Материал помещен в архив

КАК ОПРЕДЕЛИТЬ МЕСТО РЕАЛИЗАЦИИ РАБОТ И УСЛУГ В ЕВРАЗИЙСКОМ ЭКОНОМИЧЕСКОМ СОЮЗЕ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Общие правила определения места реализации

С 1 января 2015 г. вступил в силу Договор о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 (далее соответственно - Договор, ЕврАзЭС). В нем предусмотрено, что взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляют в государстве - члене ЕврАзЭС, территорию которого признают местом реализации работ, услуг. Разберемся, в каких случаях признают территорию государства - члена ЕврАзЭС местом реализации (на примере наиболее распространенных сделок белорусских и российских контрагентов) и кто должен уплачивать НДС.

Взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляют в порядке, предусмотренном Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение 18 к Договору; далее - Протокол).

В п.29 Протокола отражены положения, руководствуясь которыми следует производить установление места реализации работ и услуг для целей исчисления НДС.

Справочно До 2015 г. место реализации работ и услуг в рамках Таможенного союза устанавливали на основании требований, изложенных в ст.3 Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 11.12.2009.

Установление места реализации работ и услуг необходимо для того, чтобы взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществлялось в государстве - члене ЕврАзЭС, территорию которого признают местом реализации работ, услуг. При выполнении работ, оказании услуг налоговую базу, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяют в соответствии с законодательством государства - члена ЕврАзЭС, территорию которого признают местом реализации работ, услуг (п.28 Протокола).

Следовательно, если местом реализации работ и услуг будет признана Республика Беларусь, то при их налогообложении следует применить налоговое законодательство Республики Беларусь. Если же местом реализации работ и услуг не признают территорию Республики Беларусь, то законодательство Республики Беларусь можно не применять, за исключением одного случая, о котором будет сказано ниже.

Приобретение работ и услуг в рамках Евразийского экономического союза

Напомним, что порядок исчисления и уплаты НДС установлен главой 12 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на НК в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. НК на основании Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З изложен в новой редакции. Комментарии см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

В частности, при приобретении работ и услуг у иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящих в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь, следует произвести исчисление и уплату НДС (п.1 ст.92 НК).

Естественно, такой порядок применяют, если местом реализации этих работ и услуг признается территория Республики Беларусь.

Реализация работ и услуг в рамках Евразийского экономического союза

Если местом реализации работ и услуг будет признана территория Республики Беларусь, то следует исчислить и уплатить НДС на территории Республики Беларусь, так как объектами обложения НДС считают обороты по реализации работ, услуг именно на ее территории (подп.1.1 п.1 ст.93 НК).

Если место реализации работ и услуг не территория Республики Беларусь, можно не производить исчисление и уплату НДС на территории Республики Беларусь. Однако по выбору плательщика он может исчислить НДС по ставке 20 %, если местом реализации работ и услуг не является территория Республики Беларусь (часть вторая п.10 ст.102 НК).

Место реализации работ и услуг, связанных непосредственно с недвижимым имуществом

Рассмотрим необходимость исчисления и уплаты НДС при приобретении и реализации конкретных видов работ и услуг в рамках ЕврАзЭС на основании определения их места реализации.

В частности, местом реализации работ, услуг признают территорию государства - члена ЕврАзЭС, если они связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории этого государства (подп.1) п.29 Протокола).

Справочно Недвижимое имущество - это земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в т.ч. леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, трубопроводы, линии электропередачи, предприятия как имущественные комплексы и космические объекты (п.2 Протокола).

Ремонт объекта недвижимости на территории Республики Беларусь и Российской Федерации

Ситуация 1 Российская организация по заказу белорусской организации выполнила работы по ремонту принадлежащей заказчику наземной станции связи, расположенной на территории: 1) Республики Беларусь; 2) Российской Федерации. Поскольку наземная станция связи - объект недвижимости, местом реализации работ по ее ремонту в первом случае признают территорию Республики Беларусь, так как эта станция расположена на ее территории, а во втором случае - не признают территорию Республики Беларусь, поскольку станция расположена не на ее территории. Следовательно, белорусская организация в первом случае должна произвести исчисление и уплату НДС при приобретении работ по ремонту наземной станции связи, расположенной на территории Республики Беларусь, а во втором - не должна. При реализации таких работ белорусской организацией иностранным заказчикам в первом случае возникает объект обложения НДС, а во втором - исчисление НДС не производится, но при желании белорусская организация имеет право исчислить НДС при реализации таких работ с применением ставки НДС в размере 20 %.

Отметим, что положения подп.1) п.29 Протокола применяют также в отношении услуг по аренде, найму и предоставлению в пользование на иных основаниях недвижимого имущества.

