


Материал помещен в архив
БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК УПРАВЛЕНЧЕСКАЯ ТЕХНОЛОГИЯ И ЕЕ СОСТАВНЫЕ ЧАСТИ
(примечание)
Внедрение системы бюджетирования в организации позволяет:
• получать прогнозную информацию, необходимую для принятия управленческих решений;
• координировать деятельность подразделений организации на горизонтальном уровне;
• распределять функции финансового управления между руководителями центров финансовой ответственности;
• направлять деятельность руководителей подразделений на достижение конкретных целевых показателей;
• создавать систему стимулирования руководителей на основе достижения запланированных показателей;
• проводить сценарный анализ «что будет, если?».
Сегодня в отечественных организациях бюджетирование применяется для того, чтобы контролировать отдельные показатели, например размеры дебиторской и кредиторской задолженности, либо чтобы установить уровни затрат в отдельных структурных подразделениях, то есть используется как инструмент финансового планирования, а не как инструмент управления активами организации, инструмент, позволяющий определять инвестиционную привлекательность отдельных направлений хозяйственной деятельности организаций.
Ограничение использования бюджетирования как технологии составления финансовых планов организации ведет к тому, что остальные стадии процесса управления - учет, анализ, контроль, корректировка и стимулирование - в основном не осуществляются. В результате у руководства отсутствует своевременная, полная и точная информация не только о будущем, но и о настоящем финансовом состоянии организации. Кроме того, бюджетирование носит, как правило, фрагментарный характер, что не позволяет эффективно управлять финансами, и прежде всего движением денежных средств, принимать точные и взвешенные в финансовом отношении управленческие решения.
Отличия процесса бюджетирования в западных и отечественных организациях представлены в таблице 1.
Отличия процесса бюджетирования в западных и отечественных организациях |
||
Параметр | Отечественные организации | Западные организации |
Предмет | Финансовое планирование | Управленческая технология |
Объект | Организация в целом | Организация в целом, подразделения, центры учета и ответственности, виды деятельности, виды продукции, отдельные контракты |
Информационная база | Бухгалтерский учет и специальная аналитическая база | Бухгалтерский учет |
Сфера охвата | Фрагментарный характер | Весь цикл управления |
Организация | Специальное подразделение, опирающееся на данные бухгалтерского учета и аналитики | Часть бухгалтерского учета |
Бюджетирование как управленческая технология
Бюджетирование - управленческая технология, направленная на достижение стратегических и тактических целей организации.
Более детально бюджетирование - это технология финансового планирования, учета и контроля доходов и расходов в результате хозяйственной деятельности организации на всех уровнях управления, которая позволяет анализировать и использовать прогнозируемые и фактические финансовые показатели для принятия управленческих решений.
Система бюджетирования организации включает в себя:
• структуру бюджетов;
• процедуры формирования бюджетов;
• ответственность за формирование и исполнение бюджетов;
• процессы согласования, утверждения и контроля за исполнением бюджетов.
Бюджетирование основывается на разработке ряда бюджетов.
Бюджет - это количественное выражение централизованно устанавливаемых показателей плана организации на определенный период по:
• использованию капитальных, товарно-материальных, финансовых ресурсов;
• привлечению источников финансирования текущей и инвестиционной деятельности;
• доходам и расходам;
• движению денежных средств;
• инвестициям (капитальным и финансовым вложениям).
Выделяют три определяющих характеристики бюджета:
1) формализация (количественное выражение) - это набор цифр;
2) централизация - аппарат управления организации централизованно устанавливает директивные показатели для отдельных подразделений (центров ответственности);
3) «сквозной» характер (системность) - в бюджетном процессе совокупность бюджетов отдельных центров ответственности в обязательном порядке формирует сводный бюджет организации в целом.
Соответственно, бюджет - это финансовый план, охватывающий все стороны деятельности организации, позволяющий сопоставлять все понесенные затраты и полученные результаты на предстоящий период времени в целом и по отдельным подпериодам. В то же время бюджет - это финансовое и количественно определенное выражение результатов маркетинговых исследований и производственных планов, необходимых для достижения поставленных целей.
С одной стороны, бюджетирование - это процесс составления финансовых планов и смет и последующий контроль за их исполнением, а с другой - управленческая технология составления, анализа, корректировки, контроля и оценки исполнения финансовых планов, предназначенная для выработки и повышения финансовой обоснованности принимаемых управленческих решений.
Использование бюджетирования в организации отображено на схеме 1.
