Материал помещен в архив

ДОХОДЫ, ПОЛУЧАЕМЫЕ НЕ ПО МЕСТУ ОСНОВНОЙ РАБОТЫ: ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ ПОДОХОДНОГО НАЛОГА НАЛОГОВЫМИ АГЕНТАМИ В 2013 ГОДУ

Введение

Порядок исчисления подоходного налога, его удержания и уплаты белорусскими организациями, белорусскими индивидуальными предпринимателями (частными нотариусами, адвокатами), представительствами иностранных организаций, осуществляющими деятельность на территории Республики Беларусь, представительствами и органами межгосударственных образований в Республике Беларусь, признаваемыми налоговыми агентами, определен в ст.175 Налогового кодекса РБ (далее - НК).

Указанной статьей НК следует руководствоваться и в отношении доходов, получаемых от налоговых агентов, не являющихся для плательщиков местом их основной работы (службы, учебы).

При этом для целей исчисления подоходного налога признаются (часть вторая подп.2.14 п.2 ст.153 НК):

• местом основной работы - наниматель, которому в соответствии с законодательством предоставлено право заключения и прекращения трудового договора и у которого ведется трудовая книжка работника, а также организации, которыми в соответствии с законодательством осуществляются обязательное привлечение к труду или трудовая терапия (реабилитация) физических лиц, территориальные коллегии адвокатов (для адвокатов, осуществляющих адвокатскую деятельность в юридической консультации) и адвокатские бюро (для адвокатов, являющихся его учредителями (участниками));

• местом основной службы - организация, в которой плательщик в соответствии с законодательством проходит военную службу, службу в органах и подразделениях по чрезвычайным ситуациям, органах внутренних дел, Следственном комитете РБ и органах финансовых расследований Комитета государственного контроля РБ;

• местом основной учебы - учреждение образования (организация, реализующая образовательные программы послевузовского образования), в котором плательщик получает в дневной форме получения образования основное образование.

Справочно Трудовые книжки ведутся на всех работников, работающих у нанимателя свыше 5 дней, если работа в этой организации, у индивидуального предпринимателя и физического лица, которому законодательством предоставлено право заключения и прекращения трудового договора с работниками, является для работника основной (часть вторая ст.50 Трудового кодекса РБ (далее - ТК) и п.1 Инструкции о порядке ведения трудовых книжек работников, утвержденной постановлением Минтруда РБ от 09.03.1998 № 30).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 25 июля 2014 г. Закон РБ от 08.01.2014 № 131-З изложил в новой редакции ст.50 «Трудовая книжка» ТК, наполнив ее новым нормативным содержанием. С 14 сентября 2014 г. постановление № 30 на основании постановления Минтруда и соцзащиты РБ от 09.07.2014 № 59 утратило силу. С этой даты вместо п.1 Инструкции № 30 следует руководствоваться п.4 Инструкции о порядке ведения трудовых книжек, утвержденной постановлением Минтруда и соцзащиты РБ от 16.06.2014 № 40.

В материале на конкретных примерах рассмотрены вопросы исчисления подоходного налога, его удержания и уплаты с доходов, получаемых от налоговых агентов, не являющихся для плательщиков местом их основной работы (службы, учебы).

Определение налоговой базы подоходного налога

При определении налоговой базы подоходного налога с физических лиц учитываются все доходы плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах (п.1 ст.156 НК).

При этом для доходов, в отношении которых ставки подоходного налога установлены п.1 и подп.3.1 и 3.3 п.3 ст.173 НК, налоговая база подоходного налога с физических лиц определяется за каждый календарный месяц налогового периода как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, применяемых последовательно в соответствии со ст.164-166 и 168 НК, с учетом особенностей, предусмотренных главой 16 НК (часть первая п.3 ст.156 НК).

Доходы, не подлежащие налогообложению

При определении налоговой базы с доходов, получаемых от налоговых агентов, не являющихся для плательщиков местом их основной работы (службы, учебы), в ее составе не учитываются следующие доходы, не подлежащие налогообложению:

• в размере стоимости приобретенной организациями или индивидуальными предпринимателями для работников питьевой бутилированной воды, в размере стоимости подаренных живых цветов, а также приобретенных средств индивидуальной защиты, смывающих и обезвреживающих средств, выдаваемых в порядке, определяемом законодательством, или в размере стоимости таких средств, приобретенных плательщиком за свой счет, компенсируемой в установленном законодательством порядке, спортивной формы, униформы, выдаваемых во временное пользование, специального снаряжения, в т.ч. выдаваемого в соответствии с нормативными правовыми актами Национального банка РБ работникам инкассации (подп.2.5 п.2 ст.153 НК).

