Материал помещен в архив

ИСЧИСЛЕНИЕ И ВЫЧЕТ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ

Пониженная ставка налога на добавленную стоимость по сельхозпродукции

Специфика налогообложения сельскохозяйственной продукции состоит в том, что большая ее часть облагается НДС по пониженной ставке в размере 10 %.

В соответствии с подп.1.2 п.1 ст.102 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК) ставка НДС в размере 10 % применяется:

• при реализации производимой на территории Республики Беларусь продукции растениеводства (за исключением цветоводства, выращивания декоративных растений), дикорастущих ягод, орехов и иных плодов, грибов, другой дикорастущей продукции, пчеловодства, животноводства (за исключением производства пушнины) и рыбоводства;

• ввозе на территорию Республики Беларусь и (или) реализации продовольственных товаров и товаров для детей по перечню, утвержденному Указом Президента Республики Беларусь от 21.06.2007 № 287 (далее - Перечень № 287);

• поступлении сумм, указанных в п.18 ст.98 НК, при реализации товаров, облагаемых по ставке НДС в размере 10 %.

Таким образом, реализация продукции растениеводства и животноводства облагается по ставке НДС в размере 10 %:

1) если эта продукция произведена на территории Республики Беларусь

или

2) если эта продукция включена в Перечень № 287 независимо от места ее производства.

Кроме того, ставка НДС в размере 10 % применяется к суммам, увеличивающим налоговую базу, относящимся к оборотам по реализации товаров со ставкой 10 %.

Пунктом 18 ст.98 НК установлено, что налоговая база налога на добавленную стоимость увеличивается на суммы, полученные (причитающиеся к получению), в частности:

• за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

• в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров;

• в виде дополнительной выгоды за реализованные комиссионером товары (работы, услуги), имущественные права на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом.

В соответствии со ст.311 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее - ГК) санкциями признаются неустойка, штраф, пеня, которые должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Необходимо обратить внимание на то, что налоговая база увеличивается на санкции за нарушение условий договоров именно покупателями, а не продавцами товаров.

Примеры 1. Сельскохозяйственная организация приобрела сырье, которое было несвоевременно поставлено продавцом, за что продавец уплатил штраф, предусмотренный договором. Сумма штрафа не облагается НДС у сельскохозяйственной организации.   2. Сельскохозяйственная организация отгрузила на территории Республики Беларусь продукцию растениеводства со ставкой НДС в размере 10 %. Продукция не была оплачена, в связи с чем организация обратилась в суд. По решению суда покупатель выплатил долг и сумму штрафа за нарушение сроков оплаты, предусмотренную договором. Сумма штрафа облагается НДС по ставке 10 %.

Отражение в налоговой декларации сумм штрафов, пеней, неустоек от покупателей за невыполнение условий договоров производится в том отчетном периоде, который выбран учетной политикой (либо при отражении этих сумм в бухгалтерском учете, либо при их получении).

Вместе с тем при применении ставки НДС в размере 10 % может возникнуть вопрос, относится или нет та или иная продукция к продукции растениеводства, животноводства и т.д.

При отнесении определенных наименований к продукции растениеводства, животноводства, рыбоводства и пчеловодства следует пользоваться общегосударственным классификатором Республики Беларусь ОКРБ 005-2006 «Виды экономической деятельности», утвержденным постановлением Государственного комитета по стандартизации Республики Беларусь от 28.12.2006 № 65 (далее - ОКРБ 005-2006), и общегосударственным классификатором Республики Беларусь ОКРБ 007-2007 «Промышленная и сельскохозяйственная продукция», утвержденным постановлением Государственного комитета по стандартизации Республики Беларусь от 28.06.2007 № 36.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 мая 2016 г. ОКРБ 005-2006 отменен постановлением Государственного комитета по стандартизации Республики Беларусь от 28.01.2016 № 8. С 1 января 2016 г. введен в действие общегосударственный классификатор Республики Беларусь ОКРБ 005-2011 «Виды экономической деятельности», утвержденный постановлением Государственного комитета по стандартизации Республики Беларусь от 05.12.2011 № 85. С 1 января 2016 г. взамен общегосударственного классификатора Республики Беларусь ОКРБ 007-2007 «Промышленная и сельскохозяйственная продукция» действует общегосударственный классификатор Республики Беларусь ОКРБ 007-2012 «Классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденным постановлением Государственного комитета по стандартизации Республики Беларусь от 28.12.2012 № 83.

Для подтверждения отнесения товаров к продовольственным товарам, в отношении которых может применяться ставка налога на добавленную стоимость, установленная частью первой подп.1.2 п.1 ст.102 НК, Министерство сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь на основании обращений заинтересованных рассматривает вопросы отнесения отдельных товаров к продовольственным товарам, включенным в Перечень № 287, и выдает соответствующее заключение.