Использование бюджетирования в организации предназначено для:
|
||
► |
обоснования процессов планирования и принятия управленческих решений в организации
|
|
► |
оценки всех аспектов финансовой состоятельности организации
|
|
► |
укрепления финансовой дисциплины и подчинения интересов отдельных структурных подразделений интересам организации в целом и собственникам ее капитала
|
|
► |
создания возможности для оценки инвестиционной привлекательности отдельных сфер хозяйственной деятельности организации
|
|
► |
разработки базы исходных данных для финансового анализа и финансового менеджмента; перехода системы планирования от натуральных и физических единиц измерения на финансовые показатели; повышения финансовой обоснованности принимаемых управленческих решений на всех уровнях управления
|
|
► |
проведения постоянного мониторинга финансовой эффективности отдельных видов хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделений
|
|
► |
контроля за изменением финансовой ситуации в организации
|
|
В каждой организации может быть свое назначение бюджетирования в зависимости как от объекта финансового планирования, так и от системы финансовых и нефинансовых целей. Поэтому каждая организация в качестве управленческой технологии может преследовать свои собственные цели и использовать свои собственные средства, технологии и, соответственно, индивидуальный инструментарий. Кроме того, это связано и со специфическими особенностями постановки бухгалтерского учета в отечественных организациях.
Прежде всего, бюджеты (финансовые планы) разрабатываются для организации в целом и для отдельных его структурных подразделений с целью прогнозирования финансовых результатов; установления целевых показателей финансовой эффективности и рентабельности, лимитов наиболее важных расходов; обоснования финансовой состоятельности и платежеспособности организации.
Бюджеты должны дать руководителям организации возможность провести сравнительный анализ финансовой эффективности работы различных структурных подразделений, определить наиболее перспективные сферы и направления для дальнейшего развития хозяйственной деятельности организации.
![]() |
Обратите внимание! В условиях рынка именно бюджетирование становится основой планирования. Вся система внутрифирменного планирования должна строиться на основе бюджетирования, то есть все затраты и результаты должны иметь строго финансовое, денежное выражение. |
Необходимо отметить различие между такими понятиями, как бюджеты и планы. Планы организации наряду с количественными показателями, которые составляют бюджеты, содержат и мероприятия, направленные на достижение этих заданных количественных параметров.
Одной из главных функций бюджетирования является прогнозирование финансового состояния, ресурсов, доходов и затрат, что крайне необходимо для принятия управленческих решений. Роль системы управленческого учета и бюджетирования заключается в том, чтобы представить всю финансовую информацию, продемонстрировать движение денежных средств, финансовых ресурсов, счетов и активов организации в максимально удобной форме как для внешнего, так и для внутреннего пользователя финансовой отчетности.
Система бюджетов позволяет заблаговременно оценивать последствия текущего положения организации и реализуемой стратегии для оценки ее платежеспособности. Таким образом, бюджетирование позволяет оценить финансовую состоятельность отдельных видов бизнеса и продуктов организации, достижения финансовой устойчивости всей организации в целом.
Бюджеты организации всегда разрабатываются на определенный срок, называемый бюджетным периодом. При этом организация, как правило, одновременно разрабатывает несколько бюджетов, различающихся по продолжительности бюджетного периода: текущий месячный, среднесрочный квартальный, долгосрочный годовой бюджеты или текущий квартальный, среднесрочный годовой, долгосрочный бюджет развития на 3-5 лет. Кроме того, бюджетный период определяется производственным циклом изготовления продукции организации: чем больше производственный цикл, тем больший отрезок времени охватывают соответствующие бюджетные периоды.
Бюджетный процесс распространяется на следующие стадии составления сводного бюджета (см. схему 2).
Стадии бюджетного процесса |
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||
0-я, подготови-тельная стадия
|
► |
1-я стадия
|
► |
2-я стадия
|
► |
3-я стадия
(0-я стадия) |
► |
1-я стадия
|
|||||||||||||||||||||||||||||
|
|
|
|
|
|||||||||||||||||||||||||||||||||
Анализ и корректировка исполнения плана-факта бюджета прошлого периода | Составление сводного бюджета отчетного периода | Контроль (мониторинг) исполнения бюджета отчетного периода | Анализ и корректировка исполнения плана-факта бюджета отчетного периода | Составление сводного бюджета отчетного периода | |||||||||||||||||||||||||||||||||
◄
|
►
|
||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
|||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Бюджетный цикл
|
Бюджетный цикл - это период времени от начала 1-й стадии бюджетного процесса до завершения 3-й стадии - анализа и корректировки исполнения плана-факта сводного бюджета. Как следует из схемы 2, бюджетный цикл начинается с анализа и корректировки исполнения плана-факта бюджета прошлого периода и заканчивается анализом и корректировкой исполнения плана-факта бюджета отчетного периода. Необходимо обеспечить непрерывность бюджетного процесса, то есть планирование бюджетного процесса должно быть скользящим: например, при составлении квартального сводного бюджета его разбивают по месяцам; по итогам работы первого месяца корректируют план 2-го и 3-го месяца и продлевают планирование на первый месяц следующего квартала; по итогам 2-го месяца корректируют план 3-го месяца I квартала и продлевают планирование на первый и второй месяцы следующего квартала и т. д.
