Материал помещен в архив

ИЗМЕНЕНИЯ В ПОРЯДКЕ ПРЕДУПРЕЖДЕНИЯ НЕЗАКОННОЙ МИНИМИЗАЦИИ СУММ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ.
Комментарий к Указу Президента Республики Беларусь от 18.04.2019 № 151

В Беларуси комментируемым Указом (далее - Указ № 151) совершенствуются правовые отношения в сфере налогового законодательства. Одним из наиболее значимых и ожидаемых изменений является признание утратившим силу Указа Президента Республики Беларусь от 23.10.2012 № 488 «О некоторых мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налоговых обязательств» (далее - Указ № 488). По мнению разработчиков проекта Указа № 151, применение на практике положений Указа № 488 оказало негативное влияние на развитие бизнеса.

Законодательные нормы, направленные на обеспечение полноты уплаты налогов, перенесены в Налоговый кодекс

Правовое регулирование Указа № 488 направлено на то, что если компания сотрудничала с лжепредпринимательской структурой (субъектом хозяйствования, включенным в соответствующий реестр коммерческих организаций и индивидуальных предпринимателей с повышенным риском совершения правонарушений в экономической сфере (далее - реестр)), то этой компании возможно было выдать уведомление о доначислении в бюджет налогов.

Основания для включения в реестр отражены в Указе № 488: поступление на счет за месяц суммы более 5 000 базовых величин без сведений об осуществлении деятельности; от имени субъекта действует уполномоченное лицо; ненахождение по юридическому адресу (самое распространенное основание) и др.

Конечно, предписание следовало, только если первичные учетные документы по сделке признавались недействительными, то есть сотрудничество с лжепредпринимательской структурой само по себе не влекло доначисления налогов, и такое решение можно было обжаловать.

Однако складывалась парадоксальная ситуация: с одной стороны, наличие недобросовестного субъекта, который хотел минимизировать налоги, а с другой - добросовестного, которому вменялась в обязанность уплатить эти налоги за него.

Принятие Указа № 488 было направлено на пресечение получившей в то время широкое распространение практики незаконной минимизации налоговых обязательств субъектами хозяйствования Республики Беларусь путем внесения в бухгалтерский учет подложных документов от имени зарегистрированных на территории республики лжепредпринимательских структур. В этой части действие Указа № 488 позволило минимизировать количество зарегистрированных в республике лжепредпринимательских структур. Вместе с тем в период действия Указа № 488 появились и негативные моменты, связанные с его применением.

Например, российские субъекты хозяйствования часто отказывались предоставлять белорусским компаниям документы, подтверждающие право на зачет или возврат НДС. Причины этого - желание избежать дополнительного документооборота, сокрытие нарушений российского налогового законодательства, задержка возврата денежных средств до 6 месяцев, а также нежелание работать с небольшими объемами приобретаемых у них белорусскими субъектами товаров.

В таких ситуациях белорусские компании вынуждены были пользоваться услугами посреднических структур, находящихся на территории Российской Федерации и осуществляющих документальное оформление сделок. В дальнейшем товары по таким сделкам либо от их реализации поступали в Республику Беларусь, где субъект хозяйствования уплачивал все необходимые налоги и сборы. Такое оформление сделок, как правило, не влияло на суммы уплачиваемых налогов.

В рамках сложившейся практики применения Указа № 488 хозяйственные операции с участием иностранного посредника автоматически оценивались как недействительные. В результате субъектам хозяйствования Республики Беларусь предъявлялась к уплате повышенная сумма налогов, рассчитанная без учета понесенных затрат.

Ситуация начала меняться с принятием Декрета Президента Республики Беларусь от 23.11.2017 № 7 «О развитии предпринимательства», которым был объявлен курс на либерализацию предпринимательства и который предусматривает, что взаимодействие государственных органов с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями основывается на принципах презумпции добросовестности субъектов хозяйствования. Суды все чаще стали отказывать в удовлетворении требований о довзыскании налогов за недоказанностью госорганами факта минимизации.

Параллельно с либерализацией бизнеса активно велась работа по подготовке новой редакции Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК). В связи с этим ряд положений Указа № 488, направленных на обеспечение полноты уплаты налогов, был включен в новую редакцию НК.

Справочно Эти нормы определяют основания для корректировки налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога (сбора) при наличии информации об искажении плательщиком сведений о фактах совершения хозяйственных операций либо установлении фактических обстоятельств их совершения, при этом исключено признание контролирующими органами первичного учетного документа не имеющим юридической силы для целей налогообложения, а также устанавливают порядок налогообложения хозяйственных операций, оформленных такими документами. Корректировка подходов позволит более объективно подходить к вопросам применения ответственности плательщиков за сокрытие налоговой базы, в то же время окажет положительное влияние на повышение инвестиционной привлекательности страны.

