Материал помещен в архив

ФОРМИРОВАНИЕ, ИСПОЛЬЗОВАНИЕ И УЧЕТ СРЕДСТВ, ПОЛУЧАЕМЫХ БЮДЖЕТНЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ОТ ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ ПРИНОСЯЩЕЙ ДОХОДЫ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

В представленном материале рассмотрены основные положения действующего в 2014 г. законодательства по вопросам формирования, использования и учета средств, получаемых от осуществления приносящей доходы деятельности.

Нормативно-правовое регулирование

Бюджетные организации (за исключением государственных органов, если иное не установлено Президентом РБ) могут осуществлять приносящую доходы деятельность лишь постольку, поскольку она необходима для их уставных целей, ради которых они созданы, соответствует этим целям и отвечает предмету деятельности организаций либо поскольку она необходима для выполнения государственно значимых задач, предусмотренных их учредительными документами, соответствует этим задачам и отвечает предмету деятельности данных организаций (п.2 ст.79 Бюджетного кодекса РБ (далее - БК)).

В 2014 г. средства, получаемые бюджетными организациями от осуществления приносящей доходы деятельности, используются в соответствии со ст.25 Закона РБ от 31.12.2013 № 95-З «О республиканском бюджете на 2014 год» (далее - Закон на 2014 г.). После уплаты налогов, сборов (пошлин), иных обязательных платежей и осуществления расходов, связанных с приносящей доходы деятельностью, средства от осуществления приносящей доходы деятельности остаются в распоряжении организаций и используются в соответствии с законодательством. В состав расходов, связанных с приносящей доходы деятельностью, включается возмещение произведенных расходов бюджета. Названное правило не распространяется на средства, получаемые в соответствии со ст.16 и п.8 ст.23 Закона на 2014 г.

Согласно Закону на 2014 г. порядок использования средств, получаемых бюджетными организациями от осуществления приносящей доходы деятельности, соответствует порядку использования внебюджетных средств бюджетных организаций, определенному п.3 ст.79 БК.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2018 г. следует руководствоваться п.3 ст.79 БК с изменениями, внесенными Законом РБ от 31.12.2017 № 84-З.  Слова «обязательных» и «и развития материально-технической базы, осуществления научной, научно-технической и инновационной деятельности» исключены.

В п.3 ст.79 БК, кроме того, определено:

• внебюджетные средства, оставшиеся в распоряжении бюджетных организаций, используются для обеспечения функционирования этих организаций по направлениям, определяемым Правительством РБ, и развития материально-технической базы, осуществления научной, научно-технической и инновационной деятельности, если иное не установлено ст.26¹ БК или иными законодательными актами;

• порядок формирования внебюджетных средств, осуществления расходов, связанных с приносящей доходы деятельностью, направления и порядок использования средств, остающихся в распоряжении бюджетной организации, определяются Правительством РБ;

• контроль за использованием внебюджетных средств бюджетных организаций осуществляется вышестоящим органом, а также органами, обеспечивающими контроль за исполнением республиканского и местных бюджетов, в порядке, установленном БК и иными законодательными актами;

• незаконное получение, нецелевое использование внебюджетных средств, а также использование внебюджетных средств с нарушением бюджетного законодательства влекут применение норм ответственности, предусмотренных БК за незаконное получение, нецелевое использование средств бюджета, а также использование средств бюджета с нарушением бюджетного законодательства.

В настоящее время при формировании и использовании внебюджетных средств следует руководствоваться:

• Положением о порядке формирования внебюджетных средств, осуществления расходов, связанных с приносящей доходы деятельностью, направлениях и порядке использования средств, остающихся в распоряжении бюджетной организации, утвержденным постановлением Совета Министров РБ от 19.07.2013 № 641 (далее - Положение № 641). Положение № 641 разработано в соответствии с п.3 ст.79 БК и распространяет свое действие на отношения по формированию и использованию внебюджетных средств, возникшие с 1 июля 2013 г.;

• письмом Минфина РБ от 04.12.2013 № 06-1-18/13790 «Об использовании внебюджетных средств»;

• письмом Минфина РБ от 24.01.2014 № 16-11/10 «О завершении финансового 2013 года, составлении бухгалтерской отчетности по средствам бюджетов и средствам от приносящей доходы деятельности бюджетных организаций за 2013 год и сроках представления бухгалтерской отчетности»;

• письмом Минфина РБ от 28.01.2014 № 15-1-19/75 (далее - письмо № 15-1-19/75);

• письмом Минздрава РБ от 03.02.2014 № 05-29/842-13 «О завершении финансового года, составлении бухгалтерской отчетности по средствам бюджетов и средствам от приносящей доходы деятельности бюджетных организаций за 2013 год».