Виды бюджетов. Целью деятельности организации в рыночных условиях является увеличение его стоимости. Однако в отечественных условиях большинство организаций эту цель подменяют целью извлечения максимальной прибыли. Прибыль представляет собой превышение доходов организации над его расходами, то есть по сути является положительным финансовым результатом работы организации, и, следовательно, цель управления хозяйственной деятельностью организации - это планирование и достижение положительного финансового результата. Финансовый результат работы организации фиксируется в трех бухгалтерских документах: бухгалтерском балансе; отчете о прибылях и убытках; отчете о движении денежных средств.
Плановые или прогнозные варианты данных документов в отечественных организациях порой не составляются, потому функция планирования финансовой деятельности организации не реализуется, что отражается на качестве управления организацией, его финансовом состоянии. Вместе с тем, именно финансовое планирование или прогноз деятельности организации является основным этапом в управлении зарубежных организаций, которому уделяется достаточно много внимания. Составление финансовых планов и формирует сущность бюджетирования.
Формирование бюджетов организации представлено на схеме 3.
Схема формирования бюджетов организации |
||||||||||||||
Бюджет продаж (01)
|
||||||||||||||
▼ | ▼ | |||||||||||||
Бюджет производства (03)
|
Бюджет поступлений денежных средств (02)
|
|||||||||||||
▼ | ||||||||||||||
Бюджет прямых затрат на материалы (04)
|
||||||||||||||
▼ | ||||||||||||||
Бюджет прямых затрат на оплату труда (06)
|
||||||||||||||
▼ | ▼ | |||||||||||||
Бюджет производственных накладных расходов (07)
|
Бюджет закупок (05) | |||||||||||||
▼ | ▼ | ▼ | ||||||||||||
Бюджет себестоимости продукции (08)
|
||||||||||||||
▼ | ▼ | |||||||||||||
Бюджет коммерческих расходов (09) | ► | Бюджет расчетов с кредиторами (за поставки, по налогам, по зарплате, за ссуды и займы) (11) | ||||||||||||
▼ | ||||||||||||||
Бюджет управленческих расходов (10) | ► | |||||||||||||
▼ | ▼ | ▼ | ||||||||||||
Бюджеты доходов и расходов (13) |
Бюджеты движения денежных средств (12)
|
|||||||||||||
▼ | ▼ | |||||||||||||
Бюджет по балансовому листу (14)
|
||||||||||||||
Финансовые бюджеты
|
Таким образом, финансовые бюджеты - это планы (прогнозы) будущих бухгалтерских отчетов:
• бюджета движения денежных средств (прогноз отчета о движении денежных средств);
• бюджета доходов и расходов (прогноз отчета о прибылях и убытках);
• бюджета по балансовому листу (прогноз отчета о прибылях и убытках).
Цель финансового бюджета - планирование баланса денежных поступлений и расходов, а в более широком смысле - баланса оборотных средств и текущих обязательств для того, чтобы обеспечить финансовую устойчивость организации в течение бюджетного периода.
Составные части процесса бюджетирования
Процесс бюджетирования подразделяют на три составные части:
1) подготовка операционных бюджетов;
2) подготовка инвестиционного бюджета;
3) подготовка финансового бюджета.
Финансовое планирование начинается с составления операционного бюджета организации. Так, выделяют:
• бюджет продаж, который сопровождается графиком поступлений денежных средств (или бюджетом поступления денежных средств);
• бюджет запасов;
• бюджет производства;
• бюджет прямых материальных затрат, который сопровождается графиком расчетов с поставщиками материальных ресурсов (или бюджетом закупок);
• бюджет прямых затрат на оплату труда, который сопровождается графиком расчетов по оплате труда работников организации;
• бюджет производственных накладных расходов;
• бюджет себестоимости продукции;
• бюджет коммерческих расходов;
• бюджет управленческих расходов;
• бюджет расчетов с кредиторами;
• бюджет доходов и расходов подразделений.
Операционные бюджеты являются основой для составления результирующих финансовых документов. Особую роль операционные бюджеты играют для промышленных организаций. Именно в них содержится информация для финансового планирования. Для составления всех бюджетов необходимо:
• спрогнозировать объем продаж;
• определить ожидаемый объем производства;
• рассчитать производственные и операционные затраты;
• определить денежные потоки и другие финансовые параметры;
• сформировать прогнозные финансовые документы.
Выделяют инвестиционный бюджет, в состав которого входит рассмотрение вопросов обновления и выбытия капитальных активов организации (основных средств и вложений, долгосрочных финансовых вложений).
Финансовый бюджет состоит из сводного бюджета доходов и расходов; кассового бюджета; бюджетного баланса.
Операционные, инвестиционные и финансовые бюджеты охватывают все стороны хозяйственной деятельности организации, поэтому можно сказать, что бюджетирование является технологией комплексного хозяйственного планирования.