Реализация продукции растениеводства

Реализация соломы

Согласно ОКРБ 005-2006 заготовка соломы классифицируется в подклассе 01111 «Выращивание зерновых и зернобобовых культур» класса 011 «Растениеводство».

Следовательно, поскольку солома относится к продукции растениеводства, при ее реализации применяется ставка НДС в размере 10 %.

Реализация лекарственных трав

В соответствии с подп.1.1 п.1 ст.94 НК освобождаются от налогообложения обороты по реализации на территории Республики Беларусь лекарственных средств, медицинских изделий по перечню, утверждаемому Президентом Республики Беларусь, если они включены в Государственный реестр лекарственных средств Республики Беларусь или Государственный реестр медицинских изделий Республики Беларусь либо в отношении таких товаров имеется разрешение на реализацию и (или) медицинское применение незарегистрированных лекарственных средств, медицинских изделий, выдаваемое Министерством здравоохранения Республики Беларусь в порядке, установленном законодательством.

Согласно перечню лекарственных средств, медицинской техники, приборов, оборудования, изделий медицинского назначения, обороты по реализации которых на территории Республики Беларусь освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость, утвержденному Указом Президента Республики Беларусь от 06.03.2005 № 118, освобождению подлежат растения и их части (включая семена и плоды), используемые в фармацевтических целях, свежие или сушеные, целые или измельченные, дробленые или молотые.

От редакции «Бизнес-Инфо» Указом Президента Республики Беларусь от 31.12.2015 № 538 в перечень № 118 внесены изменения, в частности, в его название: «Перечень лекарственных средств, медицинских изделий, обороты по реализации которых на территории Республики Беларусь освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость». Порядок вступления в силу изменений определен подп.7.2 и 7.5 п.7 Указа № 538.

Следовательно, при реализации лекарственных растений, зарегистрированных как лекарственные средства, или если имеется разрешение на реализацию и (или) медицинское применение незарегистрированных лекарственных растений, применяется льгота по НДС.

При реализации выращенных на территории Республики Беларусь лекарственных трав, не зарегистрированных в качестве лекарственных средств и ветеринарных препаратов, НДС исчисляется по ставке 10 % как по продукции растениеводства.

Реализация замороженных ягод

В соответствии с Положением об отнесении продукции (работ, услуг) к продукции (работам, услугам) собственного производства, утвержденным постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 17.12.2001 № 1817 (далее - Положение № 1817), к продукции собственного производства производителя при выполнении условий и ограничений, оговоренных в пп.3, 4 и 5 Положения № 1817, относится продукция, полностью изготовленная производителем или подвергнутая им достаточной переработке на территории Республики Беларусь (часть первая п.6).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 31 января 2019 г. Положение № 1817 на основании постановления Совета Министров Республики Беларусь от 28.01.2019 № 57 изложено в новой редакции.

Продукцией, подвергнутой производителем достаточной переработке (обработке) в Республике Беларусь, признается продукция, степень переработки (обработки) которой соответствует, в частности, любому из следующих критериев:

• изменение классификационного кода по единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (далее - ТН ВЭД) на уровне любого из первых четырех знаков, произошедшее в результате переработки (обработки).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. в соответствии с решением Совета Евразийской экономической комиссии от 18.10.2016 № 101 действует новая редакция единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза и Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза. Обратите внимание, что в данную Товарную номенклатуру вносятся многочисленные изменения и дополнения. Рекомендуем уточнять актуальные коды и ставки таможенных пошлин;

• разница между отпускной ценой продукции производителя и ценой сырья (материалов), использованного при ее изготовлении, без учета в них налогов, определяемых в соответствии с порядком, устанавливаемым Министерством экономики Республики Беларусь, составляет не менее 30 % (абзацы 2, 3 части третьей п.6 Положения № 1817).

Следовательно, если, например, ягода реализуется в свежемороженом или другом переработанном виде, то при изменении ее кода по ТН ВЭД на уровне любого из первых четырех знаков она является продукцией, подвергнутой достаточной переработке, то есть продуктом переработки продукции растениеводства. Соответственно, при ее реализации применяется ставка НДС в размере 20 %, за исключением случаев, когда продукт переработки включен в Перечень № 287.

Реализация продукции животноводства (шкур крупного рогатого скота)

Согласно ОКРБ 005-2006 такие виды деятельности, как производство продукции животного происхождения (волос, шкур животных необработанных, спермы и т.п.), относятся к группе 012 «Животноводство». В данную группу входит производство сырых шкур и кож как второстепенная деятельность животноводческих хозяйств, исключая при этом производство шкур и кож в результате деятельности боен.