Исправительные записи при формировании бухгалтерской отчетности за 2013 год

При формировании бухгалтерской отчетности за 2013 г. бюджетные организации должны сделать исправительные бухгалтерские записи на суммы начисленных фонда материального поощрения (ФМП) и фонда производственного и социального развития (ФПСР) за период с 1 июля по 31 декабря 2013 г. (письмо № 15-1-19/75).

Положением № 641 не предусмотрено формирование ФМП и ФПСР.

Письмо № 15-1-19/75 предлагает разные исправительные бухгалтерские записи в зависимости от того, как было отражено в бухгалтерском учете начисление ФМП и ФПСР:

После внесения вышеуказанных исправительных записей следует закрыть субсчета 240 и 246, т.е. на остатки по этим субсчетам, образовавшиеся после внесения исправительных записей, следует составить следующие бухгалтерские записи:

От редакции «Бизнес-Инфо» В Плане счетов бухгалтерского учета бюджетных организаций, установленном постановлением Минфина РБ от 22.04.2010 № 50, приведены субсчета 240 «Фонд материального поощрения» и 246 «Фонд производственного и социального развития». Указанные фонды формировались на основании положений Инструкции о порядке планирования, учета и использования средств, получаемых организациями, финансируемыми из бюджета, от приносящей доходы деятельности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.11.2002 № 152 (утратила силу с 27 июня 2014 г.). С 1 июля 2013 г. порядок формирования внебюджетных средств от приносящей доходы деятельности, осуществления расходов, связанных с такой деятельностью, направления и порядок использования средств, остающихся в распоряжении бюджетной организации, определяются Положением о порядке формирования внебюджетных средств, осуществления расходов, связанных с приносящей доходы деятельностью, направлениях и порядке использования средств, остающихся в распоряжении бюджетной организации, утвержденным постановлением Совета Министров РБ от 19.07.2013 № 641. Цели, на которые используются внебюджетные средства в части сумм превышения доходов над расходами, остающихся в распоряжении бюджетной организации, перечислены в части первой п.25 Положения № 641. В данном списке не указаны фонд материального поощрения и фонд производственного и социального развития. Использование внебюджетных средств в части сумм превышения доходов над расходами, остающихся в распоряжении бюджетных организаций, на цели, предусмотренные частью первой п.25 Положения № 641, отражается по дебету субсчета 411 «Использование прибыли» (вместо субсчетов 240 и 246) и кредиту субсчетов 178 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», 180 «Расчеты с персоналом», 250 «Фонд в основных средствах», 260 «Фонд отдельных предметов в составе оборотных средств» (письмо Минфина РБ от 28.01.2014 № 15-1-19/75).

Понятие «внебюджетные средства от приносящей доходы деятельности»

Для целей Положения № 641 под внебюджетными средствами от приносящей доходы деятельности понимаются денежные средства (включая иностранную валюту), полученные от предпринимательской деятельности (изготовления товаров, выполнения работ, оказания услуг, предназначенных для реализации иным физическим и юридическим лицам) и от иной приносящей доходы деятельности (п.3 Положения № 641).

В состав доходов от иной приносящей доходы деятельности включены доходы, полученные (подп.7.1 п.7 Положения № 641):

1) от операций по сдаче в аренду оборудования, транспортных средств, капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест, их частей, находящихся в республиканской и (или) коммунальной собственности и переданных в оперативное управление бюджетной организации;

2) от операций по сдаче вторичных материальных ресурсов, в т.ч. драгоценных металлов;

3) в виде процентов за пользование временно свободными денежными средствами, находящимися на текущем (расчетном) счете по учету внебюджетных средств;

4) в виде процентов по вкладу (депозиту) в размерах, определяемых договором банковского вклада (депозита);

5) от реализации изделий, работ, услуг при осуществлении бюджетной организацией возложенных на нее в соответствии с законодательством функций некоммерческого характера;

6) в виде неустойки (штрафа, пени), суммы, полученной в результате применения иных мер ответственности за нарушение договорных обязательств, в т.ч. в результате возмещения убытков, при осуществлении предпринимательской деятельности;

7) иные непосредственно не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности доходы, полученные бюджетной организацией при осуществлении деятельности в соответствии с законодательством.