Большинство бюджетов представляют собой составляемые в организации планы как в натуральном, так и стоимостном выражении. В частности:
• бюджет продаж содержит плановые натуральные показатели объемов продаж и их стоимостную оценку;
• бюджет производства - показатели производственной программы в натуральном выражении;
• бюджет закупок - плановые натуральные показатели объемов закупок и их стоимостную оценку и т. п.
Отдельные бюджеты (например, бюджет производства, закупок, продаж) могут составляться в разрезе отдельных подразделений и служб организации.
Главной отличительной особенностью бюджетного подхода как комплексной технологии хозяйственного планирования является нацеленность его на сбыт. Из схемы 3 следует, что первый и исходный бюджет организации - это бюджет продаж, с которого начинается бюджетный процесс. В рыночных условиях главное - не произвести продукцию или оказать услугу, а продать их, то есть смысл деятельности организации - удовлетворять потребности покупателей и заказчиков. В связи с этим начальным бюджетом организации является бюджет продаж.
Однако стоит отметить, что в практике работы многих отечественных организаций до сих пор доминирует производственный принцип «произвести продукцию», то есть загрузить имеющиеся производственные мощности и персонал, а реализация продукции - локальная задача отдела сбыта. Тем не менее, бюджетный подход соответствует рыночным взглядам на природу организации.
Следующим важным аспектом бюджетирования является то, что оно представляет собой не только технологию планирования, но и технологию управления хозяйственной деятельностью организации, которая соответственно соединяет функции планирования, учета, контроля, анализа и регулирования.
Необходимо иметь в виду, что постановка бюджетирования опирается на принятую в организации методику внутрифирменного планирования. Более того, до начала осуществления бюджетного процесса необходимо выбрать, что будет являться объектом этого процесса:
• структурные звенья (центры ответственности), в разрезе которых будут составляться те или иные бюджеты;
• организация в целом или отдельный вид продукции или проект.
Рассмотрим основные бюджеты, которые необходимы для составления результирующих бюджетов: бюджет движения денежных средств, бюджет доходов и расходов, бюджет по балансовому листу.
Бюджет продаж - отправная точка в системе бюджетирования, так как план продаж является основой составления всех остальных бюджетов организации. Бюджет продаж отражает плановые объемы реализации продукции в натуральном и стоимостном выражении, базируется на прогнозе продаж, который составляется на основе данных маркетинговых исследований, информации о долгосрочных тенденциях на рынках, о продажах за предыдущие периоды и т. п.
Для того чтобы прогноз продаж стал бюджетом продаж, необходимо, чтобы он был реальным, достижимым и условия достижимости поставленных целей выгодны для организации.
Бюджет поступлений денежных средств
Бюджет (график) поступлений денежных средств представляет собой расчет ожидаемых денежных поступлений от продажи товаров с учетом коэффициента инкассации или отсрочки платежа, предоставляемой организациями своим клиентам. Коэффициент инкассации характеризует, какая доля месячных продаж оплачивается в текущем месяце, какая - в следующих, а также какая доля у организации по статистике представляет безнадежные долги. Этот коэффициент является индивидуальным для организации, рассчитывается по накопленной статистике именно данной организации. Данный бюджет является основой для составления в последующем одного из важнейших результирующих бюджетов - бюджета движения денежных средств.
Продажи - один из основных источников денежных средств организации. Другим источником является финансовая и инвестиционная деятельность организации: полученные займы и кредиты, арендные платежи, проценты по ценным бумагам (облигациям или векселям), дивиденды и т. д. Однако данные поступления денежных средств отображаются непосредственно в бюджете движения денежных средств. Бюджет поступлений денежных средств является прямым следствием бюджета продаж, то есть, с одной стороны, он отражает поступление денег от покупателей продукции, а с другой - движение дебиторской задолженности. Информация о движении дебиторской задолженности может быть использована организациями для решения управленческих задач (например, управление дебиторской задолженностью).
В традиционной системе управления данный бюджет называют, как правило, производственной программой. Бюджет производства представляет собой план выпуска продукции в натуральном выражении. Данный бюджет составляется на базе бюджета продаж и бюджета запасов готовой продукции:
Необходимый объем производства = Объем продаж + Желаемый запас готовой продукции на конец планового периода - Запас готовой продукции на начало периода.
Бюджет производства может составляться в разрезе каждого производственного подразделения организации, что позволяет контролировать работу цехов и служб завода. Таким образом, бюджет производства определяет план выпуска готовой продукции.
Бюджет производственных запасов
Бюджет производственных запасов содержит информацию, необходимую для подготовки двух сводных документов основного бюджета: прогноза отчета о прибылях и убытках (в разделе подготовки данных о производственной себестоимости реализованной продукции) и прогноза балансового отчета (в разделе подготовки данных о состоянии нормируемых оборотных средств на конец планируемого периода). Как правило, объем производственных запасов на начало и конец месяца планируется в определенной доле объема продаж следующего месяца.
