Материал помещен в архив

ИСПРАВЛЕНИЕ ДОПУЩЕННЫХ ОШИБОК В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ

В работе бухгалтера не исключены ошибки. Важно вовремя их обнаружить и грамотно исправить.

В 2011 г. существуют некоторые особенности исправления допущенных ошибок. О том, как правильно исправить возможные ошибки по итогам 2011 г., и пойдет речь в данном материале.

Отражение исправлений ошибок в бухгалтерском учете

Отчетным периодом для организаций является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно. Для вновь созданных в отчетном году организаций отчетным периодом считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря включительно. Такая норма установлена ст.14 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности».

Хозяйственные операции должны фиксироваться в бухгалтерском учете на дату их совершения и отражаться в бухгалтерской отчетности в тех периодах, к которым они относятся, независимо от времени проведения денежных или неденежных расчетов, связанных с этими операциями (ст.8 вышеназванного Закона).

Инструкция о порядке внесения исправлений в бухгалтерский учет в случае обнаружения ошибок утверждена постановлением Минфина РБ от 29.06.2005 № 83.

Исправления в учет следует вносить в случае признания факта неверного отражения на счетах бухгалтерского учета записей, которые влияют на формирование информации в бухгалтерском и налоговом учете. Ошибки могут быть допущены при оценке активов, обязательств, доходов и расходов в бухгалтерском учете, а также при исчислении налогов, сборов (пошлин) в налоговом учете.

Допущенные ошибки могут быть исправлены путем:

- отражения на счетах бухгалтерского учета и пересчета налоговой базы по расчету налогов, сборов (пошлин) и иных платежей в регистрах налогового учета, если ошибка имеет место как в бухгалтерском, так и в налоговом учете;

- отражения только на счетах бухгалтерского учета, если эти ошибки не влияют на объекты налогообложения;

- перерасчета показателей только в регистрах налогового учета без отражения на счетах бухгалтерского учета, если в бухгалтерском учете записи сделаны правильно.

Внесение исправлений в бухгалтерский учет в обязательном порядке должно быть оформлено бухгалтерской справкой-расчетом.

Бухгалтерская справка должна содержать следующие обязательные сведения:

- дату составления;

- период, в котором допущена ошибка, и (или) период, за который вносятся исправления;

- основание для внесения исправления;

- сумму неправильной записи, подлежащую исправлению (для имущества - также количество в натуральных единицах измерения);

- арифметический расчет вносимого исправления;

- сумму правильной (исправительной) записи (для имущества - также количество в натуральных единицах измерения);

- подпись бухгалтера, составившего справку-расчет, главного бухгалтера и (при искажении налоговой базы) руководителя организации;

- другие обязательные реквизиты первичного учетного документа в соответствии с законодательством. Обязательные требования к первичным учетным документам приведены в Указе Президента РБ от 15.03.2011 № 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов».

Бухгалтерская справка-расчет составляется на основании:

- актов проверок (аудиторских организаций или контролирующих органов);

- приказа руководителя организации по результатам инвентаризации;

- соответствующих первичных учетных документов - во всех остальных случаях (включая ошибки, выявленные самостоятельно).

Внесение исправлений в регистры налогового учета также производится на основании бухгалтерской справки-расчета.

При выявлении ошибок в бухгалтерском учете и отчетности исправления в учет должны быть внесены в месяце, когда были обнаружены эти ошибки, независимо от того, в каком отчетном периоде эти искажения были допущены (в текущем отчетном году либо за прошлые годы).

Если ошибки выявлены по окончании отчетного года до сдачи годовой бухгалтерской отчетности, то выявленные ошибки следует исправить оборотами декабря отчетного года. При этом исправление производится путем внесения дополнительной записи или сторнирования ошибочных записей и указания правильных.

Если в текущем периоде выявлены факты неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета прошлых лет или предыдущего года, но после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности, то исправления в бухгалтерский учет следует вносить в том отчетном периоде (месяце), когда обнаружена ошибка и оформлена бухгалтерская справка-расчет.

Исправление ошибок в налоговом учете

Налоговый период - это календарный год или иной период времени, определяемый применительно к каждому конкретному налогу, сбору (пошлине), по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма этого налога, сбора (пошлины) (ст.42 Налогового кодекса РБ (далее - НК)).

Налоговый период может состоять из нескольких отчетных периодов.

Порядок внесения исправлений в налоговый учет регламентируется ст.63 НК.

При обнаружении в налоговой декларации (расчете), поданной за прошлый налоговый период либо за прошлый отчетный период текущего налогового периода, неполноты сведений или ошибок плательщик (иное обязанное лицо) должен внести изменения и (или) дополнения в налоговую декларацию (расчет).