Пример 1 Водителем автопогрузчика, работающим в качестве совместителя в торговой организации, в марте 2013 г. за свой счет приобретен костюм хлопчатобумажный стоимостью 324 000 руб. Нанимателем принято решение о возмещении организацией стоимости этого костюма. Обязанность нанимателя обеспечивать работников средствами индивидуальной защиты предусмотрена ст.230 ТК и принятыми нормативными правовыми актами республиканских органов управления, в числе которых Инструкция о порядке обеспечения работников средствами индивидуальной защиты, утвержденная постановлением Минтруда и соцзащиты РБ от 30.12.2008 № 209 (далее - Инструкция № 209). При этом требования Инструкции № 209 распространяются на всех работников и нанимателей независимо от их организационно-правовых форм и видов экономической деятельности. Обеспечение работников средствами индивидуальной защиты осуществляется независимо от форм собственности организаций в соответствии с типовыми отраслевыми нормами бесплатной выдачи работникам средств индивидуальной защиты и Типовыми нормами бесплатной выдачи средств индивидуальной защиты работникам общих профессий и должностей для всех отраслей экономики, утвержденными постановлением Минтруда и соцзащиты РБ от 22.09.2006 № 110 (пп.5 и 6 Инструкции № 209). С учетом того что указанными типовыми нормами предусмотрено обеспечение водителей автопогрузчиков костюмами хлопчатобумажными, компенсация в размере его стоимости не признается объектом обложения подоходным налогом;

• стоимость путевок в санаторно-курортные и оздоровительные организации Республики Беларусь, приобретенных для детей в возрасте до 18 лет и оплаченных (возмещенных) за счет средств белорусских организаций и (или) белорусских индивидуальных предпринимателей в пределах 2 185 000 руб. на каждого ребенка от каждого источника в течение налогового периода (подп.1.10¹ п.1 ст.163 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» В 2018 году освобождается от подоходного налога с физических лиц стоимость путевок, приобретенных для детей в возрасте до 18 лет, в пределах 776 руб. на каждого ребенка от каждого источника в течение налогового периода (абзац 10 п.1, приложение 9 к Указу Президента РБ от 25.01.2018 № 29 «О налогообложении» (далее - Указ № 29)).

Пример 2 Организацией за счет собственных средств в июле 2013 г. для 2 несовершеннолетних детей своего работника, для которого эта организация не является местом основной работы (службы, учебы), приобретены путевки в оздоровительное учреждение. Стоимость каждой путевки составляет 2 100 000 руб. В рассматриваемой ситуации стоимость путевок освобождается от обложения подоходным налогом по основаниям, предусмотренным подп.1.101 п.1 ст.163 НК, как не превысившая установленные им пределы (2 185 000 руб.) в отношении каждого ребенка.

При применении данной льготы налоговым агентам следует учитывать, что с 1 января 2013 г. указанная льгота может быть применима не только в случае, когда путевки были приобретены непосредственно белорусскими организациями и (или) белорусскими индивидуальными предпринимателями, но и когда их стоимость была возмещена ими;

• доходы плательщиков, получаемые от реализации продукции растениеводства и (или) животноводства, выращенной (произведенной) ими и (или) лицами, состоящими с плательщиком в соответствии с законодательством в отношениях близкого родства или свойства, опекуна, попечителя и подопечного, на находящемся на территории Республики Беларусь земельном участке, предоставленном таким лицам для строительства и обслуживания жилого дома и ведения личного подсобного хозяйства, коллективного садоводства, дачного строительства, огородничества, в виде служебного земельного надела (подп.1.15 п.1 ст.163 НК).

Указанные доходы освобождаются от налогообложения при условии представления плательщиком справки местного исполнительного и распорядительного органа, подтверждающей, что реализуемая продукция произведена плательщиком и (или) вышеперечисленными лицами на находящемся на территории Республики Беларусь земельном участке, предоставленном плательщику и (или) указанным лицам для строительства и обслуживания жилого дома, ведения личного подсобного хозяйства, коллективного садоводства, дачного строительства, огородничества, в виде служебного земельного надела (далее - справка о реализуемой продукции) (примечание 1).

При этом начиная с 2013 г. представление такой справки не требуется в случае реализации продукции растениеводства (овощи и фрукты (в т.ч. в переработанном виде путем соления, квашения, мочения, сушения), иная продукция растениеводства (за исключением декоративных растений и продукции цветоводства)) заготовительным организациям потребительской кооперации и (или) другим организациям, индивидуальным предпринимателям.

Напомним, что в 2012 г. при сдаче плательщиком такой продукции заготовительным организациям потребительской кооперации и (или) другим организациям, индивидуальным предпринимателям такие доходы освобождались от подоходного налога на основании справки о реализуемой продукции, представляемой физическим лицом, либо документа, подтверждающего факт закупки сельскохозяйственной продукции и сырья у населения и составленного такой организацией и (или) индивидуальным предпринимателем, с отметкой местного исполнительного и распорядительного органа, подтверждающей, что продаваемая продукция произведена плательщиком и (или) лицами, состоящими с плательщиком в соответствии с законодательством в отношениях близкого родства или свойства, опекуна, попечителя и подопечного, и заверенной в установленном порядке.