Как определено в письме Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 01.08.2005 № 2-3-10/3291 «О налогообложении», для целей исчисления налога на добавленную стоимость в состав выручки от реализации продукции животноводства, облагаемой налогом на добавленную стоимость по ставке 10 %, включается сельскохозяйственная продукция собственного производства, переработанная в подсобных цехах, а также сторонними организациями на давальческих условиях.

Следовательно, обороты по реализации хозяйствами необработанных шкур крупного рогатого скота как второстепенной деятельности животноводческих хозяйств, полученные в подсобных цехах хозяйств, так и в результате услуг сторонних организаций (в частности, мясокомбинатов) на давальческих условиях, являются оборотами по реализации продукции животноводства и подлежат обложению НДС по ставке 10 %. При дальнейшей реализации произведенных указанным образом необработанных шкур (в том числе при реализации мясоперерабатывающими предприятиями необработанных шкур, приобретенных у хозяйств) налог также исчисляется по ставке 10 %.

При реализации необработанных шкур, полученных в результате деятельности боен, мясоперерабатывающими предприятиями (то есть когда данные шкуры не приобретались у хозяйств), НДС исчисляется по ставке 20 %.

Реализация ввезенной на территорию Республики Беларусь продукции растениеводства и животноводства

По ввезенной на территорию Республики Беларусь продукции растениеводства и животноводства, если она не поименована в Перечне № 287, применяется ставка НДС в размере 20 %.

Пример Племенное предприятие закупает сперму быков-производителей за рубежом и уплачивает НДС на таможне по ставке 20 %. Затем этот товар реализует сельскохозяйственным организациям. Поскольку данная продукция произведена на территории другого государства, ввезена в Республику Беларусь и не значится в Перечне № 287, то обороты по ее реализации облагаются НДС по ставке 20 %.

Безвозмездная передача продукции растениеводства и животноводства

Если сельскохозяйственное предприятие безвозмездно передает продукцию растениеводства и животноводства, то такой оборот является объектом налогообложения (ст.93 НК).

Налогообложение оборота по безвозмездной передаче указанной продукции производится по той ставке НДС, которая применяется к обороту по реализации данной продукции на территории Республики Беларусь.

Пример Сельскохозяйственный кооператив безвозмездно передал своему работнику выращенный картофель. Оборот по безвозмездной передаче облагается налогом по ставке 10 %. Налог исчисляется следующим образом: себестоимость картофеля х 10 / 100.

Если продукция передается работникам в счет оплаты их труда, то также следует исчислить налог, поскольку такая обязанность установлена подп.1.1.1 п.1 ст.93 НК.

Пример Сельскохозяйственный кооператив передал машинисту комбайна в счет оплаты труда овощную продукцию на сумму 220 тыс.руб. Налог на добавленную стоимость составил 20 тыс.руб. (220 х 10 / 110).

Не облагаются НДС случаи безвозмездной передачи имущества, установленные в ст.31 и п.2 ст.93 НК, например, передача имущества (работ, услуг) республиканским органам государственного управления, местным исполнительным и распорядительным органам.

В соответствии с подп.2.5.2 п.2 ст.93 НК не является объектом налогообложения также безвозмездная передача имущества, при приобретении (ввозе) которого суммы налога на добавленную стоимость уплачены за счет безвозмездно полученных средств бюджета либо государственных внебюджетных фондов и отнесены на увеличение их стоимости или за счет указанных источников.

Таким образом, если сельскохозяйственное предприятие приобрело имущество за счет безвозвратно полученных бюджетных средств, а сумму «входного» налога по имуществу к вычету не приняло, а отнесло за счет бюджетных средств, то при безвозмездной передаче этого имущества НДС не исчисляется.

Обратите внимание! Данный порядок касается приобретения за счет безвозмездно полученных бюджетных средств, то есть средств, не подлежащих возврату.

Пример Сельскохозяйственное предприятие безвозмездно передало обществу с ограниченной ответственностью горюче-смазочные материалы (ГСМ), приобретенные за счет бюджетных средств, сумма «входного» НДС по которым была оплачена и отнесена за счет бюджетных средств. Исходя из ст.128 ГК, к имуществу относятся любые вещи, в том числе товары. Следовательно, безвозмездная передача товаров (ГСМ), по которому сумма «входного» налога оплачена и отнесена за счет бюджетных средств, не подлежит налогообложению. Такой оборот не отражается в налоговой декларации по НДС.

