же причине не возникает и отложенного налогового актива, определяемого в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 113.

Реализация безвозмездно полученного здания

Прибыль (убыток) от реализации основных средств, нематериальных активов определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от реализации основных средств, определенной с учетом положений ст.30¹ НК, нематериальных активов, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемые из выручки, и остаточной стоимостью основных средств, нематериальных активов, а также затратами по реализации основных средств, нематериальных активов, определенными с учетом положений ст.30¹ НК (п.2 ст.127 НК).

При реализации недвижимого имущества, в том числе на территории Республики Беларусь, когда цена сделки отклоняется в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены на объекты недвижимости на дату реализации недвижимого имущества, налоговые органы в ходе проверки (за исключением камеральной) вправе проверять соответствие налоговой базы по налогу на прибыль, определенной и отраженной плательщиком в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль на основании примененных им цен, налоговой базе по налогу на прибыль, определенной налоговым органом с учетом рыночных цен (п.1 ст.30¹ НК).

В рассматриваемой ситуации при продаже здания за 400 млн руб. отклонение от рыночной стоимости составит 20 % ((500 - 400) / 500 х 100).

Налоговые органы корректируют прибыль к налогообложению, если отклонение превышает 20 %.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации налоговая база для исчисления налога на прибыль будет определяться исходя из цены реализации здания, то есть из 400 млн руб.

Налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость при реализации основных средств по ценам ниже остаточной стоимости определяется исходя из цены их реализации.

Остаточная стоимость и цена приобретения принимаются на дату безвозмездной передачи с учетом переоценок (уценок), проводимых в соответствии с законодательством (часть четвертая п.3 ст.97 НК).

В бухгалтерском учете при реализации здания необходимо сделать записи (примечание):

Вариант 2: иностранное предприятие 1 применяет упрощенную систему с уплатой НДС, а иностранное предприятие 2 - упрощенную систему без НДС

При передаче здания объекта обложения налогом на добавленную стоимость и налогом при упрощенной системе не возникает

Объектом обложения налогом при упрощенной системе признается валовая выручка (п.1 ст.288 НК).

Налоговая база налога при упрощенной системе определяется как денежное выражение валовой выручки. Валовой выручкой признается сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов (часть первая п.2 ст.288 НК).

Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается организациями, ведущими бухгалтерский учет и отчетность, - на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (часть вторая п.2 ст.288 НК).

В валовую выручку не включаются, в частности:

• стоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая затраты на их безвозмездную передачу;

• суммы налога на добавленную стоимость у организаций, применяющих упрощенную систему с уплатой налога на добавленную стоимость, исчисленные ими от выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с НК. Суммы налога на добавленную стоимость, указанные в подп.3.6 п.3 ст.129 НК, не уменьшают валовую выручку (часть пятая п.2 ст.288 НК).

Следовательно, стоимость безвозмездно переданного здания у ИП 1 в валовую выручку для исчисления налога при УСН не включается.

Обороты по возмездной и безвозмездной передаче товаров, включая основные средства и нематериальные активы (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юридического лица, за исключением случаев, установленных частью шестой п.21 ст.107 НК, объектами обложения налогом на добавленную стоимость не признаются (подп.2.9 п.2 ст.93 НК).

По данной безвозмездной передаче НДС не исчисляется и налоговую базу для налога при упрощенной системе не уменьшает.

В налоговых декларациях (расчетах) по налогу на добавленную стоимость и налогу при упрощенной системе безвозмездная передача здания не отражается.

Нормы ст.30¹ НК применяются при исчислении налога на прибыль. При исчислении налога при УСН применение этой статьи НК не предусмотрено.

Передать здание следует по остаточной стоимости

Организации, применяющие УСН и ведущие бухгалтерский учет, при отражении в бухгалтерском учете операций с основными средствами должны руководствоваться нормами Инструкции № 26.

Поэтому передать здание следует по его остаточной стоимости, учтенной в бухгалтерском учете и отразить в бухгалтерском учете так же, как и в варианте 1, то есть как и у организаций, применяющих общую систему налогообложения.

Стоимость полученного здания в налоговую базу для налога при упрощенной системе не включается.

Налоговая база налога при упрощенной системе определяется как денежное выражение валовой выручки. Валовой выручкой признается сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов (часть первая п.2 ст.288 НК).

К внереализационным доходам относятся доходы, включаемые в соответствии с НК в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль и подоходного налога с физических лиц, кроме указанных в подп.3.1, 3.2, 3.4, 3.15, 3.17, 3.19⁸, 3.19⁹ п.3 ст.128, подп.6.2 п.6 ст.176 НК (часть седьмая п.2 ст.288 НК).

В состав внереализационных доходов не включаются товары, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа (подп.4.9.4 п.4 ст.128 НК).

Следовательно, стоимость безвозмездно полученного здания в налоговую базу для налога при УСН не включается.

Отражение в бухгалтерском учете здания такое же, как и у организаций, применяющих общую систему налогообложения.

Налоговая база для налога при упрощенной системе при реализации здания определяется исходя из цены реализации.

Объектом обложения налогом при упрощенной системе признается валовая выручка (п.1 ст.288 НК).

При исчислении налога при УСН применение ст.30¹ НК не предусмотрено. Поэтому налог исчисляется исходя из цены реализации.

Ставка налога при УСН без уплаты НДС составляет 5 % (п.1 ст.289 НК).

В бухгалтерском учете при реализации здания необходимо сделать записи (примечание):

Примечание. Примем, что здание не эксплуатировалось и амортизация по нему на основании п.34 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6, до реализации не начислялась.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 февраля 2020 г. абзац 1 части первой п.34 Инструкции № 37/18/6 после слов «Начисление амортизации» дополнен словами «основных средств и нематериальных активов» постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 19.12.2019 № 25/79/70.

27.08.2015

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»