Материал помещен в архив

ДОВЕРИТЕЛЬНОЕ УПРАВЛЕНИЕ ИМУЩЕСТВОМ: НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

Собственники имущества не всегда в состоянии эффективно управлять им, поэтому они передают свое имущество в доверительное управление.

Понятие доверительного управления

По договору доверительного управления имуществом одна сторона (вверитель - собственник, а в случаях, предусмотренных ст.909 Гражданского кодекса РБ (далее - ГК), - другое лицо) передает другой стороне (доверительному управляющему на определенный срок имущество в доверительное управление, а доверительный управляющий обязуется за вознаграждение осуществлять управление этим имуществом в интересах вверителя или указанного им лица (выгодоприобретателя). Такие определения приведены в главе 52 ГК.

Доверительным управляющим может быть индивидуальный предприниматель или коммерческая организация, за исключением унитарного предприятия.

Доверительный управляющий не может быть выгодоприобретателем по договору доверительного управления имуществом.

Доверительный управляющий осуществляет в пределах, предусмотренных законодательством или договором доверительного управления, правомочия собственника в отношении имущества, переданного в доверительное управление. Распоряжение недвижимым имуществом доверительный управляющий осуществляет в случаях, предусмотренных договором доверительного управления.

Доверительный управляющий представляет вверителю и выгодоприобретателю отчет о своей деятельности в порядке и сроки, установленные договором доверительного управления имуществом.

Доверительный управляющий:

- осуществляет доверительное управление имуществом лично;

- может поручить другому лицу (заместителю) совершать от имени доверительного управляющего действия, необходимые для управления имуществом, если он уполномочен на это договором доверительного управления, либо получил на это согласие вверителя в письменной форме, либо вынужден к этому в силу обстоятельств для обеспечения интересов вверителя или выгодоприобретателя и не имеет при этом возможности получить указания вверителя в разумный срок;

- отвечает за действия избранного им заместителя как за собственные;

- несет ответственность за причиненные убытки, если не докажет, что эти убытки произошли вследствие непреодолимой силы либо действий выгодоприобретателя или вверителя.

Доверительный управляющий имеет право на вознаграждение, предусмотренное договором доверительного управления имуществом, а также на возмещение необходимых расходов, произведенных им при доверительном управлении имуществом, за счет доходов от использования этого имущества.

Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему.

Осуществляя доверительное управление имуществом, доверительный управляющий вправе совершать в отношении этого имущества в соответствии с договором доверительного управления любые юридические и фактические действия в интересах вверителя или выгодоприобретателя.

Законодательством или договором могут быть предусмотрены ограничения в отношении отдельных действий по доверительному управлению имуществом.

Сделки с переданным в доверительное управление имуществом доверительный управляющий совершает от своего имени, указывая при этом, что он действует в качестве такого управляющего. Это условие считается соблюденным, если при совершении действий, не требующих письменного оформления, другая сторона информирована об их совершении доверительным управляющим в этом качестве, а в письменных документах после имени или наименования доверительного управляющего помещен знак «Д.У.».

Объектом доверительного управления могут быть предприятия и другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимому имуществу, ценные бумаги, права, удостоверенные бездокументарными ценными бумагами, исключительные права и другое имущество.

Не могут быть самостоятельным предметом доверительного управления деньги, за исключением случаев, предусмотренных законодательством.

Справочно

В соответствии со ст.14 Банковского кодекса РБ от 25.10.2000 № 441-З доверительное управление денежными средствами по договору доверительного управления денежными средствами относится к банковским операциям.

В целях установления единого порядка осуществления банками и небанковскими кредитно-финансовыми организациями банковской операции по доверительному управлению денежными средствами по договору доверительного управления денежными средствами разработана Инструкция о порядке доверительного управления денежными средствами банками и небанковскими кредитно-финансовыми организациями, которая утверждена постановлением Правления Нацбанка РБ от 28.12.2006 № 227.

Согласно главе 39 Положения о лицензировании отдельных видов деятельности, утвержденного Указом Президента РБ от 01.09.2010 № 450, лицензирование профессиональной и биржевой деятельности по ценным бумагам (далее - лицензируемая деятельность) осуществляется Министерством финансов РБ. Лицензируемая деятельность включает работы и услуги, в числе которых деятельность по доверительному управлению ценными бумагами. Лицензируемая деятельность осуществляется юридическими лицами Республики Беларусь.