Пример 3 Организация в сентябре 2013 г. осуществила закупку молока и плодоовощной продукции у физического лица - владельца личного подсобного хозяйства. С учетом того что молоко относится к продукции животноводства (абзац 3 части второй подп.1.15 п.1 ст.163 НК), получаемые в рассматриваемой ситуации физическим лицом доходы не будут подлежать обложению подоходным налогом при условии представления им организации в отношении этой продукции справки о реализуемой продукции. Так как овощи и фрукты относятся к продукции растениеводства (абзац 2 части второй подп.1.15 п.1 ст.163 НК), для получения льготы по доходам, полученным от ее реализации, представление организации справки о реализуемой продукции в отношении этих овощей и фруктов не требуется (часть пятая подп.1.15 п.1 ст.163 НК);

• не являющиеся вознаграждениями за исполнение трудовых или иных обязанностей доходы (за исключением доходов, указанных в подп.1.19¹ п.1 ст.163 НК), в т.ч. в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок (за исключением путевок, указанных в подп.1.10¹ п.1 ст.163 НК), получаемые от:

- организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся местом основной работы (службы, учебы), в т.ч. пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях и у индивидуальных предпринимателей, - в размере, не превышающем 10 000 000 руб., от каждого источника в течение налогового периода;

- иных организаций и индивидуальных предпринимателей, за исключением указанных в подп.1.26 п.1 ст.163 НК, - в размере, не превышающем 660 000 руб., от каждого источника в течение налогового периода.

Следует отметить, что льгота для пенсионеров до 1 января 2013 г. применялась только в случае, если источником была организация или индивидуальный предприниматель, с которыми трудовой договор был прекращен в связи с выходом на пенсию. С 1 января 2013 г. для применения льготы достаточно того, что пенсионер ранее работал в этих организациях и у индивидуальных предпринимателей.

Пример 4 Организацией в марте 2013 г. оказана материальная помощь в размере 1 500 000 руб. бывшему сотруднику, который в 2009 г. был уволен из этой организации в порядке перевода в вышестоящую организацию. В настоящее время этот сотрудник находится на пенсии. Указанная материальная помощь не подлежит обложению подоходным налогом в соответствии с абзацем 2 подп.1.19 п.1 ст.163 НК, поскольку не превысила установленные пределы (10 000 000 руб.);

• доходы в виде оплаты страховых услуг страховых организаций Республики Беларусь, в т.ч. по договорам добровольного страхования жизни, дополнительной пенсии, медицинских расходов, получаемые от организаций и индивидуальных предпринимателей пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях и у этих индивидуальных предпринимателей, в размере, не превышающем 6 000 000 руб., от каждого источника в течение налогового периода (подп.1.19¹ п.1 ст.163 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» В 2018 году освобождаются от подоходного налога с физических лиц доходы в виде оплаты страховых услуг страховых организаций Республики Беларусь в размере, не превышающем 3 164 руб., от каждого источника в течение налогового периода (абзац 10 п.1, приложение 9 к Указу № 29).

Необходимо отметить, что данная норма действует только с 1 января 2013 г., а в 2012 г. к указанным доходам применяли льготу, установленную подп.1.19 п.1 ст.163 НК в пределах 8 000 000 руб. от каждого источника в течение налогового периода.

От редакции «Бизнес-Инфо» В 2018 году освобождаются от подоходного налога с физических лиц доходы, указанные в подп.1.19 п.1 ст.163 НК, получаемые от: • организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся местом основной работы (службы, учебы), в том числе пенсионерами, ранее работавшими в этих организациях и у индивидуальных предпринимателей, - в размере, не превышающем 1 847 руб., от каждого источника в течение налогового периода; • иных организаций и индивидуальных предпринимателей - в размере, не превышающем 122 руб., от каждого источника в течение налогового периода (абзац 10 п.1, приложение 9 к Указу № 29).