Бюджет прямых материальных затрат (бюджет закупок)
Для составления бюджета прямых материальных затрат необходимо рассчитать затраты в разрезе каждого изделия. Далее на основании плана выпуска продукции (по бюджету производства) составляется бюджет прямых материальных затрат. При этом все затраты подразделяются на прямые и косвенные. Бюджет прямых материальных затрат указывает, сколько сырья, материалов требуется для производства и сколько сырья и материалов необходимо закупить. Кроме того, он составляется с учетом сроков и порядка погашения кредиторской задолженности поставщикам за сырье, материалы.
Бюджет закупок может составляться в натуральных и стоимостных показателях. Соответственно, в первом случае бюджет закупок определяет плановую потребность организации в ресурсах, а также размер месячных закупок, во втором случае бюджет закупок представляет собой расчет денежных средств, необходимых для покупки необходимых материальных ресурсов. Расчет заключается в следующем: прежде всего планируется потребность в материалах, затем - страховой уровень запасов материалов на начало и конец периода; количество ресурсов, которое необходимо закупить организации, равно плановой потребности плюс запас на конец периода и минус запас ресурсов на начало периода. Следует отметить, что в общем случае бюджет закупок организации должен быть скорректирован на потребность в материалах, необходимых для общепроизводственных, управленческих и коммерческих нужд, поэтому при составлении реальной системы бюджетирования бюджет закупок должен составляться после составления всех операционных бюджетов.
График оплаты приобретенных материалов
Каждая организация заключает договоры на поставку приобретаемых ресурсов, в которых оговариваются сроки оплаты. Однако отечественные организации часто не соблюдают договорную дисциплину. Они вырабатывают собственную политику в области расчетов с поставщиками (например, в месяце поставки оплачивается только часть стоимости поставки, в последующие месяцы погашается долями оставшаяся сумма), поэтому в соответствии с ней и договорами на поставку составляется график оплаты приобретенных материалов. Работники отдела закупок осуществляют контроль за выполнением установленных сроков оплаты с поставщиками. В прогнозный отчет о движении денежных средств в расходную часть включается информация о помесячных суммах оплаты приобретенных материалов в соответствии с графиком.
Бюджет прямых затрат на оплату труда
Прямые затраты на оплату труда представляют собой сдельную заработную плату основного производственного персонала. Составлению бюджета прямых затрат на оплату труда согласно производственной программе организации предшествует расчет данных затрат в разрезе каждого изделия с учетом нормативных затрат труда в натуральном выражении (в человеко-часах) и почасовой тарифной ставки оплаты труда для каждой категории работников. Основой для составления данного бюджета являются плановые показатели по выпуску продукции, представленные в бюджете производства, и размер прямой зарплаты по каждому изделию.
График погашения задолженности по оплате труда
Руководство организаций обязано выплачивать заработную плату в соответствии с трудовым законодательством. Кроме того, если у организации есть долг перед работниками организации, то он должен быть реструктурирован и расписан по срокам выплат задолженности работникам.
В прогнозный отчет о движении денежных средств в расходную часть включается информация о помесячных суммах погашения задолженности в соответствии с графиком.
Бюджет общепроизводственных накладных расходов
Данный бюджет включает в себя все производственные затраты, кроме прямых затрат на материалы и оплату труда. В нем рекомендуется выделять отдельно переменные накладные расходы. Состав показателей бюджета производственных накладных расходов существенно зависит от специфики организации. По существу данный бюджет представляет собой смету затрат организации на производственные цели. Этот вид бюджета включает материальные затраты, которые несут обслуживающие и вспомогательные подразделения организации и которые нельзя прямо отнести на единицу продукции, а также трудовые затраты работников, находящихся на повременной оплате труда. Повременная заработная плата управленческого персонала в данный бюджет не включается, так как она планируется в специальном бюджете управленческих расходов.
Бюджет себестоимости продукции
В организации может также составляться сводный бюджет себестоимости продукции, представляющий собой итог из трех бюджетов:
1) бюджета производства;
2) бюджета прямых материальных затрат;
3) бюджета трудовых затрат.
В данном бюджете детализируются все расходы, связанные со сбытом продукции и услуг (реклама, комиссионные торговые агенты, транспортные услуги). Коммерческие расходы могут быть ранжированы на постоянные и переменные, а также группироваться по видам продукции, покупателей, по регионам сбыта и т. п. Большинство затрат на сбыт продукции планируется в процентном отношении к объему продаж, исключение составляют арендные платежи за складские помещения.
Бюджет управленческих расходов
Бюджет управленческих расходов включает расходы, связанные с организацией, управлением и обслуживанием деятельности организации (зарплата управленческого персонала, командировочные, услуги связи, проценты за кредиты и т. п.). В данный бюджет принято включать услуги собственных подразделений завода (транспортные, ремонтные) только в части расхода материальных ресурсов, потребляемых общезаводскими службами. Заработная плата обслуживающих подразделений, амортизация их имущества и другие соответствующие затраты планируются в бюджете производственных накладных расходов.
