Материал помещен в архив

КОММЕНТАРИЙ
к статье 288 Налогового кодекса Республики Беларусь. Объект налогообложения и налоговая база налога при упрощенной системе: изменения в 2015 году (практические ситуации)

С 1 января 2015 г. вступил в силу Закон Республики Беларусь от 30.12.2014 № 224-З «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь» (далее - Закон № 224-З). Рассмотрим изменения, коснувшиеся применения упрощенной системы налогообложения (далее - упрощенная система, УСН) в части объекта налогообложения и налоговой базы.

Доходы, не включаемые в налоговую базу для налога при упрощенной системе

С 2015 г. дополнительно в валовую выручку для исчисления налога при упрощенной системе не включаются:

1) стоимость материальных ценностей, остающихся (полученных) в результате ликвидации (разборки, демонтажа) основных средств или иного имущества организации, в период до реализации таких ценностей.

Ситуация 1 Организацией, занимающейся изготовлением измерительных приборов, создан обменный фонд счетчиков, который используется в случае необходимости оперативной замены реализуемой организацией продукции, вышедшей из строя в течение гарантийного срока. В процессе эксплуатации часть счетчиков, учитываемых в составе обменного фонда, пришла в негодность. Организацией в результате списания счетчиков оприходованы материалы. Облагаются ли налогом при УСН поступившие материалы в результате списания счетчиков?

Не облагаются.

С 2015 г. дополнительно в валовую выручку не включается стоимость материальных ценностей, остающихся (полученных) в результате ликвидации (разборки, демонтажа) основных средств или иного имущества организации, в период до реализации таких ценностей. Таким образом, оприходованные от списания счетчиков материалы в 2015 г. не облагаются налогом при УСН.

Обращаем внимание, что стоимость товарно-материальных ценностей, оприходованных в результате такого списания, включается в состав внереализационных доходов в соответствии с подп.3.20 п.3 ст.128 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК).

В 2014 г. стоимость товарно-материальных ценностей, оприходованных в результате такого списания, включалась в валовую выручку в составе внереализационных доходов на дату принятия их к учету, а при реализации товарно-материальных ценностей - в составе выручки от реализации. Таким образом, стоимость материалов учитывалась в налоговой базе для УСН дважды;

2) суммы средств, безвозмездно полученные организацией в рамках целевого финансирования из республиканского и местных бюджетов либо бюджетов государственных внебюджетных фондов, из бюджета Союзного государства и использованные по целевому назначению, за исключением указанных средств, покрывающих затраты (расходы), учтенные ею при определении налоговой базы налога на прибыль.

Аналогичная норма есть в подп.3.19² п.3 и подп.4.1 п.4 ст.128 НК, которая говорит о том, что данные средства не включаются во внереализационные доходы.

Таким образом, указанные бюджетные средства не включаются ни во внереализационные доходы, ни в выручку;

3) выручка от отчуждения находящегося в государственной собственности имущества, при котором полученные денежные средства подлежат направлению в бюджет в соответствии с актами законодательства, регулирующими порядок распоряжения государственным имуществом, и (или) на цели, определенные этими актами законодательства, либо подлежат распределению согласно указанным актам.

Такая же норма применяется и при исчислении:

• налога на добавленную стоимость (подп.2.3 п.2 ст.93 НК);

• налога на прибыль (подп.4¹.2 п.4 ст.126 НК).

Данная норма была введена в целях установления одинакового порядка налогообложения налогом при УСН, НДС и налогом на прибыль.

Ситуация 2 Республиканское унитарное предприятие (РУП), имущество которого находится в государственной собственности и закреплено за РУП на праве хозяйственного ведения, осуществило продажу на аукционе здания, учитываемого в составе основных средств. Республиканское унитарное предприятие применяет упрощенную систему с уплатой НДС. Договором купли-продажи здания установлено: • денежные средства от продажи здания в полном объеме перечисляются покупателем в республиканский бюджет; • покупателю предоставляется рассрочка оплаты. Облагаются ли денежные средства от продажи здания налогом при УСН?

Не облагаются.

В рассматриваемой ситуации денежные средства от продажи здания налогом при УСН облагаться не будут на основании введенной в п.2 ст.288 НК в 2015 г. новой нормы.

Особенности исчисления налоговой базы отдельными категориями плательщиков

С 2015 г. появились некоторые особенности исчисления налоговой базы налога при УСН отдельными категориями плательщиков.

1. Так, в 2015 г. у подрядчика в выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав для целей определения налоговой базы и валовой выручки при выполнении проектных и строительных работ с участием субподрядчиков включаются:

1) сумма, полученная (причитающаяся) за выполнение этих работ собственными силами;

2) превышение суммы, полученной (причитающейся) за выполнение таких работ, над суммой, уплаченной (причитающейся) субподрядчику за выполнение указанных работ, и суммой, полученной (причитающейся) за их выполнение собственными силами.