Пример 5 Организацией в январе 2013 г. за своего бывшего сотрудника, который в настоящее время находится на пенсии, за счет собственных средств оплачен страховой взнос по договору добровольного страхования медицинских расходов в размере 6 500 000 руб. В рассматриваемой ситуации сумма страхового взноса в пределах 6 000 000 руб. освобождается от обложения подоходным налогом по основаниям, предусмотренным подп.1.191 п.1 ст.163 НК. При этом оставшаяся часть суммы страхового взноса в размере 500 000 руб. (6 500 000 - 6 000 000) не может быть освобождена от обложения подоходным налогом по основаниям, предусмотренным подп.1.19 п.1 ст.163 НК, так как в составе этой льготы не учитываются доходы, указанные в подп.1.191 п.1 ст.163 НК. Таким образом, указанная сумма (500 000 руб.) включается в доход данного сотрудника, подлежащий обложению подоходным налогом. В аналогичной ситуации, но применительно к 2012 г., для данных доходов могла быть применима льгота, установленная подп.1.19 п.1 ст.163 НК, и соответственно вся сумма страховых взносов не подлежала обложению подоходным налогом.   От редакции «Бизнес-Инфо» На 2018 год ставки экологического налога по перечисленным объектам налогообложения установлены в размерах согласно приложениям 4-6 к Указу № 29;

• безвозмездная (спонсорская) помощь в денежной и натуральной формах, получаемая от белорусских организаций и граждан Республики Беларусь (подп.1.21 п.1 ст.163 НК):

- инвалидами, несовершеннолетними детьми-сиротами и детьми, оставшимися без попечения родителей, - в размере, не превышающем 66 150 000 руб., в сумме от всех источников в течение налогового периода;

- плательщиками, нуждающимися в получении медицинской помощи, в т.ч. проведении операций, при наличии соответствующего подтверждения, выдаваемого в порядке, установленном Министерством здравоохранения РБ (примечание 2).

От редакции «Бизнес-Инфо» В 2018 году освобождаются от подоходного налога с физических лиц безвозмездная (спонсорская) помощь в денежной и (или) натуральной формах, поступившие на благотворительный счет банка Республики Беларусь пожертвования, получаемые инвалидами, несовершеннолетними детьми-сиротами и детьми, оставшимися без попечения родителей, в размере, не превышающем 12 223 руб., в сумме от всех источников в течение налогового периода (абзац 10 п.1, приложение 9 к Указу № 29).

Пример 6 Организацией в марте 2013 г. была оказана материальная помощь в размере 3 000 000 руб. на оздоровление работнику, для которого работа в данной организации является совместительством. Данный работник является инвалидом III группы. В рассматриваемой ситуации доходы, выплаченные организацией, не подлежат обложению подоходным налогом по основаниям, предусмотренным абзацем 2 подп.1.21 п.1 ст.163 НК;

• доходы (кроме доходов, полученных плательщиками от возмездного отчуждения имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности), полученные плательщиками - налоговыми резидентами Республики Беларусь от возмездного отчуждения (подп.1.33 п.1 ст.163 НК):

- в течение 5 лет (в т.ч. путем продажи, мены, ренты) одного жилого дома с хозяйственными постройками (при их наличии), одной квартиры, одной дачи, одного садового домика с хозяйственными постройками (при их наличии), одного гаража, одного машино-места, одного земельного участка, принадлежащих им на праве собственности (доли в праве собственности на указанное имущество);

- в течение календарного года одного автомобиля, технически допустимая общая масса которого не превышает 3 500 кг и число сидячих мест которого, помимо сиденья водителя, не превышает 8, или другого механического транспортного средства;

- иного имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности (примечание 3);

- имущества, полученного плательщиком по наследству, независимо от порядка, указанного ранее.

Пример 7 Организацией в мае 2013 г. приобретено у физического лица нежилое здание и 1 машино-место. При определении налоговой базы от подоходного налога с физических лиц, в частности, освобождаются доходы, полученные от возмездного отчуждения в течение 5 лет (в т.ч. путем продажи, мены, ренты) 1 машино-места. Предусмотренная подп.1.33 п.1 ст.163 НК льгота не распространяется на случаи возмездного отчуждения объектов недвижимого имущества, не являющегося жилыми домами с хозяйственными постройками, квартирами, дачами, садовыми домиками с хозяйственными постройками, гаражами, машино-местами, земельными участками. Так как нежилое здание не относится к иному имуществу, а также к объектам недвижимости, на которые распространяется установленная НК льгота, доходы от его продажи подлежат обложению подоходным налогом.

Налоговые вычеты

Следующие налоговые вычеты могут быть предоставлены плательщикам в течение налогового периода только нанимателями по месту основной работы (службы, учебы) либо налоговым органом по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации (расчета):

• социальные налоговые вычеты, установленные ст.165 НК;

• имущественный налоговый вычет, установленный подп.1.1 п.1 ст.166 НК;

• профессиональный налоговый вычет, установленный подп.1.4 п.1 ст.168 НК (только налоговым органом).

Соответственно по доходам, полученным не по месту основной работы (службы, учебы), в течение налогового периода могут быть предоставлены следующие налоговые вычеты:

• в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг или в размере 10 % доходов, полученных по операциям по реализации ценных бумаг (ст.160 НК);

• стандартные налоговые вычеты, установленные ст.164 НК (только при отсутствии места основной работы (службы, учебы));

• имущественный налоговый вычет, установленный подп.1.2 п.1 ст.166 НК;

• профессиональный налоговый вычет, установленный подп.1.3 п.1 ст.168 НК.