Имущество, находящееся в хозяйственном ведении или в оперативном управлении, не может быть передано в доверительное управление. Передача в доверительное управление имущества, находившегося в хозяйственном ведении или в оперативном управлении, возможна только после ликвидации юридического лица, в хозяйственном ведении или оперативном управлении которого имущество находилось, либо прекращения права хозяйственного ведения или оперативного управления имуществом и поступления его во владение собственника по иным предусмотренным законодательством основаниям.

В договоре доверительного управления имуществом должны быть указаны:

- предмет договора, в т.ч. характеристика имущества, передаваемого в доверительное управление, и его стоимость;

- пределы использования имущества доверительным управляющим;

- наименование юридического лица или имя гражданина, в интересах которого осуществляется управление имуществом (вверителя или выгодоприобретателя);

- размер и форма вознаграждения доверительному управляющему, если выплата вознаграждения предусмотрена договором;

- срок действия договора.

Договор доверительного управления имуществом должен быть заключен в письменной форме.

Договор доверительного управления недвижимым имуществом должен быть заключен в форме, предусмотренной для договора продажи недвижимого имущества, и подлежит государственной регистрации.

Несоблюдение формы договора доверительного управления или требования о его государственной регистрации влечет за собой недействительность договора.

Налогообложение

Согласно п.1 ст.65 Налогового кодекса РБ (далее - НК) постановка на учет в налоговом органе доверительного управляющего осуществляется по месту нахождения организации (месту жительства физического лица).

Доверительные управляющие представляют заявление о постановке на учет в налоговый орган по месту их нахождения не позднее 10 рабочих дней со дня заключения договора доверительного управления имуществом.

К заявлению следует приложить информацию о заключении договора доверительного управления имуществом с указанием его номера, даты заключения, срока действия, а также наименования юридического лица или фамилии, имени, отчества физического лица, в интересах которых осуществляется управление имуществом (вверителя или выгодоприобретателя) (подп.1.6 п.1 ст.66 НК).

Оригиналы документов после их сверки с копиями подлежат возврату.

Пунктом 13 ст.66 НК определено, что снятие с учета доверительного управляющего производится налоговым органом в течение 10 рабочих дней по истечении срока действия договора доверительного управления имуществом (всех договоров доверительного управления имуществом - при заключении 2 и более таких договоров).

В соответствии со ст.39¹ НК налоговое обязательство, возникающее у вверителя в отношении имущества, переданного в доверительное управление (приобретенного доверительным управляющим за счет средств вверителя в связи с доверительным управлением имуществом), а также по объектам налогообложения, возникающим в связи с доверительным управлением таким имуществом, исполняется вверителем самостоятельно, если иное не установлено НК.

Доверительный управляющий исполняет налоговое обязательство, возникающее у вверителя в отношении имущества, переданного в доверительное управление (приобретенного доверительным управляющим за счет средств вверителя в связи с доверительным управлением имуществом), а также по объектам налогообложения, возникающим в связи с доверительным управлением таким имуществом, в случаях, установленных НК. Доверительный управляющий признается налоговым агентом на основании ст.23 НК.

Справочно

Доверительные управляющие - физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, не являются налоговыми агентами по подоходному налогу с физических лиц (п.1 ст.175 НК).

Подоходный налог с физических лиц. В соответствии с п.5 ст.160 НК налоговая база подоходного налога с физических лиц по операциям по реализации ценных бумаг и операциям с финансовыми инструментами срочного рынка, осуществляемым доверительным управляющим, определяется с учетом следующих особенностей:

- в расходы плательщика включаются также суммы, уплаченные вверителем и (или) выгодоприобретателем доверительному управляющему в виде вознаграждения и компенсации произведенных им расходов по осуществленным операциям по реализации ценных бумаг и операциям с финансовыми инструментами срочного рынка;

- в случае если при осуществлении доверительного управления осуществляются операции с ценными бумагами, а также возникают иные виды доходов (в т.ч. доходы по операциям с финансовыми инструментами срочного рынка, доходы в виде дивидендов, процентов), налоговая база определяется отдельно по каждому виду дохода. При этом расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на уменьшение дохода по операциям с ценными бумагами или на уменьшение соответствующего вида дохода, распределяются пропорционально доле каждого вида дохода в общей сумме доходов при доверительном управлении.

Налог на недвижимость. По зданиям и сооружениям, переданным в доверительное управление и (или) приобретенным в процессе доверительного управления, плательщиком налога на недвижимость признается вверитель (п.4 ст.184 НК).

В соответствии с подп.1.1 п.1 ст.187 НК налоговая база налога на недвижимость определяется организациями исходя из наличия на 1 января календарного года зданий и сооружений по остаточной стоимости и стоимости зданий и сооружений сверхнормативного незавершенного строительства. При этом остаточная стоимость зданий и сооружений, переданных в доверительное управление и (или) приобретенных в процессе доверительного управления, определяется вверителем самостоятельно в соответствии с законодательством, в т.ч. с учетом амортизации.