Для анализа следует обратиться к п.4 ст.33 НК, который был изложен в новой редакции.

Налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) по результатам проверки подлежат корректировке при наличии хотя бы одного из следующих оснований:

• установление искажения сведений о фактах (совокупности фактов) совершения хозяйственных операций, об объектах налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и (или) налоговом учете, налоговых декларациях (расчетах), а также в других документах и (или) информации, необходимых для исчисления и уплаты налогов (сборов);

• основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2022 г. абз.3 п.4 ст.33 НК Законом от 31.12.2021 № 141-З дополнен предложением: «. Особенности отнесения действий или событий к хозяйственным операциям, основной целью совершения которых являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора), устанавливаются Советом Министров Республики Беларусь»;

• отсутствие реальности совершения хозяйственной операции (включая случаи, когда фактически не поступил товар (нематериальные активы), не выполнены работы, не оказаны услуги, не переданы имущественные права).

Первое и последнее основания перешли из Указа № 488. Второе основание, пусть и не напрямую, но вводит в хозяйственный оборот новую категорию - «деловая цель хозяйственной операции». Если хозяйственная операция (сделка) имеет целью неуплату налогов, то налоговая база подлежит корректировке.

Справочно Деловая цель не является отечественным ноу-хау, и в большинстве стран мира существуют «общие антиуклонительные нормы» (так называемые GAAR - general anti-abuse rule). В Российской Федерации концепция деловой цели появилась в 2006 году.

Характеристика «деловой цели хозяйственной операции» следующая: основной целью сделки должна быть конкретная разумная хозяйственная (деловая) цель, а не налоговая экономия. Примером может служить такая ситуация: одна компания продает другой недвижимость за символическую стоимость, которая явно несоразмерна его реальной стоимости, то есть форма и содержание сделки явно не соответствуют друг другу.

В настоящее время субъекты хозяйствования вправе осуществлять финансово-хозяйственную деятельность без использования печати, которая ранее выполняла удостоверительную функцию подлинности подписи должностных лиц на составляемых первичных учетных документах. Идет процесс перехода от бумажных первичных учетных документов к электронным. Таким образом, важным являются суть хозяйственной операции и фактические обстоятельства ее совершения, а не оценка первичного учетного документа, в котором она отражена.

В соответствии с нормами Указа № 488 при наличии доказательств отсутствия юридической силы у первичного учетного документа налогообложение лиц, применивших такие документы, осуществляется в порядке, предусмотренном Указом № 488.

Вместе с тем обязанность плательщика по проверке представленных контрагентом сделки первичных учетных документов на соответствие законодательству закреплена в ст.22 НК. Она необходима для обеспечения им должной осмотрительности, а также способствует профилактике и предупреждению правонарушений.

Обратите внимание! Изменение подхода не повлияет на ослабление контроля, так как сохраняется ответственность по части 4 ст.12.17 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях, которая применяется по решению суда.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 марта 2021 г. приобретение, хранение, использование в производстве, транспортировка, реализация товаров в нарушение установленного законодательством порядка (без наличия требуемых в предусмотренных законодательством случаях сопроводительных документов, документов, подтверждающих приобретение (поступление) либо отпуск товаров для реализации, или при наличии не соответствующих действительности документов) влекут наложение штрафа в размере до тридцати базовых величин, а на индивидуального предпринимателя или юридическое лицо - до 50 % от стоимости предмета административного правонарушения, суммы выручки, полученной от реализации товаров (ст.13.12 КоАП от 06.01.2021 № 91-З). Комментарии см. здесь.

Кроме того, в целях контроля за полнотой исчисления и обоснованностью применения налоговых вычетов по НДС с 1 июля 2016 г. введен в обращение электронный счет-фактура.

Учет ЭСЧФ осуществляется в АИС «Учет счетов-фактур». Заложенные в системе механизмы контроля способствуют укреплению налоговой дисциплины плательщиков, побуждают субъектов хозяйствования добровольно декларировать обороты по реализации в полном объеме, принимать к вычету только суммы «входного» НДС, по которым поставщиками выставлены ЭСЧФ. Тем самым обеспечивается условие функционирования ЭСЧФ, выражающееся в принятии покупателями к вычету только сумм НДС, заявленных к уплате продавцами.

Функционал АИС «Учет счетов-фактур», являющийся инструментом налогового контроля, помимо проверки полноты и своевременности исчисления и уплаты в бюджет НДС, обоснованности применения налоговых вычетов позволяет выявить сделки, совершенные с лжепредпринимательскими структурами, провести сопоставление объемов реализованной и приобретенной продукции, осуществить сверку экспортно-импортных операций, а также проанализировать отдельные цепочки хозяйственных операций.