Услуги сторонних организаций включаются в данный бюджет по полной стоимости (без НДС). Данная статья включает командировочные расходы, стоимость услуг связи, канцелярские расходы, стоимость услуг сторонних ремонтных, транспортных, строительных организаций, а также стоимость услуг кредитных учреждений, юридических, охранных фирм, кадровых агентств и т. д. В бюджете управленческих расходов планируются только те налоги, которые по существующим правилам включаются в себестоимость продукции. Налоги, не включаемые в себестоимость, относятся на финансовый результат и, соответственно, отражаются в бюджете доходов и расходов.
Данный бюджет является основой для построения одного из результирующих бюджетов, в частности, бюджета движения денежных средств. Организация имеет следующие виды кредиторской задолженности: перед поставщиками и подрядчиками, по заработной плате, по налогам, по отчислениям в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь (далее - ФСЗН), перед другими кредитными учреждениями и заемщиками (по полученным кредитам и ссудам).
Следовательно, целесообразно составлять бюджеты расчетов с каждым типом кредиторов. Раздельное планирование расчетов по разным типам кредиторов обусловливается, прежде всего, различным характером отношений с соответствующими кредиторами, касающихся возникновения и погашения обязательств. Например, расчеты с поставщиками и подрядчиками могут осуществляться с отсрочкой платежа, расчеты по налогам осуществляются раз в месяц, квартал, год, расчеты по отчислениям в ФСЗН осуществляются в момент начисления работникам заработной платы, график расчетов за кредиты и ссуды определяется кредитными договорами или договорами займа.
Итоговый бюджет расчетов с кредиторами может быть представлен в виде бюджета движения кредиторской задолженности на основе графиков оплаты приобретенных материалов и погашения задолженности по оплате труда. Один из разделов данного бюджета («Погашение кредиторской задолженности в текущем месяце») содержит информацию для составления одного из итоговых финансовых бюджетов - бюджета движения денежных средств. Информация двух других разделов используется для составления бюджета по балансовому листу (раздел «Пассивы»).
Бюджет движения денежных средств
Бюджет движения денежных средств составляется с целью планирования денежных потоков организации. В бухгалтерском учете этому бюджету соответствует отчет о движении денежных средств. Основой для притока денежных средств является график ожидаемых поступлений денежных средств от продаж, а также доходы от инвестиционной и финансовой деятельности. Основой оттоков денежных средств являются данные расчетов с дебиторами (бюджета графиков оплаты приобретенных материалов и погашения задолженности по оплате труда), итоги бюджетов общепроизводственных расходов, управленческих и коммерческих расходов, также расходы от инвестиционной и финансовой деятельности.
Необходимость составления бюджета движения денежных средств вызвана тем, что реальные притоки и оттоки денежных средств не совпадают с суммами объемов продаж или суммами плановых затрат, что может быть вызвано следующими причинами:
• во-первых, момент отгрузки продукции не совпадает с моментом оплаты (при отсрочке платежа эти различия могут быть значительны);
• во-вторых, момент поступления в организацию приобретенных товаров, работ, услуг не совпадает с моментом их оплаты;
• в-третьих, затраты труда накапливаются в стоимости создаваемого продукта непрерывно, а их фактическая оплата осуществляется в дискретном режиме (заработная плата выплачивается работникам два раза в месяц). Аналогичная ситуация складывается и по налоговым платежам. В результате график поступлений и выплат денежных средств в действительности является неравномерным. Соответственно, в отдельные моменты организация может испытывать дефицит денежных средств, в другие - организация имеет временно свободные денежные средства.
Регулярное составление бюджета движения денежных средств помогает рационально принимать необходимые управленческие решения. Например, данный бюджет позволяет эффективно распорядиться временно свободными денежными средствами (предоставить процентный кредит и т. п.) либо заблаговременно принять меры для получения кредитов в случае дефицита денежных средств. Эта информация является более важной для организации, чем информация о том, будет или нет у организации прибыль по итогам года или квартала. Кроме того, сальдо денежных поступлений и платежей - основа для принятия решений по корректировке политики продаж (например, изменение цен с целью ускорения поступления денежных средств, активизация работы с дебиторами) и политики платежей (для управления величиной кредиторской задолженности и сроками платежей).
Бюджет доходов и расходов составляется с целью планирования финансовых результатов работы организации (в системе бухгалтерского учета данному бюджету соответствует отчет о прибылях и убытках). Бюджет доходов и расходов отражает доход, который заработала организация за отчетный период, и понесенные затраты, а также позволяет сделать расчет плановых значений прибыли. Сумму прибыли важно знать заблаговременно, чтобы разработать направления ее использования для целей инвестирования, погашения кредитов и займов, выплаты дивидендов и для решения других хозяйственных задач. При составлении бюджета доходов и расходов необходимо определиться со способом планирования выручки (доходов) и затрат (расходов). Планирование выручки может осуществляться двумя способами: «по отгрузке» и «по оплате».