Формирование внебюджетных средств

Внебюджетные средства формируются по каждому источнику дохода, образованному в процессе осуществления предпринимательской деятельности и иной приносящей доходы деятельности (п.6 Положения № 641).

Расходы бюджетной организации при осуществлении предпринимательской деятельности производятся в пределах денежных поступлений внебюджетных средств отдельно по каждому источнику доходов. При недостаточности фактических поступлений внебюджетных средств по одному источнику доходов для восстановления расходов бюджета могут использоваться средства превышения доходов над расходами, остающиеся в распоряжении бюджетной организации, по другим источникам доходов (абзац 1 подп.13.1 п.13 Положения № 641).

Следует обратить внимание, что порядок формирования и использования внебюджетных средств в разрезе каждого источника дохода, образованного в процессе осуществления приносящей доходы деятельности, предусмотренный Положением № 641, не является новым и практически соответствует порядку формирования показателей формы 4 «Отчет об исполнении сметы доходов и расходов внебюджетных средств» (годовой и квартальной периодичности представления, далее - форма 4) (приложение 25 к Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности по средствам бюджетов и средствам от приносящей доходы деятельности бюджетных организаций, утвержденной постановлением Минфина РБ от 10.03.2010 № 22 (далее - Инструкция № 22)).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 24 мая 2018 г. следует руководствоваться Инструкцией № 22 с изменениями, внесенными постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 02.05.2018 № 31.

Порядок формирования показателей формы 4 определен в главе 8 Инструкции № 22.

Бюджетные организации составляют форму 4 по каждому виду приносящей доходы деятельности, по каждому параграфу соответствующего раздела, подраздела, вида расходов функциональной классификации расходов Республики Беларусь соответствующей главы ведомственной классификации расходов, программы, подпрограммы, уровня бюджета. Расходы по смете и по данным бухгалтерского учета отражаются в разрезе статей, подстатей и элементов расходов экономической классификации расходов бюджета (п.51 Инструкции № 22).

Распорядители бюджетных средств представляют форму 4 в составе сводной бухгалтерской отчетности в целом по главе распорядителя бюджетных средств по каждому виду приносящей доходы деятельности, по разделам, подразделам и видам функциональной классификации расходов бюджета (п.52 Инструкции № 22).

Аналогично происходит планирование доходов и расходов. Порядок составления, рассмотрения и утверждения смет доходов и расходов внебюджетных средств бюджетных организаций определен главой 3 Инструкции о порядке составления, рассмотрения и утверждения бюджетных смет получателей бюджетных средств, смет доходов и расходов внебюджетных средств бюджетных организаций, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.01.2009 № 8. Смета доходов и расходов внебюджетных средств составляется по каждому виду деятельности бюджетной организации, а также в целом по бюджетной организации (сводная смета) (п.25 названной Инструкции).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 19 апреля 2020 г. следует руководствоваться п.25 и главой 3 Инструкции № 8 с изменениями, внесенными постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 01.04.2020 № 11.

По строке 002 «Доходы от осуществления приносящей доходы деятельности» формы 4 отражаются суммы поступлений за отчетный период, в т.ч. суммы полученных авансов, за минусом возвращенных сумм (этот показатель соответствует сумме разницы между дебетовым и кредитовым оборотом субсчетов 111 «Текущий счет по внебюджетным средствам» и 118 «Текущий валютный счет по внебюджетным средствам») (п.55 Инструкции № 22).

Содержание показателя «Доходы от осуществления приносящей доходы деятельности» (графа 6 «Исполнено по банковскому счету» формы 4) существенно отличается от понятия дохода (выручки) от осуществления приносящей доходы деятельности, отражаемой на субсчете 237 и субсчетах счета 28 «Реализация».

Напомним, что в настоящее время при формировании внебюджетных средств от приносящей доходы деятельности бюджетные организации выручку от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, другие доходы должны признавать в бухгалтерском учете по методу начисления. Под методом начисления понимается отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они фактически совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним (п.1 постановления Минфина РБ от 08.02.2013 № 11 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета доходов в бюджетных организациях и внесении изменений и дополнения в некоторые постановления Министерства финансов Республики Беларусь»).