Организации при заключении с физическим лицом договоров доверительного управления здания или сооружения (их части) в течение 30 дней с даты заключения таких договоров представляют в налоговые органы по месту постановки на учет копии этих договоров (п.3 ст.189 НК).

Налог на добавленную стоимость. Плательщиками НДС с 2011 г. признаны доверительные управляющие по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, возникающим в связи с доверительным управлением имуществом, полученным в доверительное управление, в интересах вверителей и (или) выгодоприобретателей (ст.90 НК).

Согласно подп.1.1.8 п.1 ст.93 НК объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, возникающие у доверительного управляющего в связи с доверительным управлением имуществом по договору доверительного управления имуществом в интересах вверителя (выгодоприобретателя).

Подп.2.20 п.2 ст.93 НК определено, что объектами обложения НДС не признаны передача имущества:

- доверительному управляющему вверителем по договору доверительного управления имуществом;

- возвращаемого вверителю доверительным управляющим при прекращении договора доверительного управления имуществом.

Освобождаются от НДС обороты по реализации на территории Республики Беларусь услуг по привлечению и (или) доверительному управлению денежными средствами, имуществом организаций и физических лиц, ценными бумагами, форвардными и фьючерсными контрактами, опционами и иными аналогичными финансовыми инструментами срочного рынка, денежными средствами, переданными для приобретения ценных бумаг, форвардных и фьючерсных контрактов, опционов и иных аналогичных финансовых инструментов срочного рынка (подп.1.38 п.1 ст.94 НК).

Налоговая база НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в ходе доверительного управления имуществом по договору доверительного управления имуществом в интересах вверителя (выгодоприобретателя) определяется доверительным управляющим с учетом особенностей, установленных ст.97, 98 НК.

Налоговая база НДС при реализации услуг по доверительному управлению имуществом, оказанных вверителю (выгодоприобретателю), определяется доверительным управляющим как сумма вознаграждения, полученная (подлежащая к получению) им по договору доверительного управления имуществом (п.20 ст.98 НК).

При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в ходе доверительного управления имуществом согласно договору доверительного управления имуществом в интересах вверителя или указанного им лица (выгодоприобретателя) доверительный управляющий в первичных учетных документах, применяемых при реализации (отгрузке) этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, предъявляет к оплате покупателю соответствующую сумму НДС (п.9 ст.105 НК).

Имеются особенности в представлении налоговой отчетности по НДС. Так, налоговая декларация (расчет) по НДС по оборотам, возникающим в связи с доверительным управлением имуществом в интересах вверителя или указанного им лица (выгодоприобретателя), составляется и представляется доверительным управляющим отдельно от декларации по иной осуществляемой им деятельности с учетом особенностей, установленных НК (п.7 ст.108 НК). При осуществлении доверительного управления по нескольким договорам доверительного управления имуществом доверительным управляющим составляется и представляется единая налоговая декларация (расчет) по НДС.

Налог на прибыль. Объектом обложения налогом на прибыль признают валовую прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, начисленные белорусскими организациями. Валовой прибылью для белорусских организаций признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (пп.1, 2 ст.126 НК).

Подп.3.19¹ п.3 ст.128 НК определено, что в состав внереализационных доходов включаются доходы, полученные организацией по договору доверительного управления имуществом, в котором она указана в качестве выгодоприобретателя.

В состав внереализационных доходов не включается в т.ч.:

- имущество вверителя, переданное доверительному управляющему - в течение срока действия договора доверительного управления имуществом;

- имущество, принадлежащее на праве собственности вверителю, возвращаемое доверительным управляющим при прекращении доверительного управления, а также доходы, полученные вверителем по договору доверительного управления имуществом, по которым налогообложение произведено вверителем в соответствии с НК.

Такие нормы приведены в подп.4.12 и 4.13 п.4 ст.128 НК.

