Рубрики
Инструменты поиска
Сообщество
Избранное
Мой профиль
Войти
Материал помещен в архив
ИЗМЕНЕНИЕ ВАЛЮТЫ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ ПО ВНЕШНЕТОРГОВЫМ ДОГОВОРАМ
В сложившейся на внутреннем валютном рынке ситуации организации все чаще прибегают при осуществлении расчетов к изменению валюты расчетов по договорам, обязательства по которым выражены в иностранной валюте.
Порядок определения договорного курса валюты устанавливается договором
При изменении валюты расчетов чаще всего используются договорные курсы иностранных валют. Порядок установления договорного курса может быть различным. В договоре может быть либо зафиксирован курс иностранной валюты в белорусских рублях, либо указан способ определения курса.
Пример 1
Организация изменила валюту расчетов с долларов США на белорусские рубли. Договорной курс установлен в конкретной сумме - 7 500 бел.руб. за 1 долл. США.
Пример 2
Организация изменила валюту расчетов с долларов США на белорусские рубли. Договорной курс определяется следующим образом: оплата производится в белорусских рублях по курсу, установленному Национальным банком РБ (далее - Нацбанк РБ) на дату оплаты плюс 30 %.
Курс доллара в белорусских рублях, установленный Нацбанком РБ на дату оплаты, составил 4 945 бел.руб. Договорной курс для оплаты будет равен 6 428,5 бел.руб. (4 945 + (4 945 х 30 %)).
Пример 3
В связи со сложностью приобретения российских рублей в Республике Беларусь стороны внесли изменения в договор купли-продажи между резидентом РБ и резидентом РФ и определили следующий порядок расчетов:
«Валюта Контракта - российский рубль. Валюта расчетов - российский рубль или белорусский рубль по официальному курсу данной валюты, установленному Центральным банком РФ на дату списания денежных средств со счета Покупателя, увеличенному на 2 %.
Покупатель вправе по собственному усмотрению выбирать соответствующую валюту расчетов при оплате поставленного товара.
В случае осуществления расчетов в белорусских рублях Продавец конвертирует белорусские рубли в российские в течение 3 (трех) календарных дней с момента их поступления на соответствующий счет Продавца.
В случае если на день конвертации валюты отклонение курса валюты на дату платежа будет 5 % и более в сторону увеличения, то Покупатель обязан компенсировать сумму такого отклонения в течение 3 (трех) календарных дней с даты представления Продавцом копий подтверждающих документов, содержащих сведения о курсе валюты на день конвертации. Курс белорусского рубля в целях компенсации Покупателем образовавшейся разницы определяется в порядке, установленном настоящим пунктом».
В данном случае также имеет место договорной курс и установлен порядок его определения.
Порядок отражения разниц при изменении валюты расчетов
При изменении валюты расчетов у организаций могут возникать как курсовые и суммовые разницы, так и разницы между оценкой обязательств по курсу, установленному Нацбанком РБ, и по договорному курсу (далее - договорная разница). Такая разница не является ни курсовой, ни суммовой.
Порядок отражения таких разниц разъяснен в письме МНС РБ от 23.05.2011 № 2-2-23/10280 «Об исчислении налога на прибыль при возникновении разницы между курсами иностранной валюты» (далее - письмо № 2-2-23/10280).
В письме № 2-2-23/10280 указано, что в случае изменения валюты обязательств с иностранной валюты на белорусские рубли по договорному курсу при определении источника покрытия этой разницы следует руководствоваться Налоговым кодексом РБ (далее - НК), поскольку Декрет Президента РБ от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» и Инструкция по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденная постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199, не регулируют этот вопрос.
|
От редакции: С 1 января 2015 г. вместо Инструкции № 199 действует Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденный постановлением Минфина РБ от 29.10.2014 № 69. С 1 января 2015 г. Декрет № 15 утратил силу на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 «Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы». |
В состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, включаются другие расходы, потери, убытки, произведенные плательщиком для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп.3.27 п.3 ст.129 НК).
Стоимость активов, приобретенных за иностранную валюту, определяется в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ на дату принятия активов на бухгалтерский учет.
Стоимость обязательств, выраженных в иностранной валюте, определяется в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ на дату возникновения обязательств.
Стоимость активов, приобретенных за плату, определяется путем суммирования стоимости активов, указанной в первичных учетных документах, и фактически произведенных затрат, связанных с их приобретением, в т.ч. осуществляемых другими лицами на основании договоров (ст.11 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности»).
|
От редакции: С 1 января 2014 г. вышеназванный Закон утратил силу в связи с принятием Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности». |
Таким образом, во многих случаях возникающая договорная разница может быть включена в стоимость актива.