Налоговый вычет, связанный с расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг

Налоговый вычет, связанный с расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, предоставляется налоговым агентом (в т.ч. брокером, доверительным управляющим или иным лицом, совершающим операции по договору комиссии, поручения и иному аналогичному гражданско-правовому договору в интересах плательщика) в течение налогового периода плательщику либо в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных им на эти цели расходов, либо в размере 10 % доходов, полученных по операциям по реализации ценных бумаг (п.2 ст.160 НК).

Напомним, что в 2012 г. налоговый вычет в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг мог быть предоставлен плательщику только налоговым органом.

Пример 8 В феврале 2013 г. организация приобрела у физического лица, которое не является ее работником, 70 акций по цене 42 000 руб. за 1 акцию (всего на сумму 2 940 000 руб.). В свою очередь физическим лицом эти акции были приобретены в сентябре 2012 г. по цене 37 000 руб. за 1 акцию (всего на сумму 2 590 000 руб.). В рассматриваемом случае у этого физического лица есть 2 варианта получения налогового вычета у налогового агента: • в пределах установленного норматива в размере 294 000 руб. (70 акций х 42 000 руб. х 10 % / 100 %). При этом налогообложению будет подлежать доход в размере 2 646 000 руб. (2 940 000 - 294 000); • в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение акций. Так, при наличии соответствующих документов размер налоговой базы составит 350 000 руб. (2 940 000 - 2 590 000). В аналогичной ситуации, но применительно к 2012 г., физическое лицо могло получить налоговый вычет в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов только по окончании налогового периода у налогового органа по месту жительства, представив налоговую декларацию (расчет).

Стандартные налоговые вычеты

Налоговым агентом, не являющимся для плательщика местом основной работы (службы, учебы), стандартные налоговые вычеты плательщику могут быть предоставлены только при отсутствии у него места основной работы (службы, учебы).

В этих целях плательщику необходимо представить налоговому агенту соответствующее письменное заявление с предъявлением трудовой книжки, а при ее отсутствии - письменное заявление с указанием причины отсутствия у него трудовой книжки (часть вторая п.3 ст.164 НК).

Пример 9 Организация заключила с физическими лицами договоры подряда. При этом данные лица одновременно учатся в аспирантуре на дневной форме обучения. Согласно НК из доходов, получаемых не по месту основной работы (службы, учебы), вычеты могут быть предоставлены только при отсутствии места основной работы (службы, учебы). С учетом того что организация не является для этих физических лиц местом основной работы, она вправе предоставить им стандартные налоговые вычеты при исчислении подоходного налога только при условии предъявления ими трудовой книжки, а при ее отсутствии - письменное заявление с указанием причины ее отсутствия.

Пример 10 Работник организации 5 февраля 2013 г. уволился. Для него это было основное место работы. В марте 2013 г. ему по итогам работы за февраль 2013 г. начислена премия в размере 540 000 руб. В рассматриваемой ситуации премия начислена и будет выплачена источником выплаты, уже не являющимся для плательщика местом основной работы. С учетом этого при исчислении подоходного налога с указанного дохода уменьшить его на сумму стандартных налоговых вычетов налоговый агент вправе будет только при условии, что у бывшего работника на момент выплаты премии отсутствует место основной работы (службы, учебы), что должно быть подтверждено трудовой книжкой. В противном случае подоходный налог должен быть исчислен налоговым агентом с дохода, равного 540 000 руб.

Пример 11 Является ли обучение в клинической ординатуре местом основной учебы и можно ли при налогообложении получаемых ординаторами стипендий произвести стандартные налоговые вычеты? Местом основной учебы признается учреждение образования (организация, реализующая образовательные программы послевузовского образования), в котором плательщик получает в дневной форме получения образования основное образование (абзац 4 части второй подп.2.14 п.2 ст.153 НК). Основное образование в Республике Беларусь включает в себя следующие уровни: дошкольное образование; общее среднее образование; профессионально-техническое образование; среднее специальное образование; высшее образование; послевузовское образование (п.2 ст.12 Кодекса Республики Беларусь об образовании (далее - Кодекс об образовании)). С учетом того что клиническая ординатура не относится ни к одному из уровней основного образования, учреждение, в котором она осуществляется, не признается местом основной учебы. Клиническим ординаторам очной формы, подготовка которых осуществляется за счет бюджетных средств, выплачивается стипендия в соответствии с законодательством (п.51 Инструкции о порядке организации и прохождения подготовки в клинической ординатуре, утвержденной постановлением Минздрава РБ от 06.01.2009 № 2). При этом от подоходного налога с физических лиц освобождаются стипендии обучающихся, надбавки к стипендиям за успехи в учебе, научной и общественной работе, доплаты к стипендиям, материальная помощь обучающимся, выплачиваемые за счет средств республиканского и (или) местных бюджетов, средств государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь, организаций потребительской кооперации, а также стипендии, учреждаемые Президентом РБ, и поощрения специального фонда Президента РБ по социальной поддержке одаренных учащихся и студентов (подп.1.11 и 1.12 п.1 ст.163 НК). Вместе с тем клинические ординаторы не относятся к обучающимся (ст.30 Кодекса об образовании). Таким образом, стипендии, получаемые клиническими ординаторами, подлежат обложению подоходным налогом с физических лиц. На основании изложенного учреждение, в котором осуществляется подготовка в клинической ординатуре, при налогообложении стипендий вправе предоставить стандартные налоговые вычеты только при условии, что у ординатора отсутствует место основной работы (службы, учебы), что должно подтверждаться трудовой книжкой плательщика, а при ее отсутствии - его письменным заявлением с указанием причины отсутствия трудовой книжки.