Планирование доходов «по отгрузке» при составлении бюджета доходов и расходов предполагает использование информации из бюджета продаж. В этом случае выручка складывается из двух составляющих: из полученных от потребителей денежных средств и из дебиторской задолженности. Планирование выручки «по оплате» при составлении бюджета доходов и расходов предполагает использование соответствующей информации из бюджета поступлений денежных средств. В данном случае выручкой считается только та сумма денежных средств, которую планируется реально получить от потребителя за отгруженные ему в данном месяце товары (работы, услуги).
Аналогично таким же образом может быть два способа признания затрат: произведенные затраты и оплаченные затраты. В первом случае затратами признаются только плановые значения расхода материальных, трудовых и других ресурсов на производственную программу и хозяйственную деятельность организации. При этом денежная оценка затрат складывается из оплаченных обязательств (перед поставщиками, по заработной плате, по налогам и т. д.) и из кредиторской задолженности организации (перед поставщиками, по заработной плате, по налогам и т. д.). Информация о расходах при составлении бюджета доходов и расходов принимается из соответствующих бюджетов затрат (прямых материальных и трудовых, производственных накладных, коммерческих и управленческих расходов).
Во втором случае расходами признаются только оплаченные затраты, информация о которых содержится в бюджетах расчетов (с поставщиками, по зарплате и т. д.). Таким образом, задолженность перед кредиторами не признается расходами.
Необходимо и доходы и расходы считать единообразно: или по физическому факту отгрузки продукции и использованию ресурсов или по оплате отгруженной продукции и потребленных ресурсов. Первый способ определения доходов и расходов («по отгрузке») имеет больший экономический смысл при расчете финансового результата деятельности организации.
Бюджет по балансовому листу представляет собой прогноз бухгалтерского баланса организации, форма данного документа соответствует стандартной форме бухгалтерского баланса. Информация для бюджета по балансовому листу принимается из операционных бюджетов (в части запасов и расчетов) и из финансовых бюджетов (поступление денежных средств, чистая прибыль).
Бюджет по балансовому листу содержит важную управленческую информацию. По данным этого документа можно заблаговременно оценить показатели финансового состояния организации:
• устойчивость организации;
• ликвидность ее активов;
• соотношение дебиторской и кредиторской задолженности;
• соотношение собственных и заемных средств и другие результирующие показатели.
На основании данных оценок менеджеры могут разрабатывать соответствующие меры и принимать эффективные управленческие решения, направленные на повышение эффективности работы организации (по взысканию дебиторской задолженности, по работе с кредиторами, по размещению временно свободных финансовых средств, по увеличению собственного капитала и т. п.).
Технология бюджетирования: взаимодействие основных бюджетов
Приведенный состав бюджетов и последовательность их составления - один из возможных вариантов реализации функции планирования в системе бюджетного управления. Выбор варианта бюджетного планирования - совокупности операционных и финансовых бюджетов и состава показателей каждого бюджета - зависит от целей организации, горизонта планирования, периодичности составления бюджетов, методики расчета плановых показателей, технологической последовательности разработки бюджетов, способов решения других вопросов (информационных, технических, кадрового обеспечения и т. п.).
Система бюджетного управления включает в себя процессы и объекты. Процессы в данном случае - суть процедуры планирования, учета, контроля и анализа. Объекты - это формы бюджетных и отчетных документов, средства обработки информации, инструкции, управленческий персонал, положения о подразделениях. Перечень процессов и операций, представляющий систему бюджетного управления, представлен в таблице 2.
Состав процессов и операций системы бюджетного управления |
|
Процессы | Операции |
Составление бюджетов | Постановка целей. Формирование нормативной базы и технологий. Сбор исходной информации. Анализ отчетов об исполнении бюджетов. Подготовка проектов бюджетов |
Согласование бюджетов | Корректировка целей. Корректировка нормативов и технологий. Корректировка бюджетов. Утверждение бюджетов. Доведение бюджетов до исполнителей |
Исполнение бюджетов | Регистрация фактических данных. Систематизация информации. План-фактный контроль и анализ. Составление отчетов. Представление отчетов руководству. Утверждение отчетов |
Для выполнения каждого процесса требуется четыре вида обеспечения:
• информационное;
• инструктивное;
• кадровое;
• техническое.
В результате их взаимодействия формируется итоговый документ - бюджет или отчет.
Состав финансовых бюджетов практически одинаков для любой организации, так как в рамках финансовых бюджетов осуществляется функция финансового планирования. Планируемые показатели деятельности организации измеряются в денежном выражении по общепринятым стандартам. Роль финансовых бюджетов значительна, поскольку в результате организации получают внутреннюю и внешнюю финансовую отчетность своей деятельности. Именно на основании данных отчетов осуществляется контроль в системе бюджетирования, принимаются управленческие решения, вносятся коррективы в финансовую политику организации.
