Материал помещен в архив

КАКИЕ НАЛОГИ СЛЕДУЕТ ИСЧИСЛИТЬ ПРИ УПЛАТЕ НЕРЕЗИДЕНТУ ПРОЦЕНТОВ ПО ЗАЙМУ И ШТРАФОВ

Нередко у организаций, работающих с нерезидентами Республики Беларусь, возникают вопросы о порядке исчисления налогов с уплачиваемых ими сумм: налога на добавленную стоимость и налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее - налог на доходы). Иногда вызывает затруднения практика применения международных Соглашений об избежании двойного налогообложения. В настоящем материале рассмотрены вопросы исчисления вышеуказанных налогов применительно к уплаченным процентам по займу и штрафу за просрочку процентов резиденту Польши.

Ситуация Белорусская организация (заемщик) заключила договор займа с организацией Республики Польша (заимодавец), не осуществляющей деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство. В соответствии с условиями договора заем используется на пополнение оборотных средств организации (приобретение товара). За пользование займом резиденту Польши в последний рабочий день каждого месяца начисляются проценты, подлежащие перечислению не позднее 5-го числа месяца, следующего за отчетным. За просрочку перечисления процентов договором предусмотрена уплата штрафа. У организации возникают следующие вопросы: 1. Признаются ли объектом исчисления НДС начисляемые и перечисляемые нерезиденту проценты по займу и штрафным санкциям по просроченным процентам? 2. Какую ставку налога на доходы следует применить в отношении процентов по займу и штрафных санкций, причитающихся к уплате заимодавцу? 3. Каким образом производится исчисление налога на доходы в отношении указанных доходов нерезидента с учетом норм соглашения об избежании двойного налогообложения? 4. Как отразить эти расходы в налоговом учете?

Налог на добавленную стоимость не уплачивается с процентов по займу и штрафным санкциям

Вначале напомним суть договора займа. По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (п.1 ст.760 Гражданского кодекса РБ).

Обратимся к нормам Налогового кодекса РБ (далее - НК). При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РБ иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящими в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет НДС возлагается на состоящих на учете в налоговых органах РБ организации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права (п.1 ст.92 НК).

Таким образом, при исчислении НДС важно правильно определить место реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. В данной ситуации речь идет о реализации нерезидентом услуг.

Справочно Услугой признают деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п.2 ст.30 НК).

Порядок определения места реализации услуг установлен ст.33 НК. В ней определено, что местом реализации услуг признается территория Республики Беларусь, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя осуществляется на территории Республики Беларусь и (или) местом их нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь и ими оказываются услуги, не предусмотренные подп.1.1-1.4 п.1 ст.33 НК (подп.1.5 п.1 ст.33 НК).

При этом подп.1.1-1.4 п.1 ст.33 НК не предусмотрено определение места реализации услуг по предоставлению возмездного денежного займа и по выплате штрафов.

Следовательно, при оказании таких услуг налогоплательщиком Республики Польша местом их реализации признается территория Республики Польша и белорусской организации - заемщику не следует производить исчисление НДС при приобретении данных услуг у польской организации.

Это же правило относится и к получению нерезидентом-заимодавцем от белорусского заемщика штрафа за нарушение условий договора.

Проценты по займу облагают налогом на доходы по ставке 10 %, а штрафы не облагают при условии представления подтверждения

Исчисление и уплата налога на доходы производятся в соответствии с главой 15 НК, в п.1 ст.146 которой содержится исчерпывающий перечень объектов обложения налогом на доходы.

В частности, налогообложению подлежат процентные (купонные) доходы нерезидентов, полученные от источников в Республике Беларусь по долговым обязательствам любого вида независимо от способа их оформления, в т.ч. доходы по кредитам, займам (подп.1.2.1 п.1 ст.146 НК). Такие доходы облагаются налогом на доходы по ставке 10 % (п.1 ст.149 НК).

Объектом обложения налогом на доходы являются также доходы в виде неустоек (штрафов, пеней) и других видов санкций за нарушение условий договоров (подп.1.7 п.1 ст.146 НК). Ставка налога на доходы для данного вида доходов установлена в размере 15 % (п.1 ст.149 НК).

Налоговая декларация (расчет) по налогу на доходы представляется налоговым агентом в инспекцию Министерством по налогам и сборам РБ (далее - МНС РБ) по месту постановки на учет не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, которым признается календарный месяц, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы. Налог на доходы перечисляется в бюджет не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п.5 ст.150 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 14 февраля 2015 г. следует применять форму налоговой декларации (расчета) по налогу на доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, утвержденную постановлением МНС РБ от 24.12.2014 № 42.

В целях исчисления налога на доходы дата возникновения обязательств по его уплате определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа).

При этом днем начисления дохода (платежа) иностранной организации признается наиболее ранняя из следующих дат:

• дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) обязательств перед иностранной организацией по выплате доходов от долговых обязательств;

• дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (факта осуществления платежа, передачи имущества, имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета) (пп.1, 2 ст.148 НК).

Поскольку в соответствии с условиями договора начисление процентов производится в последний рабочий день каждого месяца (т.е. наиболее ранней из дат будет дата начисления доходов нерезиденту в бухгалтерском учете белорусского заемщика), исчисление, удержание и уплату налога на доходы необходимо осуществить в месяце, следующем за месяцем начисления дохода, а не в месяце, следующем за перечислением дохода нерезиденту.