Прочее выбытие продукции растениеводства и животноводства

Согласно подп.1.1.7 п.1 ст.93 НК до 1 января 2012 г. объектом налогообложения признавались обороты по прочему выбытию товаров, основных средств и нематериальных активов, неустановленного оборудования и объектов незавершенного капитального строительства.

Для целей главы 12 НК прочим выбытием товаров, основных средств и нематериальных активов, неустановленного оборудования и объектов незавершенного капитального строительства признавалось любое их выбытие, за исключением продажи, обмена и безвозмездной передачи.

Например, к случаям прочего выбытия относятся недостача, хищения, порча, ликвидация, иное списание объектов с баланса, не связанное с продажей, обменом, безвозмездной передачей.

В 2012 году подп.1.1.7 п.1 исключен из ст.93 НК, то есть такой объект налогообложения, как прочее выбытие имущества, отсутствует.

Учитывая изложенное, если момент составления документа, подтверждающего недостачу, хищение, ликвидацию имущества, приходится на период начиная с 2012 года, то НДС не исчисляется. При этом оборот по прочему выбытию не отражается в налоговой декларации по НДС.

Примеры 1. Сельскохозяйственной организацией в 2015 году обнаружена недостача инвентаря, имеющего остаточную стоимость. Оборот по выбытию инвентаря не облагается НДС и не отражается в налоговой декларации по НДС.   2. На овощехранилище в 2015 году обнаружена недостача овощей. Оборот по недостаче овощей не облагается НДС и не отражается в налоговой декларации по НДС.   3. На сельхозпредприятии в 2015 году пала лошадь, приобретенная в 2011 году, которая являлась амортизируемым объектом основных средств. Налог на добавленную стоимость не исчисляется.   4. На предприятии в 2015 году выбракована одна рабочая лошадь. Налог на добавленную стоимость не исчисляется.

Если установлены виновные в прочем выбытии имущества лица, то с них может быть взыскано возмещение ущерба либо получено страховое возмещение, в случае когда выбывшее имущество застраховано.

При получении возмещений в 2012-2015 годах в отношении оборотов по прочему выбытию, относящихся к периоду до 1 января 2012 г., производится налогообложение сумм превышения возмещения над суммой ущерба.

В случае поступления возмещения ущерба в 2012-2015 годах в отношении объектов, выбывших в 2012-2015 годах, сумма возмещения не облагается НДС, поскольку относится к обороту, не числящемуся в составе объектов налогообложения.

Пример В 2014 году был украден автомобиль, принадлежащий сельскохозяйственной организации, застрахованный по договору страхования имущества. В марте 2015 г. получено страховое возмещение. Хищение автомобиля не признается объектом налогообложения, сумма страхового возмещения также не включается в налоговую декларацию по НДС.

Несмотря на то что прочее выбытие имущества не признается объектом налогообложения, сумма «входного» НДС по этому имуществу подлежит вычету. Таким образом, зачтенная сумма НДС не восстанавливается.

Пример Сельскохозяйственная организация в сентябре 2014 г. приобрела запчасти на сумму 24 000 тыс.руб., в том числе НДС - 4 000 тыс.руб., который в сентябре был принят к вычету. Некоторое количество запчастей было украдено в январе 2015 г. Налог на добавленную стоимость при выбытии товаров не исчисляется. Сумма «входного» НДС, приходящаяся на украденную партию запчастей, не восстанавливается.

Принятие на учет объектов основных средств

Принятие на учет в качестве основных средств товаров (работ, услуг) собственного производства, объектов (этапов) завершенного капитального строительства не облагается НДС.

Примеры 1. Колхоз построил собственными силами зернохранилище. При принятии зернохранилища на учет НДС не исчисляется. Суммы налога, относящиеся к затратам на ведение строительства, учтенные на субсчете «НДС по основным средствам» счета 18, принимаются к вычету в порядке, установленном для вычета налога по основным средствам. Если такие суммы налога учитывались на субсчете «НДС по товарам (работам, услугам)» счета 18, то их вычет осуществляется в порядке, установленном для вычета НДС по товарам (работам, услугам).   2. Колхоз построил зернохранилище при помощи подрядной организации. При принятии зернохранилища на учет НДС не исчисляется. Сумма налога, предъявленная подрядчиком, учтенная на субсчете «НДС по основным средствам», подлежит к вычету в порядке, установленном для вычета налога по основным средствам (при учете ее на субсчете «НДС по товарам (работам, услугам)» - в порядке, установленном для вычета НДС по товарам (работам, услугам)).   3. Сельскохозяйственный кооператив перевел молодняк животных в основное стадо по учетной стоимости 5 000 тыс.руб. При учете молодняка в основном стаде НДС не исчисляется.

