Материал помещен в архив

ВОПРОС (УКС ГП): Как правильно списать и отразить в бухгалтерском и налоговом учете проектно-сметную документацию по объектам, строительство по которым не планируется и финансируемым:

а) за счет бюджетных средств;

б) за счет собственных средств?

ОТВЕТ: Бухгалтерский учет незавершенного строительства независимо от способа строительства ведется на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» на основании первичных учетных документов по фактическим затратам нарастающим итогом с даты начала строительства до даты приемки объекта (части объекта) в эксплуатацию (п.9 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10, далее - Инструкция № 10).

Затраты, понесенные заказчиком, застройщиком до начала строительства, учитываются по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов».

С даты начала строительства понесенные затраты включаются в состав затрат по незавершенному строительству и отражаются по дебету счета 08 и кредиту счета 97 (п.10 Инструкции № 10).

Исходя из информации, указанной в вопросе, строительные работы по объекту заказчиком (застройщиком) так и не начаты, то есть организация приняла решение не реализовывать инвестиционный проект, в связи с чем расходы на разработку проектной документации должны числиться у организации на счете 97.

Подготовка проектной документации является одной из стадий реализации инвестиционного проекта, в том числе и в ситуации, когда строительство объекта так и не началось.

Инвестиционная деятельность - деятельность организации по приобретению и созданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, строительных материалов у заказчика, застройщика, осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации (п.2 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102, далее - Инструкция № 102).

Соответственно, в бухгалтерском учете заказчика (застройщика) списание расходов по разработке проектной документации в качестве «прочих расходов по инвестиционной деятельности» на основании п.14 Инструкции № 102 отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы»:

Сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная заказчику проектной организацией, при финансировании разработки проектной документации за счет собственных средств заказчика может быть принята к вычету (ст.107 Налогового кодекса Республики Беларусь, далее - НК).

Обязанность по «восстановлению» ранее принятых к вычету сумм НДС на основании подп.19.15 п.19 ст.107 НК в данной ситуации у заказчика также отсутствует, так как расходы по разработке проектной документации не являются «товаром».

Справочно Товаром признается имущество (за исключением имущественных прав), реализуемое либо предназначенное для реализации, если иное не установлено таможенным законодательством Таможенного союза (п.1 ст.29 НК).

В том случае, если финансирование разработки проектной документации осуществлялось за счет бюджетных средств, заказчик не должен был принимать к вычету предъявленную проектной организацией сумму налоговых вычетов по НДС на основании подп.19.3 п.19 ст.107 НК: не подлежат вычету суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет безвозмездно полученных средств бюджета либо государственных внебюджетных фондов. Указанные суммы НДС относятся за счет этих источников на увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Для целей возможности включения суммы списанных расходов на разработку проектной документации в состав затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли, либо в состав внереализационных расходов заказчику необходимо учитывать следующие требования законодательства.

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 НК).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) и отражаются в том налоговом периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) (п.2 ст.130 НК).

При налогообложении налогом на прибыль не учитываются затраты организации на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества (подп.1.13 п.1 ст.131 НК).

Учитывая вышеизложенные нормы законодательства, расходы на разработку проектной документации по объекту строительства, в отношении которого заказчиком принято решение о прекращении реализации инвестиционного проекта по его возведению, можно рассматривать лишь применительно по отношению к возможности их включения в состав внереализационных расходов, так как рассматриваемые расходы не являются затратами, связанными с процессом производства и (или) реализации продукции, товаров, работ, услуг, имущественных прав.

Перечень внереализационных расходов, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли, в настоящее время определен в ст.129 НК.

Возможность включения в состав внереализационных расходов, уменьшающих облагаемую налогом прибыль, расходов по проектным работам по объекту строительства, возведение которого так и не было начато, ст.129 НК либо иными нормативными правовыми актами, регулирующими вопросы налогообложения, прямо не предусмотрена.

Обращается внимание, что рассматриваемые расходы не являются:

• расходами по аннулированным производственным заказам, а также производствам, не давшим продукции, которые могут быть учтены в составе внереализационных расходов, уменьшающих облагаемую налогом прибыль на основании подп.3.9 п.3 ст.129 НК (так как связаны не с освоением новых видов производств при осуществлении текущей деятельности, а с намерением создания амортизируемого имущества в рамках осуществления инвестиционной деятельности);

• расходами на ликвидацию, списание основных средств, нематериальных активов, выводимых из эксплуатации (включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, расходы на демонтаж, разборку, вывоз демонтированного, разобранного имущества), а также расходами на ликвидацию и (или) производимое в порядке, установленном законодательством, списание иного имущества (включая его стоимость), в том числе объектов незавершенного строительства, имущества, монтаж которого не завершен, которые могут быть учтены в составе внереализационных расходов, уменьшающих облагаемую налогом прибыль на основании подп.3.16 п.3 ст.129 НК.

При этом следует отметить, что согласно подп.3.27 п.3 ст.129 НК в состав внереализационных расходов, уменьшающих облагаемую налогом прибыль, могут быть включены другие расходы, потери, убытки, произведенные плательщиком для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Однако официальные разъяснения налоговых органов Республики Беларусь, позволяющие организации учитывать вышеуказанные расходы в составе внереализационных расходов в соответствии с подп.3.27 п.3 ст.129 НК, в настоящее время отсутствуют.

Ответы налоговых органов на обращения налогоплательщиков по данным вопросам показывают, что различные налоговые инспекции дают противоречивые ответы в части возможности отнесения таких расходов к другим расходам, потерям и убыткам для целей применения подп.3.27 п.3 ст.129 НК, то есть нет однозначной и четко выработанной позиции по данному вопросу.

С учетом вышеизложенного расходы по проектным работам, списание которых осуществляет организация, в общем случае не могут быть учтены при определении облагаемой налогом прибыли.

Вместе с тем организация, руководствуясь подп.1.5 п.1 ст.82 НК, подп.1.1 п.1 Указа Президента Республики Беларусь от 15.10.2007 № 498 «О дополнительных мерах по работе с обращениями граждан и юридических лиц», вправе обратиться за официальным разъяснением по данному вопросу в ИМНС по месту своего нахождения, а в случае несогласия с полученным ответом - в вышестоящий налоговый орган. После получения ответа с учетом его содержания следует отразить списание расходов по бросовым проектным работам в порядке, отличном от порядка, рекомендованного в настоящем ответе.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. НК изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Нормы п.1 ст.29, подп.1.5 п.1 ст.82, подп.19.3 и 19.15 п.19 ст.107, подп.3.9, 3.16, 3.27 п.3 ст.129, п.1 ст.130, подп.1.13 п.1 ст.131 старой редакции соответствуют нормам подп.2.27 п.2 ст.13, подп.1.8 п.1 ст.108, подп.24.4 и 24.15 п.24 ст.133, подп.3.10, 3.16 и 3.52 п.3 ст.175, п.1 ст.170, подп.1.8 п.1 ст.173 новой редакции НК.

31.05.2018

Виктор Статкевич, аудитор

Ответ подготовлен по результатам интернет-семинара «Бухгалтерский учет в строительных организациях»