Например, по процентам, начисленным по данным бухгалтерского учета 31 октября 2012 г., подлежащим перечислению нерезиденту не позднее 5 ноября 2012 г., датой начисления дохода для целей исчисления налога на доходы будет 31 октября, поскольку такая дата наиболее ранняя. Налоговая база будет рассчитываться по курсу Национального банка РБ именно на эту дату. Представить налоговую декларацию (расчет) и перечислить налог на доходы необходимо не позднее 20 и 22 ноября соответственно.

Республика Беларусь признает приоритет общепризнанных принципов международного права и обеспечивает соответствие им налогового законодательства. Если нормами международных договоров Республики Беларусь установлены иные нормы, чем те, которые предусмотрены НК и иными законодательными актами Республики Беларусь, то применяются нормы международного договора, если иное не определено нормами международного права (пп.1, 2 ст.5 НК).

Для целей применения положений действующих для Республики Беларусь международных договоров Республики Беларусь по вопросам налогообложения иностранная организация, являющаяся фактическим владельцем дохода (организация - заимодавец), должна представить по форме и в порядке, установленным МНС РБ, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том иностранном государстве, с которым имеется международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения (далее - подтверждение).

При этом подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства (ст.151 НК).

Справочно Форма и порядок заполнения подтверждения установлены Инструкцией о порядке представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82.

Теперь обратимся к нормам Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Польша об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 18.11.1992 (далее - Соглашение) (ратифицировано постановлением Верховного Совета РБ от 10.06.1993 № 2363-XII). В нем предусмотрено, что проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и уплачиваемые лицу с постоянным местонахождением в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Договаривающемся Государстве.

Однако такие проценты могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Договаривающегося Государства, но, если получатель фактически имеет право на проценты, взимаемый налог не должен превышать 10 % валовой суммы процентов (пп.1, 2 ст.11 Соглашения).

Справочно В Соглашении термин «проценты» обозначает доход в т.ч. от долговых требований любого вида, а также любой иной доход, рассматриваемый как проценты в соответствии с законодательством Договаривающегося Государства, в котором возникает такой доход.

Таким образом, обложение в Республике Беларусь налогом на доходы процентов, причитающихся польскому заимодавцу, предусмотрено как национальным законодательством, так и нормами Соглашения.

Следовательно, в отношении налогообложения этих процентов применяется ставка налога на доходы - 10 % независимо от представления либо непредставления заимодавцем подтверждения.

Следует учесть, что для целей ст.11 Соглашения штрафы, взимаемые в связи с просрочкой платежа, не рассматриваются как проценты. Штрафы за нарушение гражданско-правовых обязательств в целях применения Соглашения необходимо относить к другим доходам. При этом виды доходов лица с постоянным местонахождением в одном Договаривающемся Государстве, специально не названные в предыдущих статьях данного Соглашения, облагаются налогами только в этом Договаривающемся Государстве, т.е. только в Польше (п.1 ст.21 Соглашения).

Таким образом, в соответствии с вышеуказанными нормами Соглашения доход польского заимодавца, полученный в виде штрафа за нарушение условий договоров, будет освобожден от налога на доходы у белорусской организации при представлении подтверждения.

Справочно Подтверждает постоянное местонахождение в Польше сертификат, выдаваемый организациям по форме CFR-1. Особое внимание в справках нужно уделить периоду резидентства и лицу, которое подтверждает резидентство.

Налоговый учет процентов и штрафов

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении (далее - затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)), представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 НК).

Подпунктом 2.2 п.2 ст.130 НК предусмотрены особенности по отнесению затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) при определении прибыли от реализации приобретенных товаров, в частности включение в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) процентов по кредитам и займам, приходящимся на фактически реализованные товары.

Кроме того, предусмотрены особенности по отнесению затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) при определении прибыли от реализации произведенных товаров, т.е. прибыли от производственной деятельности, в частности включение в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) затрат, приходящихся на фактически реализованные товары (работы, услуги), рассчитанных на основе данных бухгалтерского учета (подп.2.3 п.2 ст.130 НК).

Таким образом, суммы процентов по займам, привлеченным организацией для целей, связанных с ее производственной деятельностью, включаются в затраты по производству и реализации продукции (товаров, работ, услуг) и учитываются при определении облагаемой налогом прибыли.

При этом проценты по просроченным займам и кредитам при исчислении налога на прибыль не учитываются (подп.1.20 п.1 ст.131 НК).

Внереализационными расходами признаются расходы, потери, убытки, произведенные плательщиком для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав. В их состав включаются в т.ч. суммы неустоек (штрафов, пеней) и других видов санкций за нарушение условий договоров (п.1, подп.3.1 п.3 ст.129 НК).

Таким образом, суммы штрафов за нарушение условий договора для целей налогообложения уменьшают налогооблагаемую прибыль в составе внереализационных расходов.

От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании законов РБ от 26.10.2012 № 431-З, от 31.12.2013 № 96-З, от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З, от 13.06.2016 № 372-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

21.12.2012 г.

Владимир Васильев, экономист