Предоставление в аренду помещения, находящегося на территории Республики Беларусь и Российской Федерации

Ситуация 2 Российская организация предоставила белорусской организации в аренду помещение, находящееся на территории: 1) Российской Федерации; 2) Республики Беларусь. Местом реализации в первом случае не признают территорию Республики Беларусь, так как сдаваемая в аренду недвижимость расположена не на территории Республики Беларусь, а во втором - признают, поскольку сдаваемая в аренду недвижимость расположена на территории Республики Беларусь. Таким образом, в первом случае белорусский арендатор исчисление НДС не производит, а во втором - производит. Если арендодатель - белорусский налогоплательщик, в первом случае исчисление НДС можно не производить, но есть право на применение ставки НДС в размере 20 %, а во втором - существует объект обложения НДС.

Место реализации работ и услуг, которые связаны непосредственно с движимым имуществом, транспортными средствами

Местом реализации работ, услуг признают территорию государства - члена ЕврАзЭС, если работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом, транспортными средствами, находящимися на территории этого государства (подп.2) п.29 Протокола).

Справочно Движимое имущество - вещи, не относящиеся к недвижимому имуществу, к транспортным средствам. Транспортные средства - морские и воздушные суда, суда внутреннего плавания, суда смешанного (река-море) плавания; единицы железнодорожного или трамвайного подвижного состава; автобусы; автомобили, включая прицепы и полуприцепы; грузовые контейнеры; карьерные самосвалы (п.2 Протокола).

Выполнение пусконаладочных работ и испытание оборудования, находящегося на территории Республики Беларусь и Российской Федерации

Ситуация 3 Российская организация выполнила по заказу белорусской организации пусконаладочные работы и испытание оборудования, находящегося на территории: 1) Республики Беларусь; 2) Российской Федерации. Поскольку оборудование относят к движимому имуществу, то местом реализации указанных работ в первом случае признают территорию Республики Беларусь, так как это оборудование находится на ее территории, а во втором - не признают территорию Республики Беларусь в связи с тем, что оборудование не находится на ее территории. Следовательно, белорусская организация в первом случае должна произвести исчисление и уплату НДС при приобретении этих работ, а во втором - не должна. При реализации таких работ белорусской организацией иностранным заказчикам в первом случае возникает объект обложения НДС, а во втором - исчисление НДС можно не производить, но при желании у белорусской организации есть право исчислить НДС при реализации этих работ с применением ставки НДС в размере 20 %.

Место реализации услуг в сфере культуры, искусства, обучения (образования), физической культуры, туризма, отдыха и спорта

Местом реализации услуг в этой сфере признают территорию государства - члена ЕврАзЭС, если они оказаны на территории этого государства.

Организация концертной программы на территории Республики Беларусь и Российской Федерации

Ситуация 4 Российская организация организовала концертную программу по заказу белорусской организации на территории: 1) Республики Беларусь; 2) Российской Федерации. Местом реализации услуг в первом случае признают территорию Республики Беларусь, поскольку концертная программа была проведена на ее территории, а во втором - не признают территорию Республики Беларусь, так как концертная программа была проведена не на ее территории. Следовательно, белорусская организация в первом случае должна произвести исчисление и уплату НДС при приобретении этих услуг, а во втором - не должна. При реализации таких услуг белорусской организацией иностранным заказчикам в первом случае возникает объект обложения НДС, а во втором - исчисление НДС не производят, но при желании белорусская организация может исчислить НДС при реализации этих услуг с применением ставки НДС в размере 20 %.

Место реализации работ, услуг, связанных с местом нахождения их покупателя

Местом реализации работ, услуг признают территорию государства - члена ЕврАзЭС, если налогоплательщик этого государства приобретает консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, дизайнерские, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытно-технологические (технологические) работы (подп.4) п.29 Протокола).

Справочно Определения вышеназванных работ, услуг приведены в п.2 Протокола.

Приобретение консультационных и юридических услуг на территории Республики Беларусь и Российской Федерации

Ситуация 5 Российская организация оказала белорусской организации консультационные и юридические услуги без выезда на территорию Республики Беларусь. Местом реализации этих услуг признают территорию Республики Беларусь, так как они приобретены белорусским заказчиком. Следовательно, заказчик должен исчислить и уплатить НДС на территории Республики Беларусь при приобретении этих услуг. При реализации таких услуг белорусской организацией иностранным заказчикам на территории Республики Беларусь местом реализации этих услуг не признают территорию Республики Беларусь, так как они не приобретаются белорусским заказчиком. Таким образом, белорусская организация не производит исчисление и уплату НДС на территории Республики Беларусь. При этом у нее есть право исчислить НДС при реализации этих услуг с применением ставки НДС в размере 20 %.