В тех же случаях, когда возникающая договорная разница в соответствии с законодательством не включается в стоимость актива, ее следует учитывать в составе внереализационных расходов.
Так, в частности на основании Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.11.2010 № 133 (далее - Инструкция № 133), такие разницы можно отнести на стоимость запасов. К запасам, в частности, относятся (п.3 Инструкции № 133):
сырье, основные и вспомогательные материалы, полуфабрикаты и комплектующие изделия, горюче-смазочные материалы, запасные части, тара (далее - материалы);
инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, сменное оборудование, специальная (защитная), форменная и фирменная одежда и обувь, временные (нетитульные) сооружения и приспособления;
товары.
Запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость запасов, приобретенных за плату, определяется в сумме фактических затрат организации на приобретение.
К фактическим затратам на приобретение запасов относятся (п.7 Инструкции № 133):
стоимость запасов по ценам приобретения;
таможенные сборы и пошлины;
вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены запасы;
затраты по заготовке и доставке запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;
затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях;
транспортно-заготовительные и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов.
Торговые и другие аналогичные скидки не включаются в фактическую себестоимость приобретенных запасов.
В связи с этим при приобретении сырья и материалов возникающие договорные разницы можно отнести на стоимость сырья и материалов. Если эти разницы возникли после принятия материалов к учету, то отразить их следует в составе внереализационных расходов.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Расходы, включаемые в первоначальную стоимость основных средств, поименованы в п.11 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118 (далее - Инструкция № 118).
|
От редакции: С 1 января 2013 г. вступило в силу постановление Минфина РБ от 30.04.2012 № 26, которым утрачивает силу постановление № 118 и утверждается новая Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств. |
Стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, приведенных в п.17 Инструкции № 118. В частности, на стоимость основных средств относятся курсовые и суммовые разницы, возникшие после принятия основных средств к учету.
Договорная разница в качестве таких расходов в п.17 Инструкции № 118 не указана. Поэтому возникающую договорную разницу следует учитывать в составе внереализационных расходов.
При этом следует иметь в виду, что при налогообложении прибыли не учитываются затраты на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества (подп.1.13 п.1 ст.131 НК). Поскольку оборудование учитывается в составе основных средств, т.е. является амортизируемым имуществом, то учесть образовавшуюся договорную разницу при налогообложении прибыли не представляется возможным.
Рассмотрим несколько различных примеров.
Пример 1
Организация заключила договор с нерезидентом РБ на поставку сырья для собственного производства на сумму 15 000 долл. США. Поставщику 11 июля частично произведена предоплата в сумме 5 000 долл. США. Сырье получено 15 июля. 20 июля подписано дополнительное соглашение, согласно которому оставшаяся задолженность будет погашена белорусскими рублями по договорному курсу 7 500 бел.руб. за 1 долл. США. Оплата задолженности поставщику произведена 25 июля.
В бухгалтерском учете покупателя необходимо сделать следующие бухгалтерские записи.
|
Дата / курс доллара США, установленный Нацбанком РБ |
Содержание операции |
Бухгалтерская запись |
Сумма, бел.руб. | |
|
дебет |
кредит | |||
|
11 июля / 4 968 бел.руб. |
Произведена предоплата поставщику (5 000 х 4 968) |
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» |
52 «Валютные счета» |
24 840 000 |
|
15 июля / 4 990 бел.руб. |
Получено сырье от поставщика (15 000 х 4 990) |
10 «Материалы» |
60 |
74 850 000 |
|
15 июля |
Исчислен НДС при ввозе сырья (74 850 000 х 20 %) |
18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» |
14 970 000 | |
|
15 июля / 4 990 бел.руб. |
Произведена переоценка дебиторской задолженности поставщика при изменении курса Нацбанка РБ 15 июля ((4 990 - 4 968) х 5 000) |
60 |
110 000 | |
|
20 июля / 5 000 бел.руб. |
Произведена переоценка кредиторской задолженности перед поставщиком при изменении курса Нацбанка РБ 20 июля ((5 000 - 4 990) х х (15 000 - 5 000)) |
92, 97 «Расходы будущих периодов» |
60 |
100 000 |