В связи с прекращением ведения реестра плательщикам предоставляется право использовать в целях реализации своих прав и законных интересов информацию о субъектах хозяйствования и их деятельности, размещаемую в глобальной компьютерной сети Интернет на едином портале электронных услуг. Это позволит субъектам хозяйствования осуществлять проверку деловой репутации своих бизнес-партнеров, не возлагая на государство ответственность за несвоевременное выявление субъектов, в деятельности которых усматриваются признаки лжепредпринимательства.

Расширены полномочия Департамента финансовых расследований Комитета государственного контроля

Указ № 151 расширяет права Департамента финансовых расследований Комитета государственного контроля Республики Беларусь (далее - Департамент) посредством внесения дополнений и изменений в Положение о Департаменте финансовых расследований Комитета государственного контроля, утвержденное Указом Президента Республики Беларусь от 11.02.2009 № 87, и Указ Президента Республики Беларусь от 16.10.2009 № 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» (далее - Указ № 510).

Так, Департамент составляет заключения об установлении оснований, указанных в п.4 ст.33 НК, влекущих корректировку налоговый базы, и направляет их субъектам предпринимательской деятельности, в отношении которых они составлены. Также при выявлении фактов совершения юридическими лицами и ИП хозяйственных операций с субъектом, в отношении которого составлено заключение, направляет этим юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям информацию о таких хозяйственных операциях. Указанная информация должна включать предложение самостоятельно осуществить корректировку налоговой базы, а также уплату невнесенных налогов (сборов) (подп.1.1 п.1 Указа № 151).

Таким образом, заключение составляется и направляется в отношении непосредственного субъекта-нарушителя (как и было ранее по Указу № 488). Тому, с кем он сотрудничает, направляется информация с предложением уплатить невнесенные налоги (сборы).

Очевидно, если раньше компаниям, которые сотрудничают со лжепредпринимательскими структурами, приходили «предписания» о доначислении налогов (в рамках Указа № 488), то теперь им будут приходить «предложения».

Однако как быть, если субъект хозяйствования, получивший информацию с предложением, откажется их доплачивать? Все-таки ему только предложили, а не предписали (как было по Указу № 488). Вопрос остается открытым. Стоит ожидать, что такой спор перейдет в судебную плоскость.

При этом Комитету государственного контроля Республики Беларусь по согласованию с Советом Министров Республики Беларусь поручено утвердить порядок составления и направления заключений об установлении оснований, влекущих корректировку налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате (возврату) налога (сбора), оформления и направления уведомлений информации с предложением самостоятельно осуществить корректировку налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате (возврату) налога (сбора), а также уплату невнесенных налогов (сборов) (п.4 Указа № 151).

Составление заключения в отношении субъекта - основание для внеплановой проверки в рамках Указа № 510; в отношении иных субъектов при наличии сведений о совершении сделок (операций) с субъектом, в отношении которого составлено заключение, - тоже (подп.1.2 п.1 Указа № 151).

Нормативные правовые акты приведены в соответствие с Указом № 151

В связи с отменой Указа № 488 признаны утратившими силу:

• абзац 10 части первой п.19 Положения о государственной регистрации субъектов хозяйствования, утвержденного Декретом Президента Республики Беларусь от 16.01.2009 № 1;

• подп.7.51 п.7 Указа Президента Республики Беларусь от 29.11.2013 № 529 «О некоторых вопросах деятельности судов Республики Беларусь»;

• подп.1.18 п.1 Указа Президента Республики Беларусь от 31.12.2013 № 590 «О некоторых вопросах государственных закупок товаров (работ, услуг)»;

• подп.1.1 п.1 Указа Президента Республики Беларусь от 19.01.2016 № 14 «О дополнительных мерах по предупреждению незаконной минимизации сумм налогов»;

• абзац 8 части третьей п.18 Положения о порядке формирования, финансирования, выполнения и оценки эффективности реализации государственных программ, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 25.07.2016 № 289.

Вступление в силу Указа № 151

Начало действия документа - 24 апреля 2019 г. Предусмотренные Указом № 151 нормы вступают в силу с 1 января 2019 г. и распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2019 г. (абзац 4 п.6 Указа № 151).

Выводы

Акцент в борьбе с незаконной минимизацией налоговых платежей смещен с непосредственных субъектов на совершаемые хозяйственные операции.

Если раньше основанием для предписания о доначислении налогов было включение субъекта в реестр лжепредпринимательских структур, то теперь все зависит от конкретной операции (в первую очередь сделки, НДС и УСН).

Реестра, где можно посмотреть, с кем сотрудничать не стоит, больше не будет. Это значит, что теперь больше внимания стоит уделять самим операциям: документальному оформлению, содержанию, направленности и т. д.

Кроме того, практики по деловой цели хозяйственной операции нет, а это значит, что содержание операции, а не ее форма теперь становится определяющим.

15.05.2019

Николай Лимож, юрист