При этом в указанном случае стандартные налоговые вычеты могут быть предоставлены в течение налогового периода по выбору плательщика только одним налоговым агентом.

Пример 12 Физическое лицо ежемесячно в течение 2013 г. получало доходы только от 2 нанимателей, которые не являлись для него местом основной работы (службы, учебы). Его ежемесячный начисленный доход за этот период составил от одной организации - 2 100 000 руб, а от другой - 1 900 000 руб. Это физическое лицо в 1986-1987 гг. принимало участие в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в зоне эвакуации (отчуждения). В рассматриваемой ситуации физическое лицо имеет право на получение стандартных налоговых вычетов только в течение календарного года и только от одного из налоговых агентов по выбору этого физического лица. Наиболее выгодно для него будет получать вычеты у налогового агента, выплачивающего ему более высокий доход (2 100 000 руб. в месяц). Указанное физическое лицо ежемесячно имеет право на применение стандартных налоговых вычетов в размере 1 330 000 руб. (550 000 руб. - по подп.1.1 п.1 ст.164 НК, так как его ежемесячный доход не превысил 3 350 000 руб., и 780 000 руб. - по абзацу 3 подп.1.3 п.1 ст.164 НК, как лицо, принимавшее участие в работах по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС в зоне эвакуации (отчуждения)).   От редакции «Бизнес-Инфо» В 2018 году размер стандартного налогового вычета установлен в размере 102 руб. в месяц при получении дохода, подлежащего налогообложению, в сумме, не превышающей 620 руб. в месяц (абзац 11 п.1, приложение 10 к Указу № 29).

Налоговым агентам необходимо также обратить внимание на новые размеры стандартных налоговых вычетов, установленных с 1 января 2013 г.

Право на данный вычет имеют только те плательщики, чей доход в месяц не превысил установленный НК предел, который также по сравнению с 2012 г. претерпел изменения.

Так, стандартный налоговый вычет, установленный подп.1.1 п.1 ст.164 НК, предоставляется плательщику при условии, что размер полученного им за месяц дохода не превышает 3 350 000 руб. (в 2012 г. - 2 680 000 руб.).

Следует также учитывать, что для целей определения предельного размера дохода, при котором может быть предоставлен указанный выше стандартный налоговый вычет, в него не включаются доходы, не подлежащие обложению подоходным налогом в соответствии со ст.163 НК.

Пример 13 Заработная плата сотрудника организации, работающего в ней в качестве совместителя (места основной работы не имеет), за март 2013 г. составила 3 000 000 руб. Кроме того, в этом же месяце данному сотруднику нанимателем была оказана материальная помощь в размере 500 000 руб. (до марта 2013 г. других выплат из числа необлагаемых подоходным налогом согласно подп.1.19 п.1 ст.163 НК ему не производилось). Всего сумма дохода за март 2013 г. составила 3 500 000 руб. С учетом того что сумма материальной помощи не является для данного сотрудника доходом, подлежащим налогообложению, ему при исчислении подоходного налога за март 2013 г. налоговый агент вправе предоставить стандартный налоговый вычет, установленный подп.1.1 п.1 ст.164 НК, в размере 550 000 руб. (подп.1.19 п.1 ст.163 НК).   От редакции «Бизнес-Инфо» В 2018 году размер стандартного налогового вычета установлен в размере 102 руб. в месяц при получении дохода, подлежащего налогообложению, в сумме, не превышающей 620 руб. в месяц (абзац 11 п.1, приложение 10 к Указу № 29).

От редакции «Бизнес-Инфо» В 2018 году размеры налоговых вычетов по подоходному налогу с физических лиц установлены в абзаце 11 п.1, приложении 10 к Указу № 29.