При приобретении для строительства товаров (работ, услуг) за счет безвозмездно полученных средств бюджета суммы «входного» налога к вычету не принимаются, а относятся за счет этих средств или на стоимость товаров (работ, услуг) (подп.19.3 п.19 ст.107 НК).

Не облагается налогом также увеличение стоимости ранее принятых на учет основных средств, например, в результате реконструкции основного средства.

Пример Сельскохозяйственный кооператив произвел реконструкцию коровника путем пристройки к нему вспомогательного помещения. Вспомогательное помещение не учтено в виде отдельного инвентарного объекта, а увеличило стоимость коровника. Из стоимости помещения НДС не исчисляется. Суммы «входного» налога по материалам и работам по возведению пристройки принимаются к вычету либо в порядке, установленном для вычета сумм налога по товарам (работам, услугам), либо в порядке, установленном для вычета сумм НДС по основным средствам, в зависимости от субсчета счета 18, на котором они учтены.

При принятии на учет объектов в других случаях налогообложение также не производится.

Пример Колхоз получил безвозмездно от завода трактор. При принятии на учет трактора НДС не исчисляется.

Вместе с тем налог может исчисляться при приобретении объектов. Исчисление налога производится, если объекты приобретены на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь (ст.92 НК). Исключение: если из стоимости объектов при их ввозе на территорию Республики Беларусь исчислен НДС, кроме налога, уплаченного в режиме временного ввоза.

Примеры 1. Сельскохозяйственное предприятие приобрело у резидента Украины удобрения стоимостью 10 000 тыс.руб. Данный товар отгружен украинским резидентом со склада Республики Беларусь. Поэтому местом реализации такого товара является территория Республики Беларусь. Из стоимости товара исчисляется НДС в отчетном периоде оплаты товара (10 000 х 20 / 100 = 2 000 тыс.руб.). Исчисленная сумма НДС подлежит вычету в следующем отчетном периоде.   2. Сельскохозяйственная организация оплатила резиденту Бельгии приобретенное у него оборудование для фермы и работы по его монтажу, входящие в контрактную стоимость. Из контрактной стоимости оборудования уплачен НДС при ввозе оборудования на территорию Республики Беларусь. Местом реализации работ по монтажу признается территория Республики Беларусь. Налог на добавленную стоимость не исчисляется, поскольку он уплачен при ввозе, в том числе из стоимости работ.

При использовании товаров (работ, услуг) за счет собственных средств налогообложение не производится.

Пример Колхоз списывает израсходованное топливо сверх норм за счет собственных средств. Налог на добавленную стоимость не исчисляется.

Получение бюджетных средств на безвозвратной основе

Надбавки к закупочным ценам на сельскохозяйственную продукцию

В соответствии с п.5 ст.97 НК при определении налоговой базы налога на добавленную стоимость не учитываются полученные плательщиком средства, не связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав, в том числе средства, поступившие из бюджета либо из государственных внебюджетных фондов и использованные по целевому назначению, за исключением средств, поступающих из бюджета либо указанных фондов в качестве платы за реализованные плательщиком товары (работы, услуги), имущественные права.

Учитывая изложенное, полученные из бюджета средства не облагаются НДС, за исключением случая, когда эти средства получены в качестве платы за реализованные организацией объекты.

Одновременно п.18 ст.98 НК установлено, что налоговая база увеличивается на суммы, полученные (причитающиеся к получению) за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Поскольку надбавки к ценам связаны с оплатой товаров, но не всей стоимости, а их части, то они рассматриваются как увеличение налоговой базы и в соответствии с вышеназванным положением НК облагаются НДС (либо освобождаются от НДС, когда они относятся к операциям, освобожденным от налогообложения).

При этом применяется ставка налога в размере 20 % или 10 % в зависимости от вида товара, к которому они относятся.

Рассмотрим некоторые виды надбавок, применявшиеся в 2014 году.

Согласно постановлению Совета Министров Республики Беларусь от 22.01.2014 № 53 «О надбавках за реализованную продукцию» (далее - постановление № 53) в 2014 году из средств местных бюджетов сельскохозяйственным организациям, в том числе крестьянским (фермерским) хозяйствам, а также организациям, осуществляющим предпринимательскую деятельность по производству (выращиванию, разведению) сельскохозяйственной продукции, льнозаводам выплачиваются надбавки за реализованную сельскохозяйственную продукцию (далее - надбавки) следующих видов:

• молоко;

• треста льна-долгунца.

Для целей постановления № 53 под реализованной сельскохозяйственной продукцией понимаются реализованные организациям, осуществляющим деятельность на территории Республики Беларусь по обработке (переработке) сельскохозяйственной продукции, и (или) направленные организациями-производителями в обработку (переработку) молоко и треста льна-долгунца.