Местом реализации работ, услуг признают территорию государства - члена ЕврАзЭС, если налогоплательщик этого государства приобретает работы, услуги по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных.

Приобретение услуг по разработке программ для ЭВМ на территории Республики Беларусь и Российской Федерации

Ситуация 6 Российская организация на территории Российской Федерации оказывает услуги резиденту Республики Беларусь по разработке программ для ЭВМ. Местом реализации этих услуг признают территорию Республики Беларусь, так как их приобретает налогоплательщик Республики Беларусь. Следовательно, при приобретении этих услуг белорусская организация должна исчислить НДС в Республике Беларусь. При реализации таких услуг белорусской организацией резиденту Российской Федерации на территории Республики Беларусь местом реализации этих услуг не признают территорию Республики Беларусь, так как они не приобретаются белорусским заказчиком. Таким образом, белорусская организация не исчисляет НДС на территории Республики Беларусь. При этом у нее есть право исчислить НДС при реализации этих услуг с применением ставки НДС в размере 20 %.

Отметим, что положения в части определения места реализации работ и услуг, связанных с местом нахождения их покупателя, применяют также при:

• оказании услуг по предоставлению персонала в случае, если персонал работает в месте деятельности покупателя;

• передаче, предоставлении, уступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, фирменных наименований, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав;

• аренде, лизинге и предоставлении в пользование на иных основаниях движимого имущества, за исключением аренды, лизинга и предоставления в пользование на иных основаниях транспортных средств;

• оказании услуг лицом, привлекающим от своего имени для основного участника договора (контракта) либо от имени основного участника договора (контракта) другое лицо для выполнения работ, услуг, предусмотренных подп.4) п.29 Протокола.

Предоставление в аренду оборудования на территории Республики Беларусь и Российской Федерации

Ситуация 7 Российская организация на территории Российской Федерации предоставляет в аренду оборудование белорусской организации. Местом реализации этих услуг признают территорию Республики Беларусь, так как их приобретает налогоплательщик Республики Беларусь. Следовательно, при приобретении этих услуг белорусская организация должна исчислить НДС в Республике Беларусь. При сдаче в аренду оборудования белорусской организацией резиденту Российской Федерации на территории Республики Беларусь местом реализации не признают территорию Республики Беларусь, так как эти услуги не приобретаются белорусским заказчиком. Таким образом, белорусская организация не исчисляет НДС на территории Республики Беларусь. При этом она имеет право исчислить НДС при реализации этих услуг с применением ставки НДС в размере 20 %.

Место реализации других работ и услуг

Местом реализации работ, услуг признают территорию государства - члена ЕврАзЭС, если работы выполняет, услуги оказывает налогоплательщик этого государства, если иное не предусмотрено подп.1-4) п.29 Протокола (подп.5) п.29 Протокола).

Оказание услуг связи на территории Республики Беларусь и Российской Федерации

Ситуация 8 Российская организация оказала услуги связи белорусскому заказчику. Поскольку в подп.1-4) п.29 Протокола не оговорено определение места реализации услуг связи, место реализации этих услуг определяют по месту нахождения налогоплательщика, оказывающего такие услуги. Таким образом, местом реализации услуг связи не признается территория Республики Беларусь. Следовательно, при приобретении таких услуг в Республике Беларусь исчисление НДС не производится. При оказании таких услуг белорусским налогоплательщиком местом их реализации признают территорию Республики Беларусь. Таким образом, при оказании этих услуг следует исчислить и уплатить НДС на территории Республики Беларусь.

Положения подп.5) п.29 Протокола применяют также при аренде, лизинге и предоставлении в пользование на иных основаниях транспортных средств (подп.5) п.29 Протокола).

Предоставление в аренду транспортных средств на территории Республики Беларусь и Российской Федерации

Ситуация 9 Российская организация на территории Российской Федерации предоставляет в аренду транспортное средство белорусской организации. Местом реализации этих услуг не признают территорию Республики Беларусь, так как их оказывает не налогоплательщик Республики Беларусь. Следовательно, при приобретении этих услуг белорусская организация не исчисляет НДС в Республике Беларусь. Если белорусская организация оказала подобные услуги российской организации на территории Республики Беларусь, местом реализации этих услуг признают территорию Республики Беларусь, так как они оказаны белорусским налогоплательщиком. Следовательно, белорусская организация должна исчислить и уплатить НДС на территории Республики Беларусь.

05.02.2015

Владимир Васильев, экономист