| Примечание. Счета 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов» используются, если организация применяет нормы постановления Совета Министров РБ от 03.06.2011 № 704 «О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте» (далее - постановление № 704). Согласно п.2 постановления № 704 коммерческие организации вправе относить разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте: по дебиторской задолженности за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги, по авансам, выданным поставщикам и подрядчикам на приобретение сырья, материалов, товаров, работ, на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на внереализационные доходы (расходы) в порядке и в сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г.; по кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками за сырье, материалы, товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также по кредитам, займам и процентам по ним, авансам, полученным от покупателей и заказчиков, - на расходы (доходы) будущих периодов и списывать на внереализационные доходы (расходы) в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г. Данные нормы вступили в силу с 24 мая 2011 г. Вместе с тем установленный постановлением № 704 порядок отражения курсовых разниц не распространяется на списание курсовых разниц, возникающих при проведении переоценки: денежных средств на валютных счетах в банках, в кассах организаций, в пути; дебиторской и кредиторской задолженности по расчетам с работниками организации по подотчетным суммам; дебиторской задолженности по расчетам с учредителями (участниками) по вкладам в уставный фонд организации; по резервам, создаваемым в иностранной валюте в соответствии с законодательством, и средствам целевого финансирования, полученным в иностранной валюте; кредиторской задолженности (в т.ч. по полученным кредитам, займам и процентам по ним) и дебиторской задолженности по выданным авансам на выполнение работ и приобретение оборудования и материалов, возникшим при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы. Порядок отражения курсовых разниц, изложенный в постановлении № 704, разъяснен письмом Минфина РБ и МНС РБ от 17.06.2011 № 15-1-6/342/2-2-23/10330 «О некоторых вопросах отражения курсовых разниц и расходов, связанных с приобретением иностранной валюты» | ||||
|
20 июля / 5 000 бел.руб. |
В аналитическом учете отражается изменение задолженности в иностранной валюте на задолженность в белорусских рублях по курсу на дату подписания соглашения (10 000 х 5 000) |
60 «Задолженность в валюте» |
60 «Задолженность в белорусских рублях» |
50 000 000 |
|
20 июля / 5 000 бел.руб. |
Отражена договорная разница, возникшая на дату подписания дополнительного соглашения к договору ((7 500 - 5 000) х 10 000) |
97 |
60 «Задолженность в белорусских рублях» |
25 000 000 |
|
25 июля |
Произведена оплата поставщику |
60 «Задолженность в белорусских рублях» |
51 «Расчетный счет» |
75 000 000 |
|
25 июля |
Учтена договорная разница |
97 |
25 000 000 | |
| Примечание. Оснований для пересчета ввозного НДС у организации не возникает | ||||
Пример 2
Организация заключила договор с нерезидентом на поставку оборудования стоимостью 15 000 евро. Валюта платежа по договору - евро. Оборудование получено 15 мая 2011 г. Ввиду отсутствия возможности приобретения иностранной валюты для проведения расчетов 20 мая изменены обязательства по договору, согласно которым валютой платежа выступают белорусские рубли. Договорной курс евро установлен сторонами договора в размере курса Нацбанка РБ на дату оплаты, увеличенного на 20 %. Оплата произведена 25 мая 2011 г.
В учете организации-импортера необходимо сделать следующие записи.
|
Дата / курс евро, установленный Нацбанком РБ |
Содержание операции |
Бухгалтерская запись |
Сумма, бел.руб. | |
|
дебет |
кредит | |||
|
15 мая / 4 408,27 бел.руб. |
Принято на учет оборудование (15 000 х 4 408,27) |
08 «Вложения во внеоборотные активы» |
60 |
66 124 050 |
|
15 мая |
Исчислен НДС при ввозе оборудования (66 124 050 х 20 %) |
18 |
68, 76 |
13 224 810 |
|
15 мая |
На сумму таможенных платежей |
08 |
76 |
3 500 000 (условно) |
|
15 мая |
Принято на учет в качестве основных средств, приобретенное оборудование (66 124 050 + 3 500 000) |
01 «Основные средства» |
08 |
69 624 050 |
|
20 мая / 4 476,28 бел.руб. |
Произведена переоценка задолженности перед поставщиком при изменении курса Нацбанка РБ на дату изменения обязательств по договору ((4 476,28 - 4 408,27) х х 15 000) |
08 |
60 |
1 020 150 |
|
30 июня (31 декабря) |
Относятся в конце отчетного квартала или года на стоимость основного средства курсовые разницы |
01 |
08 |
1 020 150 |
|
25 мая / 6 933,48 бел.руб. |
Произведен расчет с поставщиком белорусскими рублями после принятия оборудования к учету (15 000 х (6 933,48 + + 6 933,48 х 20 %)) |
60 |
51 |
124 802 640 |
|
25 мая / 6 933,48 бел.руб. |
Отражается суммовая разница при изменении курса Нацбанка РБ 25 мая ((6 933,48 - 4 476,28) х х 15 000) |
08 |
60 |
36 858 000 |
|
30 июня (31 декабря) |
Относится в конце отчетного квартала или года на стоимость основных средств суммовая разница |
01 |
08 |
36 858 000 |
|
25 мая / 6 933,48 бел.руб. |
Относится на внереализационные расходы договорная разница (6 933,48 х 20 % х 15 000) |
92 |
60 |
20 800 440 |
| Примечание. Оснований для пересчета ввозного НДС у организации не возникает | ||||
Пример 3
Резидентом РБ с резидентом РФ заключен контракт на поставку сырья на сумму 200 000 рос.руб. Сырье получено 5 июля.