Справочно Информацию по изменениям на 1 января 2013 г., коснувшимся стандартных налоговых вычетов, можно найти в материале «Стандартные налоговые вычеты, применяемые при исчислении подоходного налога: сравнение норм 2012 и 2013 годов».

Налоговым агентам, предоставившим плательщикам, не являющимся для них местом основной работы (службы, учебы), стандартные налоговые вычеты, необходимо учесть, что они обязаны направить в налоговый орган по месту постановки его на учет об этом информацию (часть вторая п.11 ст.175 НК).

Данная информация по форме согласно приложению 3 к постановлению МНС РБ от 31.12.2010 № 100 «О некоторых вопросах, связанных с исчислением и уплатой налогов с физических лиц» представляется налоговыми агентами ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим календарным годом, в налоговый орган по месту постановки на учет (часть третья п.11 ст.175 НК).

Имущественный налоговый вычет

При определении размера налоговой базы в соответствии с п.3 ст.156 НК плательщик имеет право на имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением и (или) отчуждением возмездно отчуждаемого имущества (за исключением реализации плательщиком принадлежащих ему ценных бумаг и финансовых инструментов срочного рынка) (часть первая подп.1.2 п.1 ст.166 НК).

Вместо получения такого имущественного налогового вычета в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов плательщики имеют право применить имущественный налоговый вычет в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов, полученных от реализации имущества (часть четвертая подп.1.2 п.1 ст.166 НК).

Налоговым агентом, не являющимся для плательщика местом основной работы (службы, учебы), установленный подп.1.2 п.1 ст.166 НК имущественный налоговый вычет может быть предоставлен плательщику только в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов, полученных от реализации имущества (абзац 2 п.3 ст.166 НК).

Пример 14 Организация в феврале 2013 г. приобрела у физического лица офисное помещение за 1 000 000 000 руб. В рассматриваемом случае указанные доходы подлежат обложению подоходным налогом. При этом при исчислении подоходного налога налоговая база по желанию физического лица может быть уменьшена на сумму налогового вычета в размере 10 % общей суммы подлежащих налогообложению доходов, полученных от реализации этого помещения. В указанном случае размер такого вычета составит 100 000 000 руб. (1 000 000 000 х 10 % / 100 %). С учетом этого подоходный налог должен быть исчислен налоговым агентом с суммы, равной 900 000 000 руб. (1 000 000 000 - 100 000 000) по ставке, установленной п.1 ст.173 НК, т.е. в размере 12 %.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. ставка подоходного налога с физических лиц установлена в размере 13 % (п.1 ст.173 НК в редакции Закона РБ от 30.12.2014 № 224-З).

Профессиональный налоговый вычет

Плательщики, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам изобретений, полезных моделей, промышленных образцов и иных результатов интеллектуальной деятельности, имеют право на применение профессионального налогового вычета, установленного подп.1.3 п.1 ст.168 НК.

Указанный профессиональный налоговый вычет предоставляется в сумме фактически произведенных названными плательщиками документально подтвержденных расходов либо в размерах, установленных абзацами 2-4 части второй подп.1.3 п.1 ст.168 НК.

При этом налоговыми агентами, не являющимися для плательщика местом основной работы (службы, учебы), указанный профессиональный налоговый вычет может быть предоставлен плательщику только в размере установленных нормативов (в процентах к сумме начисленного дохода) (абзац 2 части второй п.4 ст.168 НК).

Пример 15 Организацией с физическим лицом заключен договор подряда на создание компьютерной программы, начисленный доход по которому составил 17 000 000 руб. Профессиональный налоговый вычет, связанный с получением вознаграждения за создание компьютерных программ, составляет 20 % от суммы начисленного дохода (абзац 2 части второй подп.1.3 п.1 ст.168 НК). Таким образом, в рассматриваемом случае размер профессионального налогового вычета составит 3 400 000 руб. (17 000 000 х 20 % / 100 %), а сумма подоходного налога - 1 632 000 руб. ((17 000 000 - 3 400 000) х 12 % / 100 %).

Порядок исчисления, удержания и перечисления подоходного налога

В случае если полученный плательщиком доход признается подлежащим обложению подоходным налогом налоговому агенту необходимо исчислить, удержать и перечислить удержанную с этого дохода сумму подоходного налога в порядке, предусмотренном ст.175 НК.

Так, налоговые агенты обязаны удержать исчисленную сумму подоходного налога непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате. При этом удержание у плательщика исчисленной суммы подоходного налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом плательщику, при фактической выплате указанных денежных средств плательщику либо по его поручению третьим лицам (п.8 ст.175 НК).