Пунктом 22 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 30.09.2011 № 44, установлено, что стоимость строительных работ, выполненных субподрядными организациями и принятых в отчетном месяце генеральным подрядчиком совместно с заказчиком, в сумме, не превышающей договорную стоимость этих работ для заказчика, отражается генеральным подрядчиком записью по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Разница между договорной стоимостью работ, выполненных субподрядными организациями, определенной по договору, заключенному между генеральным подрядчиком и субподрядчиком, и договорной стоимостью этих же работ, определенной по договору, заключенному между генеральным подрядчиком и заказчиком, отражается на счете 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» или 90-8 «Прочие расходы по текущей деятельности». То есть нормы для упрощенной системы приведены в соответствие с нормами бухгалтерского учета, а также с нормами исчисления НДС и налога на прибыль.

Таким образом, у подрядчика с 2015 г. в налоговую базу при УСН будет включаться не только сумма, полученная (причитающаяся) за выполнение строительных или проектных работ собственными силами, но еще и полученная (причитающаяся) разница в стоимости работ.

Пример Заказчик заключил договор с подрядчиком на строительство объекта. Стоимость работ по договору подрядчика с заказчиком составляет 650 млн.руб. Подрядчик привлек для выполнения определенного ряда работ субподрядчика. Общая стоимость работ по договору подрядчика с субподрядчиком - 200 млн.руб. Стоимость работ, выполненных собственными силами подрядчика, - 400 млн.руб. От заказчика поступила оплата работ подрядчику в сумме 650 млн.руб. В налоговую базу подрядчика в данной ситуации будет включаться как сумма, полученная (причитающаяся) за выполнение работ собственными силами, - 400 млн.руб., так и превышение суммы, полученной (причитающейся) за выполнение таких работ, над суммой, уплаченной (причитающейся) субподрядчику за выполнение указанных работ, и суммой, полученной (причитающейся) за их выполнение собственными силами, - 50 млн.руб. Итого в налоговую базу следует включить 450 млн.руб.

2. В выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав для целей определения налоговой базы и валовой выручки включается при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на основании договоров комиссии, поручения и иных аналогичных гражданско-правовых договоров у комитента (доверителя), иного аналогичного лица - стоимость (цена), по которой реализованы товары (работы, услуги), имущественные права.

Эта норма была введена из-за множества вопросов по налогообложению дополнительной выгоды.

Ситуация 3 Комитент, применяющий упрощенную систему с ведением бухгалтерского учета, реализует товары через комиссионера. Товары были отгружены комиссионеру по цене 200 тыс.руб. за единицу, а реализованы комиссионером с дополнительной выгодой по цене 250 тыс.руб. По условиям договора комиссии дополнительная выгода полностью принадлежит комиссионеру и удерживается им при выплате денежных средств комитенту. В каком размере комитенту следует определить налоговую базу для целей исчисления налога при УСН?

Исходя из цены реализации товара - 250 тыс.руб.

Комитент обязан включить в налоговую базу для целей исчисления налога при УСН всю стоимость реализации товара комиссионером покупателю с учетом дополнительной выгоды, т.е. по цене 250 тыс.руб. Несмотря на то что комиссионер согласно условиям договора удерживает дополнительную выгоду при выплате денежных средств комитенту, налоговой базой налога при УСН у комитента является стоимость товаров, по которой они реализованы комиссионером покупателю, а не сумма средств, перечисленная комиссионером на счет комитента.

3. В выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав для целей определения налоговой базы и валовой выручки включаются суммы компенсации расходов по сбору отходов, образующихся после утраты потребительских свойств товаров, названных в приложении к Указу Президента Республики Беларусь от 11.07.2012 № 313, и пластмассовой, стеклянной тары, тары на основе бумаги и картона, в которую упакованы ввезенные потребительские товары, определяемые и выплачиваемые в порядке, установленном законодательством.

Указанные суммы учитываются в составе выручки на дату их поступления.

Порядок корректировки выручки в случае возврата товаров или изменения цены товаров (работ, услуг)

В 2015 г. ст.288 и 289 НК дополнены следующими нормами.

При увеличении стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением указанных в подп.3.10 части первой п.3 ст.286 НК), произведенном в период применения упрощенной системы после даты отражения выручки от их реализации (в т.ч. если отражение выручки произведено при применении общего порядка налогообложения или иного особого режима налогообложения), увеличение валовой выручки осуществляется организацией в том отчетном периоде, в котором произведено указанное увеличение стоимости.

В отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, возврат которых (отказ от которых) или уменьшение стоимости которых произведены в отчетном периоде календарного года, в котором плательщиком применяется упрощенная система, и выручка от реализации которых учитывалась им при исчислении налоговой базы налога при упрощенной системе в предшествующем отчетном периоде того же календарного года, соразмерное уменьшение выручки от реализации этих товаров (работ, услуг), имущественных прав осуществляется в том отчетном периоде, в котором произведены указанный возврат (отказ) или уменьшение стоимости.

В отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, возврат которых (отказ от которых) или уменьшение стоимости которых произведены:

• в отчетном периоде календарного года, в котором плательщиком применяется упрощенная система, и выручка от реализации которых учитывалась им при исчислении налоговой базы налога при упрощенной системе в предшествующем календарном году, производится уменьшение суммы налога при упрощенной системе в том отчетном периоде, в котором произведены возврат (отказ) или уменьшение стоимости, на сумму налога при упрощенной системе, исчисленную исходя из стоимости (части стоимости, на которую произведено уменьшение) этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, включенной в налоговую базу налога при упрощенной системе, и ставки налога при упрощенной системе, примененной в отношении выручки от реализации указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

• в период применения организацией общего порядка налогообложения или единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции и выручка от реализации которых учитывалась ею при исчислении налоговой базы налога при упрощенной системе, изменения вносятся в налоговую декларацию (расчет) по налогу при упрощенной системе за последний отчетный период того календарного года, в котором при исчислении налоговой базы налога при упрощенной системе учтена выручка от реализации указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Ситуация 4 Организация, занимающаяся производством ультразвуковых счетчиков газа, применяла в 2014 г. упрощенную систему, ею был реализован счетчик покупателю - юридическому лицу. В марте 2015 г., когда организация уже работала на общем порядке налогообложения, покупатель вернул счетчик в связи с выходом его из строя. За какой период организации необходимо откорректировать выручку?

Организация корректирует выручку по упрощенной системе за 2014 г.

В обратной ситуации, когда в налоговом периоде, в котором применяется УСН, плательщику возвращен товар, реализованный в налоговом периоде, в котором применялся общий порядок налогообложения, изменения вносятся в налоговые декларации (расчеты) по налогам, сборам, исчисленным при применении общего порядка налогообложения, в порядке, установленном п.8 ст.63 НК (часть третья п.39 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 15.11.2010 № 82).

Уточнена дата передачи имущественных прав

В 2015 г. уточнено понятие даты передачи имущественных прав в целях исчисления налоговой базы для налога при УСН (п.5 ст.288 НК).

Так, датой передачи имущественных прав признается дата заключения соответствующего договора, если иное не установлено договором, но она не может быть позднее даты поступления оплаты имущественных прав (иного прекращения обязательств по оплате имущественных прав, в т.ч. в результате зачета, уступки права требования, поступления средств от третьих лиц).

Ставка налога для организаций, осуществляющих розничную торговлю

В 2014 г. для осуществляющих розничную торговлю и не уплачивающих налог на добавленную стоимость организаций с численностью работников в среднем за период с начала года по отчетный период включительно не более 15 человек и индивидуальных предпринимателей, валовая выручка которых нарастающим итогом с начала года составляет не более 4 100 000 000 бел.руб., ставка налога при упрощенной системе была установлена в размере 3 % в отношении выручки от реализации в розничной торговле приобретенных товаров (п.2 ст.289 НК).

В 2016 г. п.2 ст.289 из НК будет исключен.

Однако есть переходная норма, установленная ст.8 Закона № 224-З, которая говорит о том, что данное положение вступает в силу с 1 января 2016 г. Таким образом, организации розничной торговли, применяющие ставку налога при УСН в размере 3 %, имеют переходный период - 1 год для переориентации своей деятельности либо смены режима налогообложения.

Изменения в порядке учета при упрощенной системе

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему, не вправе вести учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему (п.1 ст.291 НК):

• начиная с месяца, следующего за отчетным периодом, в котором численность работников организации в среднем за период с начала года по отчетный период включительно превысила 15 человек и (или) валовая выручка организации и индивидуального предпринимателя нарастающим итогом с начала года составила более 4 100 000 000 бел.руб. При этом начиная с указанного месяца ведение организациями бухгалтерского учета и отчетности, индивидуальными предпринимателями - учета доходов и расходов осуществляется на общих основаниях;

• в налоговом периоде, если в предшествующем ему налоговом периоде численность работников организации в среднем за период с начала года по последний отчетный период включительно превысила 15 человек и (или) валовая выручка организации и индивидуального предпринимателя нарастающим итогом с начала года составила более 4 100 000 000 бел.руб.

Таким образом, если предприятие, ведущее учет в книге учета доходов и расходов нарушает критерий численности работников - 15 человек и выручки - 4 100 000 000 бел.руб. в середине года, то оно переходит на ведение бухгалтерского учета до конца года и на весь следующий год.

От редакции «Бизнес-Инфо» Вести учет в книге учета доходов и расходов в 2018 году вправе организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, размер валовой выручки которых нарастающим итогом с начала 2018 года не превышает 492 000 бел. руб. (абзац 6 п.13 Указа Президента Республики Беларусь от 25.01.2018 № 29 «О налогообложении»).

Пример Организация «А» применяет в 2015 г. УСН и ведет учет в книге учета доходов и расходов. Если в III квартале 2015 г. она превысит критерий выручки 4 100 000 000 бел.руб., то соответственно, с III квартала 2015 г. организация должна будет перейти на ведение бухгалтерского учета в общем порядке и вести его до конца 2016 г.

12.01.2015

Наталья Киселева, экономист