В связи со сложностью приобретения российских рублей в Республике Беларусь стороны договора внесли изменения в договор купли-продажи и определили следующий порядок расчетов:
«Валюта Контракта - российский рубль. Валюта расчетов - российский рубль или белорусский рубль по официальному курсу данной валюты, установленному Центральным банком РФ на дату списания денежных средств со счета Покупателя, увеличенному на 2 %.
Покупатель вправе по собственному усмотрению выбирать соответствующую валюту расчетов при оплате за поставленный товар.
В случае осуществления расчетов в белорусских рублях Продавец конвертирует белорусские рубли в российские в течение 3 (трех) календарных дней с момента их поступления на соответствующий счет Продавца.
В случае если на день конвертации валюты отклонение курса валюты на дату платежа будет 5 % и более в сторону увеличения, то Покупатель обязан компенсировать сумму такого отклонения в течение 3 (трех) календарных дней с даты представления Продавцом копий подтверждающих документов, содержащих сведения о курсе валюты на день конвертации. Курс белорусского рубля в целях компенсации Покупателем образовавшейся разницы определяется в порядке, установленном настоящим пунктом».
Покупатель рассчитался с поставщиком 18 июля. Курс, установленный Центробанком РФ на 18 июля, равен 56,356 8 рос.руб. за 10 000 бел.руб. Поставщик конвертировал белорусские рубли в российские 20 июля. Курс, установленный Центробанком РФ на 20 июля, - 56,235 5 рос.руб. за 10 000 бел.руб.
В учете покупателя должны быть произведены следующие записи.
|
Дата / курс российского рубля, установленный Нацбанком РБ |
Содержание операции |
Бухгалтерская запись |
Сумма, бел.руб. | |
|
дебет |
кредит | |||
|
5 июля / 177,60 бел.руб. |
Принято на учет поступившее сырье (200 000 х 177,60) |
10 |
60 |
35 520 000 |
|
5 июля |
Исчислен НДС по ввезенному сырью (35 520 000 х 20 %) |
18 |
68 |
7 104 000 |
|
18 июля / 177,76 бел.руб. |
Произведена переоценка задолженности перед поставщиком ((177,76 - 177,60) х х 200 000) |
92, 97 |
60 |
32 000 |
|
18 июля / 177,76 бел.руб. |
Произведена оплата поставщику (10 000 / 56,356 8 х 1,02 х х 200 000) |
60 |
51 |
36 197 939 |
|
18 июля |
Отражена договорная разница ((10 000 / 56,356 8 х 1,02 - - 177,76) х 200 000) или (36 197 939 - 32 000 - - 35 520 000) |
10, 15, 16 или 92 |
60 |
645 939 |
| Примечание. Оснований для пересчета ввозного НДС у организации не возникает | ||||
Поскольку курс белорусского рубля, установленный Центробанком РФ на 20 июля (дату конвертации поставщиком белорусских рублей), составил 56,233 5 рос.руб. за 10 000 бел.руб., т.е. снизился по отношению к 18 июля, то доплату производить не следует.
26.08.2011 г.
Валентина Прохожая, экономист
От редакции: С 29 августа 2011 г. разъяснение Минфина РБ и МНС РБ от 17.06.2011 № 15-1-6/342/2-2-23/10330 «О некоторых вопросах отражения курсовых разниц и расходов, связанных с приобретением иностранной валюты» на основании письма Минфина РБ и МНС РБ от 29.08.2011 № 15-1-6/526/2-2-9/363 утратило силу.
С 1 января 2012 г. постановление Минфина РБ от 30.05.2003 № 89 «Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета» на основании постановления Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 утратило силу.