Согласно письму Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 10.06.2014 № 2-1-9/727-1 «О налогообложении надбавок за реализованную сельскохозяйственную продукцию» выплачиваемые сельскохозяйственным организациям надбавки учитываются при определении налоговой базы для исчисления налога на добавленную стоимость как суммы, увеличивающие налоговую базу по НДС в соответствии с п.18 ст.98 НК.

Момент фактической реализации в отношении сумм надбавок, а соответственно и период отражения их в налоговой декларации (расчете) по НДС, зависит от того, как учитываются указанные суммы сельскохозяйственной организацией для целей налогообложения НДС в соответствии с учетной политикой - по дате их фактического получения либо по дате их отражения в бухгалтерском учете.

В соответствии с постановлением Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь от 15.05.2014 № 21 «Об установлении размеров надбавок к закупочным ценам на сельскохозяйственную продукцию, закупаемую у населения в 2014 году» установлена надбавка к закупочной цене на молоко, закупаемое у населения в 2014 году и поставляемое организациям для последующей переработки.

Сумма надбавки не подлежит обложению НДС, так как связана не с реализацией, а с приобретением молока.

Указанное разъяснение размещено на сайте Инспекции Министерства по налогам и сборам по Гродненской области (см. http://www.nalog.gov.by/ru/vopros-otvet-grodno/view/javljaetsja-li-objektom-dlja-ischislenija-nds-i-edinogo-naloga-dlja-proizvoditelej-selskoxozjajstvennoj-12959/).

Бюджетные средства, полученные в качестве оплаты реализованных объектов

Как указывалось выше, такие бюджетные средства облагаются НДС (п.5 ст.97 НК).

Пример Племенное хозяйство реализует колхозу семя быков. Колхоз оплачивает семя частично своими деньгами. Частично племхозяйству поступает оплата напрямую с бюджетного счета. Стоимость данного товара (условно) 330 тыс.руб., в том числе НДС - 30 тыс.руб., бюджетные средства составляют 110 тыс.руб., средства колхоза - 220 тыс.руб. Племенное хозяйство включает в налоговую базу по НДС всю сумму - 330 тыс.руб., в том числе бюджетные средства, и исчисляет налог по ставке 10 % - 30 тыс.руб. Данная сумма налога предъявляется колхозу.

Бюджетные средства на финансирование различных программ

Указанные средства не облагаются НДС, но при приобретении за них товаров (работ, услуг) вычет сумм «входного» налога по этим товарам (работам, услугам) отсутствует (подп.19.3 п.19 ст.107 НК).

Примеры 1. Сельскохозяйственной организации выделены средства из бюджета на закупку химических средств защиты растений. Химические средства получены в мае на сумму 1 200 тыс.руб., в том числе НДС - 200 тыс.руб., бюджетные средства получены в июле 2015 г. Сумма налога в размере 200 тыс.руб. может быть принята к вычету в мае 2015 г., но должна быть восстановлена и отнесена за счет бюджетных средств в июле.   2. Племенное хозяйство получило бюджетные средства на закупку основных средств для своих нужд и нужд колхозов. В марте 2015 г. основные средства были получены и приняты на баланс. Стоимость основных средств, подлежащих передаче колхозам, - 2 400 тыс.руб., в том числе НДС - 400 тыс.руб., - относится за счет бюджетных средств. В апреле 2015 г. эти основные средства переданы колхозам по стоимости 2 000 тыс.руб. Налог на добавленную стоимость не исчисляется, поскольку согласно подп.2.5.1 п.2 ст.93 НК не является объектом налогообложения безвозмездная передача имущества (работ, услуг) организациям, осуществляющим хозяйственную деятельность по производству продукции растениеводства, животноводства, рыбоводства и пчеловодства, при условии использования полученного имущества для осуществления хозяйственной деятельности по производству продукции растениеводства, животноводства, рыбоводства и пчеловодства.

Приобретение объектов за счет бюджетных средств за пределами Республики Беларусь

Пример Сельскохозяйственная организация приобрела в Республике Польша технику за счет средств бюджета, которые выделены под контрактную стоимость оборудования (без НДС). Стоимость оборудования - 100 000 тыс.руб. Налог на добавленную стоимость при ввозе оборудования на территорию Республики Беларусь был уплачен из средств организации в сумме 20 000 тыс.руб. В рассматриваемом случае приобретаемое оборудование частично оплачено из средств бюджета, а частично (сумма таможенного НДС) - за счет средств организации. Учитывая изложенное, вычету подлежит вся сумма налога, уплаченная из средств организации, так как средства бюджета выделены на контрактную стоимость оборудования, а уплата таможенного НДС является налоговым обязательством организации.