В свою очередь, удержанные суммы подоходного налога с доходов в виде оплаты труда в расчете за месяц должны быть перечислены в бюджет налоговым агентом не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на эти цели и (или) дня перечисления таких доходов со счетов налоговых агентов в банке на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет исчисленные и удержанные суммы подоходного налога с физических лиц не позднее (п.9 ст.175 НК):

• дня, следующего за днем фактического получения плательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме;

• дня, следующего за днем фактического удержания исчисленных сумм подоходного налога с физических лиц, - для доходов, полученных плательщиком в натуральной форме;

• дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода и (или) дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Пример 16 Организацией, оказывающей платные услуги населению по доставке товаров, 11 марта 2013 г. своим работникам, работающим в качестве совместителей (водителям), осуществлена выплата заработной платы за февраль 2013 г. При этом отдельным работникам заработная плата выплачена путем перечисления денежных средств на карточки, а другим из выручки, а также частично товарами с их согласия. Торговая организация как налоговый агент при перечислении заработной платы на карт-счета своих работников должна в этот же день уплатить в бюджет удержанный с нее подоходный налог (часть первая п.9 ст.175 НК). Удержание у плательщика исчисленной суммы подоходного налога со стоимости товаров будет произведено налоговым агентом за счет денежных средств, выплачиваемых плательщику из выручки, при фактической выплате указанных денежных средств (часть вторая п.8 ст.175 НК). При этом удержанные суммы подоходного налога должны быть перечислены в бюджет налоговым агентом не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленных сумм подоходного налога (п.9 ст.175 НК). То есть в указанном случае не позднее дня, следующего за днем фактического получения плательщиком дохода из выручки в денежной форме и в виде товаров. Таким образом, применительно к рассматриваемой ситуации организация подоходный налог, исчисленный и удержанный с заработной платы (как из выручки в денежной форме, так и в виде товаров), может перечислить на следующий день после ее выплаты.

Особенности исчисления подоходного налога

Налоговые агенты, не являющиеся для плательщика местом основной работы (службы, учебы), при исчислении подоходного налога должны учитывать, что доходы, выплачиваемые по решению суда, за исключением доходов, указанных в подп.3.1 п.3 ст.175 НК (отпускные, пособия по временной нетрудоспособности, перерасчеты доходов за исполнение трудовых или иных обязанностей), а также доходы, выплачиваемые в виде индексации заработной платы и денежного довольствия в связи с повышением цен на товары (работы, услуги), в виде премий и вознаграждений любого характера и периодичности, по договорам гражданско-правового характера включаются в доходы того месяца, в котором осуществляется их начисление, независимо от того, за какие периоды времени такие суммы выплачиваются (подп.3.3 п.3 ст.175 НК).

Пример 17 С организации 21 марта 2013 г. согласно решению суда в связи с нарушением порядка увольнения в пользу бывшего работника взыскана невыплаченная заработная плата по прежнему месту работы за период с октября по декабрь 2012 г., индексация несвоевременно выплаченных сумм заработной платы, а также средний заработок за дни задержки при увольнении, индексация несвоевременно выплаченных сумм среднего заработка за дни задержки расчета при увольнении. Налоговые агенты обязаны удержать исчисленную сумму подоходного налога с физических лиц непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате и перечислить ее в бюджет не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату доходов в виде оплаты труда в расчете за месяц и (или) дня перечисления таких доходов со счетов налоговых агентов в банке на счета плательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (пп.8 и 9 ст.175 НК). Таким образом, организация как налоговый агент должна была удержать с указанных доходов подоходный налог и перечислить его в бюджет не позднее 21 марта 2013 г.

При налогообложении указанных доходов организации следует учитывать, что при отсутствии места основной работы (службы, учебы) плательщику по его письменному заявлению при предъявлении трудовой книжки (при ее отсутствии - по письменному заявлению плательщика с указанием причины ее отсутствия) налоговым агентом должны быть предоставлены стандартные налоговые вычеты (часть вторая п.3 ст.164 НК).

Примечание 1. Форма такой справки и порядок ее выдачи установлены Советом Министров РБ от 31.12.2010 № 1935.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 26 апреля 2017 г. следует применять форму справки в редакции постановления Совета Министров РБ от 07.04.2017 № 261.

Примечание 2. Данный порядок установлен постановлением Минздрава РБ от 07.03.2012 № 14 «О порядке выдачи подтверждения нуждаемости в получении медицинской помощи».

Примечание 3. К иному имуществу не относятся ценные бумаги и финансовые инструменты срочного рынка, объекты недвижимого имущества, не указанные в абзаце 2 части первой подп.1.33 п.1 ст.163 НК, имущественные права, доли, паи (части доли, пая) в организациях, а также имущество, ранее используемое плательщиком в предпринимательской деятельности в качестве основных средств, и имущество, указанное в подп.1.15 п.1 ст.163 НК (продукция растениеводства и животноводства).

От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании законов РБ от 31.12.2013 № 96-З, от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З, от 13.06.2016 № 372-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

05.04.2013

Марина Константинова, экономист