Как указывалось выше, минимальный набор финансовых бюджетов включает в себя: бюджет о движении денежных средств, бюджет доходов и расходов, бюджет по балансовому листу. Однако организация может составлять и иные финансовые бюджеты, связанные с планированием инвестиционной деятельности организации, с планированием движения дебиторской и кредиторской задолженности, заемных средств и т. д.
Состав операционных бюджетов конкретной организации зависит от принятой руководством этой организации бюджетной идеологии. Можно выделить четыре вида такой идеологии:
• тотальное бюджетирование, которое предполагает регулярное планирование всех реализуемых организациями функций (видов деятельности). Таких функций может быть достаточно много, все зависит от их классификации и степени детализации;
• необходимое бюджетирование, которое означает, что в организации составляется ровно столько операционных бюджетов, сколько необходимо для расчета итоговых финансовых бюджетов, исходная информация для которых содержится в соответствующих операционных бюджетах (бюджет продаж, бюджет производства, бюджет закупок и др.);
• минимальное бюджетирование предполагает, что в организации осуществляется только финансовое планирование, то есть составляется три основных финансовых бюджета, исходная информация для которых может быть получена, например, из отчетов за предыдущий период, их договоров с поставщиками и покупателями и т. п. Стоит отметить, что качество такого планирования может быть не очень высокое, поскольку в этом случае применяются довольно простые и не всегда достоверные методы получения исходной информации;
• бюджетирование доходов и расходов предполагает составление одного бюджета доходов и расходов на год (поквартально). В пояснительной записке к данному бюджету определяются источники и периодичность получения доходов, приоритеты осуществления расходов, планируется дефицит или профицит бюджета, а также способы финансирования дефицита или принципы распределения профицита между расходными статьями бюджета. Как правило, данная идеология применяется в некоторых крупных организациях, а также в группах организаций, объединенных общим руководством (холдинги, финансово-промышленные группы, конгломераты).
Управление бюджетированием начинается с назначения директора по бюджету, который отвечает за подготовительный процесс, стандартизацию проектных форм, сбор и сопоставление данных, проверку информации и представление отчетов. Обычно на эту должность назначается финансовый директор. Кроме того, из руководителей верхнего звена создается специальное подразделение - комитет по бюджету, функцией которого является тщательная проверка стратегических и финансовых планов, выработка рекомендаций, разрешение разногласий и оперативное внесение коррективы в деятельность организации. На схеме 4 представлена организационная структура комитета по бюджету с соответствующими видами бюджетов, разрабатываемых подчиненными комитету подразделениями
Состав комитета по бюджету и бюджетные документы в порядке их подготовки |
|||||||||||||||||||||||||
Бюджет продаж
|
◄ |
Отдел маркетинга
|
◄ | ||||||||||||||||||||||
Бюджет коммерческих расходов
|
◄ | Производ- ственный отдел | ◄ | ► |
Отдел труда и заработной платы
|
► | Бюджет затрат на оплату труда | ||||||||||||||||||
Комитет по бюджету
|
|||||||||||||||||||||||||
Бюджет производства | ◄ | Отдел снабжения | ◄ |
|
► |
Планово-экономи-ческий
отдел |
► |
Бюджет общепроиз-водственных расходов
|
|||||||||||||||||
Финансо- вый отдел
|
|||||||||||||||||||||||||
Бюджет затрат на материалы
|
◄ | ► |
Бюджет управленческих расходов
|
||||||||||||||||||||||
▼ | ▼ | ▼ | |||||||||||||||||||||||
Прогноз баланса
|
Прогноз отчета о прибылях и убытках
|
Прогноз отчета о движении денежных средств
|
|||||||||||||||||||||||
► |
Бюджет капитальных затрат
|
||||||||||||||||||||||||
Кроме перечисленных на схеме четырех отделов в подготовке бюджетов участвуют бухгалтерия, отдел главного механика, отдел главного энергетика, технический отдел, производственные цехи. Очевидно, что бюджетированием фактически занимаются все подразделения организации. Тем не менее, аналитическим центром, ответственным за подготовку проекта сводного бюджета, является планово-экономический отдел, который функционально подчиняется заместителю директора по экономике и финансам.
Таким образом, система бюджетного управления - это не только финансовое планирование, но и финансовый учет, контроль, анализ.
Примечание. В данном материале отражены методологические аспекты бюджетирования, разработанные Верой Марковой, доктором экономических наук, профессором кафедры менеджмента экономического факультета Новосибирского государственного университета, старшим научным сотрудником Института экономики и организации промышленного производства Сибирского отделения Российской академии наук.
10.12.2015
Дмитрий Круглов, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»