Согласно п.6 ст.137 НК определение валовой прибыли в связи с осуществлением договора доверительного управления имуществом производится вверителем с учетом следующих особенностей:

- выручка и внереализационные доходы, образующиеся в связи с выполнением доверительным управляющим договора доверительного управления имуществом, являются выручкой и внереализационными доходами вверителя, в т.ч. при наличии выгодоприобретателя;

- затраты (расходы), связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом, включая исчисленный НДС, амортизацию имущества, а также вознаграждение доверительного управляющего, признаются затратами (расходами) вверителя;

- доверительный управляющий ежемесячно определяет выручку, внереализационный доход, затраты (расходы), образующиеся в связи с выполнением им договора доверительного управления имуществом, и представляет вверителю сведения о них вместе с копиями документов (договоров, первичных учетных документов и иных документов), заверенными доверительным управляющим, для их учета вверителем при определении валовой прибыли. При этом определение выручки и внереализационных доходов и затрат (расходов) доверительным управляющим производится исходя из учетной политики вверителя.

В соответствии с п.4 ст.127 НК в зависимости от учетной политики организации выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается по оплате отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав либо по отгрузке товаров, выполнению работ, оказанию услуг, передаче имущественных прав (за исключением банков).

Днем оплаты вверителю при реализации товаров, имущественных прав доверительным управляющим признается соответственно дата зачисления денежных средств на счет доверительного управляющего.

Днем отгрузки товаров, передачи имущественных прав вверителем при их реализации доверительным управляющим признается дата отгрузки, передачи имущественных прав доверительным управляющим покупателю.

Следовательно, плательщиком налога на прибыль признается вверитель, который на основании сведений и документов, представленных доверительным управляющим, представляет в налоговый орган налоговую декларацию (расчет).

Налог при упрощенной системе налогообложения. В соответствии со ст.286 НК применять упрощенную систему налогообложения (далее - УСН, упрощенная система) вправе при одновременном соблюдении критериев средней численности работников и валовой выручки в течение первых 9 месяцев года, предшествующего году, с которого претендуют на ее применение, организации с численностью работников в среднем за указанный период не более 100 человек, индивидуальные предприниматели, если размер их валовой выручки составляет не более 3 090 150 000 бел.руб.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, сохраняется общий порядок исчисления и уплаты:

- налогов, сборов (пошлин), взимаемых при ввозе (вывозе) товаров на территорию Республики Беларусь;

- государственной пошлины;

- патентных пошлин;

- консульского сбора;

- оффшорного сбора;

- гербового сбора;

- сбора за проезд автомобильных транспортных средств иностранных государств по автомобильным дорогам общего пользования РБ;

- налога на прибыль в отношении:

дивидендов и приравненных к ним доходов;

прибыли, полученной от реализации (погашения) ценных бумаг;

- обязательных страховых взносов и иных платежей в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь;

- налога на добавленную стоимость, за исключением организаций с численностью работников в среднем за период с начала года по отчетный период включительно не более 15 человек и индивидуальных предпринимателей, если размер их валовой выручки нарастающим итогом с начала года составляет не более 1 177 200 000 бел.руб.;

- налога на недвижимость со стоимости принадлежащих индивидуальным предпринимателям зданий и сооружений (их частей), неиспользуемых в предпринимательской деятельности;

- земельного налога, арендной платы за землю, налога на недвижимость для некоммерческих организаций (за исключением республиканских государственно-общественных объединений);

- налога на добавленную стоимость по оборотам по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав доверительным управляющим при осуществлении им деятельности по договору доверительного управления имуществом в интересах вверителя или указанного им лица (выгодоприобретателя) (п.3 ст.286 НК).

Согласно п.2 ст.288 НК налоговая база налога при УСН определяется исходя из валовой выручки, определяемой как сумма выручки, полученной за отчетный период организациями и индивидуальными предпринимателями от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, и внереализационных доходов.

В валовую выручку не включаются суммы НДС, исчисленные доверительным управляющим в соответствии с НК из выручки от оказания вверителю услуг по доверительному управлению имуществом.

В выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав для целей определения налоговой базы и валовой выручки следует включать сумму полученного доверительным управляющим вознаграждения по договору доверительного управления имуществом при реализации услуг по доверительному управлению имуществом, оказанных вверителю (выгодоприобретателю).

В валовую выручку организаций, применяющих УСН, при передаче ими имущества в доверительное управление для целей определения налоговой базы следует включать сумму выручки и внереализационных доходов, образующихся в связи с исполнением доверительным управляющим договора доверительного управления имуществом, за вычетом суммы исчисленного доверительным управляющим НДС, указанного в подп.3.15 п.3 ст.286 НК. Доверительный управляющий ежемесячно определяет выручку и внереализационный доход, образующиеся в связи с исполнением им договора доверительного управления имуществом, и представляет вверителю сведения о них и сумме НДС, указанной в подп.3.15 п.3 ст.286 НК, вместе с копиями документов (договоров, первичных учетных документов и иных документов), заверенными доверительным управляющим, для их учета вверителем при определении налоговой базы налога при упрощенной системе в каждом отчетном периоде. При этом определение выручки и внереализационных доходов доверительным управляющим производится исходя из порядка определения валовой выручки, применяемого вверителем.