Получение спонсорской помощи

Спонсорская помощь, полученная от предприятий, не относится к бюджетным средствам. Ее получение не облагается НДС, поскольку не связано с реализацией товаров, работ, услуг. При приобретении за счет средств спонсорской помощи объектов сумма «входного» налога подлежит вычету в общеустановленном порядке.

Пример Племенное хозяйство получило спонсорскую помощь от мясокомбината. На средства спонсорской помощи были закуплены шприцы, резиновые перчатки для проведения осеменения. Суммы налога, предъявленные из стоимости этих товаров, подлежат вычету.

Оказание услуг физическим лицам по ведению личного подсобного хозяйства

Согласно подп.1.26 п.1 ст.94 НК освобождаются от налогообложения обороты по реализации на территории Республики Беларусь работ (услуг), выполняемых (оказываемых) физическим лицам, осуществляющим ведение личного подсобного хозяйства, по перечню таких работ (услуг), утверждаемому Президентом Республики Беларусь.

Перечень работ (услуг), выполняемых (оказываемых) организациями и индивидуальными предпринимателями физическим лицам, осуществляющим ведение личного подсобного хозяйства, утвержден Указом Президента Республики Беларусь от 11.05.2006 № 316.

Для целей применения освобождения от НДС следует определить, является ли физическое лицо осуществляющим ведение личного подсобного хозяйства.

Правовые основы ведения гражданами Республики Беларусь личного подсобного хозяйства определены Законом Республики Беларусь от 11.11.2002 № 149-З «О личных подсобных хозяйствах граждан». Статьей 2 данного Закона установлено, что личное подсобное хозяйство граждан - форма хозяйственно-трудовой деятельности граждан по производству сельскохозяйственной продукции, основанная на использовании земельных участков, находящихся в частной собственности, в пожизненном наследуемом владении, переданных им в аренду для ведения личного подсобного хозяйства.

Таким образом, ведение личного подсобного хозяйства осуществляется на земельном участке, выделенном для этих целей. Поэтому организации, оказывающей услуги, для применения льготы целесообразно иметь в наличии копию решения о выделении физическому лицу земельного участка.

При соблюдении вышеназванных условий организация, оказывающая собственными силами физическому лицу (в том числе своему работнику), услуги по ведению личного подсобного хозяйства, применяет льготу по НДС (как при безвозмездном, так и при возмездном выполнении работ (оказании услуг)).

В случае если услуги сопровождаются использованием материалов, принадлежащих организации, то при включении стоимости этих материалов в стоимость услуг освобождение от НДС применяется на всю стоимость услуг с учетом материалов.

При реализации материалов отдельно данные материалы облагаются НДС по соответствующей ставке.

В соответствии с п.1 ст.100 НК момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено главой 12 НК.

Днем выполнения работ (оказания услуг) признается дата передачи выполненных работ (оказанных услуг) в соответствии с оформленными документами (приемо-сдаточные акты и другие аналогичные документы). При неподписании заказчиком приемо-сдаточных актов и (или) других аналогичных документов за отчетный месяц (квартал) до 20-го числа (включительно) месяца (квартала), следующего за отчетным, днем выполнения работ (оказания услуг) признается день составления приемо-сдаточных актов и (или) других аналогичных документов.

Следовательно, с физическим лицом, которому оказываются услуги (выполняются работы), должен быть составлен акт об оказании услуг (выполнении работ). В случае если акт подписан физическим лицом не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем (кварталом), в котором составлен акт, днем выполнения работ (оказания услуг) является дата подписания акта. Если акт подписан позднее 20-го числа, то днем выполнения работ (оказания услуг) является дата составления акта.

Доработка сельхозпродукции до требуемого качества. Переработка продукции

В соответствии со ст.102 НК обороты по реализации работ (услуг) на территории Республики Беларусь облагаются по ставке НДС в размере 20 %. Таким образом, доработка сельскохозяйственной продукции до требуемого качества, а также переработка на давальческих условиях по заказу белорусского резидента облагается НДС по ставке 20 %.

Учитывая нормы Положения № 1817, приведенные выше, для целей НДС продукция считается переработанной при изменении классификационного кода по ТН ВЭД на уровне любого из первых четырех знаков. Если воздействие, которому подверглась продукция, не повлекло изменения указанного кода, то такая продукция, как и прежде, признается произведенной на территории Республики Беларусь продукцией растениеводства, животноводства, рыбоводства и пчеловодства и облагается НДС по ставке 10 %.