Принцип начисления является одним из принципов бухгалтерского учета и отчетности, определенных в п.1 ст.3 Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее - Закон № 57-З).

Принцип начисления означает, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним (п.4 ст.3 Закона № 57-З).

Положением № 641 (как и до вступления его в силу) предусмотрено, что бюджетные организации должны вести раздельный учет операций, осуществляемых за счет бюджетных и внебюджетных источников.

Расходы бюджетной организации по выполнению функций и решению государственно значимых задач, определенных законодательством, а также расходы по осуществлению приносящей доходы деятельности подлежат раздельному учету и должны финансироваться за счет средств бюджета и внебюджетных средств соответственно (п.10 Положения № 641).

Раздельно учитываются также доходы, бюджетные ассигнования, расходы по оплате товаров (работ, услуг), произведенные за счет внебюджетных средств и средств бюджета, приобретенное за счет внебюджетных средств и средств бюджета имущество (п.23 Положения № 641).

Расходы бюджетной организации, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, делятся на прямые и косвенные (п.17 Положения № 641).

Прямые расходы связаны с производством определенного вида товаров, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида товаров, работ, услуг (оплата труда работников, непосредственно осуществляющих вид деятельности, приобретение и (или) потребление в процессе осуществления определенного вида деятельности сырья, материалов, оборудования, энергоносителей).

Косвенные расходы связаны с производством нескольких видов товаров, выполнением нескольких видов работ, оказанием нескольких видов услуг, которые включаются в себестоимость определенного вида товаров, работ, услуг по определенной базе распределения (в т.ч. оплата коммунальных услуг, услуг связи, хозяйственные и прочие текущие расходы).

Распределение косвенных расходов

Распределение расходов бюджетной организации, необходимых для ее функционирования, по источникам финансирования (средства бюджета и внебюджетные средства) производится между расходами бюджета и расходами по предпринимательской деятельности.

При этом для бюджетных организаций, осуществляющих приносящую доходы деятельность, аналогичную деятельности, финансируемой за счет средств бюджета, предусмотрены особенности распределения косвенных расходов.

Распределение их осуществляется исходя из пропорции (удельного веса в общем объеме) планируемых объемных показателей (количество обслуживаемых, занимаемая площадь, время эксплуатации помещения и др.), применяемых при осуществлении данного вида экономической деятельности. Если распределить косвенные расходы таким образом невозможно, применяется пропорция, устанавливаемая исходя из сложившегося за предыдущий финансовый год удельного веса источника доходов к общей сумме поступлений внебюджетных средств и кассовых расходов по средствам бюджета (п.18 Положения № 641).

Методика распределения косвенных расходов по приносящей доходы деятельности (как и методика распределения косвенных расходов по источникам финансирования) устанавливается в учетной политике бюджетной организации (п.19 Положения № 641).

Следует обратить внимание, что в Инструкции о порядке бухгалтерского учета расходов в бюджетных организациях, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.12.2009 № 157 (далее - Инструкция № 157), косвенные расходы именуются накладными расходами. К ним относятся расходы, которые в момент их возникновения не могут быть отнесены непосредственно на определенный вид деятельности, определенный вид изделий или продукции в случаях, когда имеется несколько источников финансирования или вырабатывается несколько видов продукции.

Косвенные расходы предварительно учитываются по дебету субсчета 210 «Расходы к распределению» в корреспонденции с кредитом соответствующих субсчетов. По окончании отчетного месяца (в подсобных сельских и учебно-опытных хозяйствах - финансового года) общая сумма расходов списывается с кредита субсчета 210 в дебет субсчетов счетов 08 «Затраты на производство», 20 «Расходы по бюджету», 21 «Прочие расходы» и распределяется на отдельные виды деятельности по источникам финансирования.

В соответствии с учетной политикой базой распределения накладных (косвенных) расходов в зависимости от конкретных условий могут быть: заработная плата, занимаемые площади, израсходованные материалы, численность контингента, источники финансирования и др. (п.10 Инструкции № 157).

Расчет суммы превышения доходов над расходами, остающейся в распоряжении организации

Сумма превышения доходов над расходами, остающаяся в распоряжении организации, определяется ежемесячно по каждому источнику доходов.