Налоговую декларацию с внесенными изменениями и (или) дополнениями представить в налоговый орган необходимо по форме, которая действовала в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения и (или) дополнения.

Если в отношении налога, сбора (пошлины), исчисляемых нарастающим итогом с начала налогового периода, неполнота сведений или ошибки обнаружены за отчетный период прошлого налогового периода, то изменения и (или) дополнения следует отразить в уточненной налоговой декларации (расчете) за прошлый налоговый период.

Если обнаружены неполнота сведений или ошибки за прошлый отчетный период текущего налогового периода, то изменения и (или) дополнения следует отразить в налоговой декларации (расчете), которая будет представляться за очередной отчетный период текущего налогового периода.

По налогам, сборам (пошлинам), исчисляемым без нарастающего итога с начала налогового периода, сведения о вносимых изменениях и (или) дополнениях следует отразить в налоговой декларации (расчете) за тот отчетный (налоговый) период, в котором обнаружены неполнота сведений или ошибки.

Справочно

В 2011 г. без нарастающего итога с начала года исчислялись:

- налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь;

- налог на прибыль с дивидендов, начисленных белорусскими организациями (ст.143 НК);

- налог на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство (ст.150 НК);

- акцизы (ст.124 НК);

- налог на недвижимость организаций (ст.189 НК);

- земельный налог (ст.202 НК);

- налог на игорный бизнес (ст.309 НК);

- налог на доходы от осуществления лотерейной деятельности (ст.313 НК);

- экологический налог (ст.208 НК);

- налог за добычу (изъятие) природных ресурсов (ст.214 НК);

- налог на доходы от проведения электронных интерактивных игр (ст.317 НК);

- оффшорный сбор (ст.234 НК);

- курортный сбор (ст.279 НК);

- сбор с заготовителей (ст.283 НК).

В 2011 г. нарастающим итогом исчислялись:

- налог на прибыль (за исключением налога на прибыль с дивидендов, начисленных белорусскими организациями (ст.143 НК));

- налог на добавленную стоимость (ст.108 НК);

- налог при упрощенной системе налогообложения (ст.290 НК);

- единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции (ст.305 НК).

За 2011 г. организации будут исчислять налог на прибыль впервые в целом за год. Налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2011 г. необходимо представить не позднее 20 марта 2012 г. (ст.143 НК). Поэтому все исправительные записи, которые влияют на исчисление налога на прибыль за 2011 г., можно сделать оборотами декабря, т.е. аналогично исправлениям в целях бухгалтерского учета.

Пример оформления бухгалтерской справки и внесения исправительных записей

Порядок внесения исправительных записей и оформления бухгалтерской справки отразим на условном примере.

Ситуация

При сверке в феврале 2012 г. организацией расчетов с поставщиками установлено, что в октябре 2011 г. были получены и не списаны на себестоимость и в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, услуги сторонней организации, применяющей упрощенную систему налогообложения без уплаты НДС, по предоставлению транспортных услуг. Стоимость оказанных услуг составила 2 000 тыс.руб. Услуги на момент сверки не оплачены.

Также установлено следующее:

- в организации в ноябре 2011 г. работникам выдана материальная помощь на заготовку овощей в сумме 3 000 тыс.руб. На данную сумму помощи не начислены страховые взносы в Фонд социальной защиты населения (далее - ФСЗН) и страховые взносы в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах» (по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) (далее - страховые взносы в «Белгосстрах»). Для расчета подоходного налога данная сумма учтена;

- организацией в октябре 2011 г. ошибочно приняты на балансовый учет материалы заказчика на сумму 1 500 тыс.руб., которые в ноябре списаны на себестоимость выполненных и реализованных работ;

- в облагаемую базу для исчисления НДС в декабре 2011 г. включена выручка в сумме 60 000 тыс.руб. по техническому обслуживанию и ремонту приборов учета воды и тепла в жилых домах.

Все ошибки обнаружены в феврале 2012 г.

Бухгалтерская справка в такой ситуации может быть составлена по следующей форме:

БУХГАЛТЕРСКАЯ СПРАВКА

При подготовке к составлению годовой бухгалтерской отчетности в феврале 2012 г. организацией установлено, что:

- в октябре 2011 г. были получены и не списаны на себестоимость и в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, услуги сторонней организации, применяющей упрощенную систему налогообложения без уплаты НДС, по предоставлению транспортных услуг. Стоимость оказанных услуг составила 2 000 тыс.руб. Услуги на момент сверки не оплачены;

- в организации в ноябре 2011 г. работникам выдана материальная помощь на заготовку овощей в сумме 3 000 тыс.руб. На данную сумму помощи не начислены страховые взносы в Фонд социальной защиты населения (далее - ФСЗН) и страховые взносы в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах» (по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) (далее - страховые взносы в «Белгосстрах»). Для расчета подоходного налога данная сумма учтена.