Если в результате переработки, обработки сельскохозяйственной продукции произошло изменение кода ТН ВЭД на уровне любого из первых четырех знаков, то в отношении оборота по реализации продукта переработки (обработки) также будет применяться пониженная ставка НДС, но только если продукция числится в Перечне № 287. В случае когда продукт переработки (обработки) в Перечне № 287 не поименован, при его реализации применяется ставка НДС в размере 20 %.

Вычет налога на добавленную стоимость при наличии оборотов, облагаемых по ставке 10 %

Как установлено подп.23.2 п.23 ст.107 НК, вычет сумм налога на добавленную стоимость производится в полном объеме по товарам, при реализации которых обложение налогом на добавленную стоимость осуществляется по ставке 10 %.

К товарам также относятся и основные средства. В отношении вычета НДС по основным средствам п.7 ст.107 НК установлено, что определение сумм налога на добавленную стоимость по основным средствам и нематериальным активам, приходящихся на обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставкам 0, 10, 9,09 %, производится путем умножения удельного веса суммы таких оборотов в общей сумме оборота по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав нарастающим итогом с начала года на суммы налога на добавленную стоимость по основным средствам и нематериальным активам. Общая сумма оборота и процент удельного веса определяются в порядке, установленном частью третьей п.24 ст.107 НК.

Таким образом, из общей суммы «входного» НДС следует определить ту часть, которая приходится на обороты со ставкой НДС в размере 10 %. Это производится либо методом раздельного учета, либо методом удельного веса. По основным средствам и нематериальным активам «входной» налог распределяется только методом удельного веса.

Пример В январе 2015 г. на территории Республики Беларусь приобретен трактор. Налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении, составил 6 000 тыс.руб. В январе 2015 г. имеются следующие обороты: • обороты со ставкой НДС в размере 10 % - 22 000 тыс.руб., в том числе НДС - 2 000 тыс.руб.; • облагаемые НДС по ставке 20 % - 12 000 тыс.руб., в т.ч. НДС - 2 000 тыс.руб. Сумма НДС, исчисленная по реализации, составляет 4 000 тыс.руб. Сумма «входного» налога по иным покупкам (товарам, работам, услугам) составила 1 000 тыс.руб. Остаток налоговых вычетов на 1 января 2015 г. отсутствует. Отчетным периодом по НДС избран календарный месяц. Сумма НДС по товарам (работам, услугам), приходящаяся на оборот по реализации со ставкой НДС в размере 10 %, составляет 647,059 тыс.руб. (1 000 х 22 000 / (22 000 + 12 000)). Сумма НДС по основному средству, приходящаяся на оборот по реализации со ставкой НДС в размере 10 %, составляет 3 882,353 тыс.руб. (6 000 х 22 000 / (22 000 + 12 000)). Указанные суммы налога (647,059 + 3 882,353 = 4 529,412 тыс.руб.) подлежат вычету независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации, в третью очередь. Сумма НДС по товарам (работам, услугам), подлежащая вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации, в первую очередь, составляет 352,941 тыс.руб. (1 000 - 647,059). Сумма НДС по основному средству, подлежащая вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации, во вторую очередь, не более разницы между суммой налога по реализации и суммой вычетов в первую очередь, то есть не более 3 647,059 тыс.руб. (4 000 - 352,941), составляет 2 117,647 тыс.руб. (6 000 - 3 882,353). Таким образом, сумма НДС к уплате за январь 2015 г. составит (- 3 000 тыс.руб.) (4 000 - 352,941 - 2 117,647 - 4 529,412). То есть данная сумма подлежит зачету в счет других платежей в бюджет либо возврату плательщику.

Метод раздельного учета обязательно нужно прописать в учетной политике (метод удельного веса действует по умолчанию).

В соответствии с частью пятой п.24 ст.107 НК определение налоговых вычетов методом раздельного учета предусматривает наличие в бухгалтерском учете (в учете доходов и расходов индивидуального предпринимателя, в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения) и книге покупок, если ее ведение осуществляется плательщиком, информации о суммах налога на добавленную стоимость, предъявленных при приобретении либо уплаченных при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав, принятие к вычету которых, включение в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, либо отнесение которых на увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав производятся в одинаковом порядке.

Таким образом, плательщик, желающий учитывать отдельно вычеты, приходящиеся к какому-либо обороту или виду деятельности, должен:

• отразить их на отдельном субсчете счета 18 (если ведение книги покупок не предусмотрено учетной политикой плательщика);

• отразить их на отдельном субсчете счета 18 и в отдельной книге покупок (если ведение книги покупок установлено учетной политикой плательщика).

Напомним, что метод раздельного учета неприменим к налоговым вычетам по основным средствам и нематериальным активам.

25.04.2015

Наталья Нехай, ведущий аудитор общества с ограниченной ответственностью «Аудиторский центр "Эрудит"»