Следовательно, плательщики, применяющие УСН (вверитель) и передающие имущество в доверительное управление, производят расчет и уплату налога при УСН на основании сведений и документов, представленных доверительным управляющим. Они и подают в налоговые органы налоговые декларацию (расчет) по налогу при упрощенной системе налогообложения.

Бухгалтерский учет

Имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества вверителя, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе (отдельно в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения), и по нему ведется самостоятельный учет (ст.901 ГК). Для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением, следует открыть отдельный банковский счет.

Обращение взыскания по долгам вверителя на имущество, переданное им в доверительное управление, не допускается, за исключением экономической несостоятельности (банкротства) этого лица. При экономической несостоятельности (банкротстве) вверителя доверительное управление этим имуществом прекращается, и оно включается в конкурсную массу.

На счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет 79-3 «Расчеты по договору доверительного управления имуществом», учитывают состояние расчетов, связанных с исполнением договоров доверительного управления имуществом.

Аналитический учет по счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты» расчетов по договорам доверительного управления имуществом ведется по каждому договору.

Учет у вверителя. В бухгалтерском учете у вверителя (собственника) могут быть произведены следующие записи.

В балансе предприятия внутрихозяйственные расчеты не отражаются.

Учет у доверительного управляющего. В бухгалтерском учете у доверительного управляющего (собственника) могут быть произведены следующие записи.

При организации бухгалтерского учета доверительный управляющий должен обеспечить самостоятельный учет операций по каждому договору доверительного управления имуществом, обособленный от операций, связанных с имуществом самого доверительного управляющего.
Созданная в процессе доверительного управления имуществом готовая продукция, выполненные работы, оказанные услуги, а также приобретенные товарно-материальные ценности и ценные бумаги отражаются в бухгалтерском учете в сумме фактических затрат на создание, изготовление, приобретение и т.п.
Учет приобретения и создания новых объектов основных средств, нематериальных активов и других вложений в рамках договора доверительного управления ведется в общеустановленном порядке.

29.04.2011 г.

Татьяна Деркачева, аудитор

От редакции: В постановление МНС РБ от 15.11.2010 № 82 «Об установлении форм документов, необходимых для исчисления, уплаты налогов, сборов (пошлин), и о некоторых вопросах порядка их заполнения, представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, ведения учета выручки от реализации товаров (работ, услуг), доходов и расходов индивидуальными предпринимателями (частными нотариусами, адвокатами, осуществляющими адвокатскую деятельность индивидуально)» на основании постановлений МНС РБ от 29.08.2011 № 40 (с 13 сентября 2011 г.), от 02.01.2012 № 1 (со 2 февраля 2012 г.) и от 31.10.2012 № 34 (с 1 января 2013 г.) внесены изменения и дополнения.

С 7 декабря 2011 г. в п.404 Положения о лицензировании отдельных видов деятельности, утвержденного Указом Президента РБ от 01.09.2010 № 450, на основании Указа Президента РБ от 30.08.2011 № 383 внесено дополнение.

С 1 января 2012 г. постановление Минфина РБ от 30.05.2003 № 89 «Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета» на основании постановления Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 утратило силу.

В Общую часть Налогового кодекса РБ от 19.12.2002 № 166-З на основании законов РБ от 30.12.2011 № 330-З (с 1 января 2012 г.) и от 26.10.2012 № 431-З (с 1 января 2013 г.) внесены изменения и дополнения.

В Особенную часть Налогового кодекса РБ от 29.12.2009 № 71-З на основании законов РБ от 30.12.2011 № 330-З (с 1 января 2012 г.) и от 26.10.2012 № 431-З (с 1 января 2013 г.) внесены изменения и дополнения.

С 18 января 2013 г. в Гражданский кодекс РБ от 07.12.1998 № 218-З на основании Закона РБ от 09.07.2012 № 388-З внесены изменения и дополнения.

С 22 января 2013 г. в ст.14 Банковского кодекса РБ от 25.10.2000 № 441-З на основании Закона РБ от 13.07.2012 № 416-З внесены изменения и дополнения.

С 14 июня 2013 г. постановление Правления Нацбанка РБ от 28.12.2006 № 227 «Об утверждении Инструкции о порядке доверительного управления денежными средствами банками и небанковскими кредитно-финансовыми организациями» на основании постановления Правления Нацбанка РБ от 30.05.2013 № 327 утратило силу.