Материальная помощь, выплаченная работникам, является базой:

1) для начисления страховых взносов в ФСЗН на основании ст.2 Закона РБ от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь»;

2) для начисления страховых взносов в «Белгосстрах» на основании п.2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 10.10.2003 № 1297;

- организацией в октябре 2011 г. ошибочно приняты на балансовый учет материалы заказчика на сумму 1 500 тыс.руб., которые в ноябре 2011 г. списаны на себестоимость выполненных и реализованных работ;

- в облагаемую базу для исчисления НДС в декабре 2011 г. включена выручка в сумме 60 000 тыс.руб. по техническому обслуживанию и ремонту приборов учета воды и тепловой энергии в жилых домах.

Обороты по техническому обслуживанию и ремонту приборов учета воды и тепловой энергии на основании подп.1.11 п.1 ст.94 НК и п.12 приложения 2 к Указу Президента РБ от 26.03.2007 № 138 «О некоторых вопросах обложения налогом на добавленную стоимость» освобождаются от обложения НДС. Следовательно, включать их в облагаемую базу для исчисления НДС не следовало.

Выручка организации за 2011 г. отражена верно и составила 5 600 100 тыс.руб.

В такой ситуации необходимо пересчитать сумму НДС, исчисленную по реализации, и сумму НДС, включенную в себестоимость.

Пересчет НДС за 2011 г.:

Освобождаемые от НДС обороты за январь-ноябрь 2011 г. составили 550 000 тыс.руб.

Сумма «входного» НДС составила за январь-декабрь - 490 033,150 тыс.руб.

Отчетным периодом в организации для исчисления НДС принят месяц.

В организации первоначально:

- сумма НДС, исчисленного по реализации, составила 841 683,333 тыс.руб. (5 600 100 - 550 000) х 20 / 120);

- сумма НДС, включенного в себестоимость, - 48 127,396 тыс.руб. (490 033,150 х 550 000 / 5 600 100);

- налоговые вычеты равны 441 905,754 тыс.руб. (490 033,150 - 48 127,396).

В бухгалтерском учете были произведены следующие записи.

В результате пересчета:

- сумма НДС, исчисленного по реализации, составила 831 683,333 тыс.руб. ((5 600 100 - 550 000 - 60 000) х 20 / 120);

- сумма НДС, включенного в себестоимость, - 53 377,658 тыс.руб. (490 033,150 х (550 000 + 60 000) / 5 600 100);

- налоговые вычеты - 436 655,492 тыс.руб. (490 033,150 - 53 377,658).

В бухгалтерском учете оборотами декабря необходимо сделать следующие исправительные записи в части НДС:

В бюджет надлежит перечислить НДС в сумме 395 027,841 тыс.руб. (831 683,333 - 436 655,492). Следовательно, фактически излишне уплачено 4 749,738 тыс.руб. (399 777,579 - 395 027,841).

Кроме того, в бухгалтерском учете оборотами декабря 2011 г. необходимо произвести следующие записи:

На основании бухгалтерской справки организации следует представить уточненную налоговую декларацию (расчет) по налогу на добавленную стоимость по форме, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82. В данной декларации необходимо заполнить раздел V следующим образом:

<…>

* При представлении налоговых деклараций (расчетов) по НДС ежеквартально указывается последний месяц отчетного квартала.

<…>

Помимо уточненной налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2011 г. и налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль за 2011 г. организации следует представить:

- уточненную отчетность по страховым взносам в «Белгосстрах»;

- форму ПУ-3 (тип формы - отменяющая и корректирующая).

Представление уточненных отчетов по форме 1-Фонд законодательством не предусмотрено. Поэтому бухгалтеру организации необходимо о допущенном искажении отчетности о средствах ФСЗН письменно уведомить органы ФСЗН и исправить данную ошибку при сдаче очередного квартального отчета, приведя его в соответствие с данными бухгалтерского учета.

30.12.2011 г.

Валентина Прохожая, экономист

От редакции: В Особенную часть Налогового кодекса РБ от 29.12.2009 № 71-З на основании законов РБ от 26.10.2012 № 431-З (с 1 января 2013 г.) и от 31.12.2013 № 96-З (с 1 января 2014 г.) внесены изменения и дополнения.