Расчет производится следующим образом: из суммы доходов от предпринимательской деятельности (от иной приносящей доходы деятельности), отражаемой на субсчете 237 и субсчетах счета 28, вычитаются суммы налогов, сборов (пошлин) и иных обязательных платежей, уплаченных в соответствующий бюджет, государственные внебюджетные фонды, и фактические расходы в пределах сметы (п.24 Положения № 641).

Использование суммы превышения доходов над расходами, остающейся в распоряжении организации

Цели использования

Сумма превышения доходов над расходами, остающаяся в распоряжении организации, используется на следующие цели (п.25 Положения № 641):

1) развитие материально-технической базы, в т.ч. на приобретение, строительство (реконструкцию) жилых домов (квартир), реконструкцию капитальных строений (зданий, сооружений) под жилые помещения в целях предоставления их работникам бюджетных организаций за плату во временное владение и пользование в соответствии с законодательством;

2) осуществление научной, научно-технической и инновационной деятельности;

3) осуществление дополнительных выплат стимулирующего характера, оказания материальной помощи работникам бюджетной организации, включая военнослужащих, лиц рядового и начальствующего состава, обучающимся, иным лицам, определяемых на основании коллективного договора, соглашения, иного локального нормативного правового акта, принятых в соответствии с законодательством, при условии отсутствия просроченной кредиторской задолженности бюджетной организации (без учета бюджетных обязательств, зарегистрированных в установленном порядке территориальными органами государственного казначейства) по платежам в бюджет, государственные внебюджетные фонды, оплате за товары (работы, услуги);

4) иные цели в соответствии с законодательством.

Бухгалтерский учет

Письмом № 15-1-19/75 определен следующий порядок отражения с 1 января 2014 г. в бухгалтерском учете использования внебюджетных средств в части сумм превышения доходов над расходами, остающихся в распоряжении бюджетных организаций, на цели, предусмотренные п.25 Положения № 641:

Из вышеприведенных бухгалтерских записей следует, что с 1 января 2014 г. приобретение объектов основных средств, нематериальных активов, отдельных предметов в составе оборотных средств за счет прибыли (суммы превышения доходов над расходами), остающейся в распоряжении организации, отражается по дебету субсчета 411, что не соответствует следующим нормативным документам:

• Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств в бюджетных организациях, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2012 № 60;

• Инструкции по бухгалтерскому учету нематериальных активов в бюджетных организациях, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 25;

• Инструкции по бухгалтерскому учету отдельных предметов в составе оборотных средств бюджетными организациями, утвержденной постановлением Минфина РБ от 01.04.2004 № 63.

Приобретение названных объектов согласно вышеуказанным инструкциям производится за счет средств ФПСР и отражается следующими бухгалтерскими записями:

На основании письма № 15-1-19/75 с 1 января 2014 г. в вышеназванных бухгалтерских записях субсчет 246 следует заменить субсчетом 411, а также внести соответствующие изменения в содержание операций.

За счет прибыли (суммы превышения доходов над расходами), остающейся в распоряжении организации, могут быть произведены другие расходы (приобретение материальных запасов, оплата счетов поставщиков за коммунальные услуги, услуги транспорта, услуги связи и другие услуги). Приобретение названных объектов и услуг отражается следующими бухгалтерскими записями:

Оприходование объектов основных средств, нематериальных активов, отдельных предметов в составе оборотных средств, материальных запасов, работ, услуг, приобретенных за счет внебюджетных средств (прибыли, остающейся в распоряжении организации), производится по стоимости приобретения без НДС.

Если названные материальные ценности, работы, услуги приобретены за иностранную валюту, оценка активов и обязательств в белорусских рублях производится в соответствии с Декретом Президента РБ от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» (далее - Декрет № 15).

Переоценка активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, производится при изменении Национальным банком РБ курсов иностранных валют на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период (подп.1.1 п.1 Декрета № 15). Обязательства и имущество в иностранной валюте на отчетную дату пересчитываются по курсу последнего календарного дня отчетного периода (часть пятая п.2 ст.101 БК).

Курсовые разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, относятся бюджетными организациями на увеличение или уменьшение источников финансирования (в дебет (кредит) субсчетов 410 или 237) (подп.1.2.1 п.1 Декрета № 15).

Обратите внимание! С 1 января 2015 г. Декрет № 15 на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 утратит силу. С этой даты переоценка активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, будет производиться в соответствии с п.3 ст.12 Закона № 57-З.

20.08.2014

Анна Чернюк, доцент Белорусского государственного экономического университета