Материал помещен в архив

КОММЕНТАРИЙ

к Закону Республики Беларусь от 31.12.2013 № 96-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам предпринимательской деятельности и налогообложения». Подоходный налог: изменения в статьи 160-160² Налогового кодекса Республики Беларусь

Статья 160. Особенности определения налоговой базы, исчисления, удержания и уплаты подоходного налога с физических лиц при получении доходов по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок

Комментируемым Законом (далее - Закон № 96-З) внесены существенные корректировки в ст.160 Налогового кодекса РБ (далее - НК), регулирующую порядок налогообложения доходов, полученных по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок.

Так, ст.160 НК регламентирован порядок определения налоговой базы по доходам, полученным от погашения ценных бумаг, а также по полученным по ним процентам (купонам, дисконтам).

Напомним, что в редакции ст.160 НК, действовавшей в 2013 г., был определен порядок налогообложения доходов, полученных только по операциям по реализации ценных бумаг и операциям с финансовыми инструментами срочного рынка.

Как и прежде, при налогообложении указанных доходов должен учитываться вид совершенной операции, так как налоговая база по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок определяется отдельно.

В целях правильного отнесения получаемых доходов к соответствующему виду операции в новой редакции ст.160 НК дано их определение (п.2):

• доходами по операциям с ценными бумагами признаются доходы от реализации, погашения ценных бумаг, определяемые исходя из цены их реализации, погашения (оплаты), а также доходы в виде процента (купона, дисконта), полученные по ценным бумагам, если иное не предусмотрено ст.160 НК;

• доходами по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок признаются доходы от реализации финансовых инструментов срочных сделок и иные доходы по ним, в т.ч. полученные суммы вариационной маржи и (или) премий;

• доходами по операциям с базисным активом финансовых инструментов срочных сделок признаются доходы, полученные от поставки базисного актива при исполнении таких инструментов.

При этом в доходы по операциям с базисным активом финансовых инструментов срочных сделок включаются (п.3 ст.160 НК):

• доходы по операциям с ценными бумагами, если базисным активом финансовых инструментов срочных сделок являются ценные бумаги;

• доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, если базисным активом финансовых инструментов срочных сделок являются другие финансовые инструменты срочных сделок;

• другие доходы плательщика, если базисным активом финансового инструмента срочных сделок не являются ценные бумаги или финансовые инструменты срочных сделок.

При этом сам порядок определения налоговой базы по этим доходам по сравнению с 2013 г. претерпел изменения. Так, с 1 января 2014 г. налоговая база подоходного налога с физических лиц по следующим операциям определяется:

1) с ценными бумагами - как разница между доходами, полученными по операциям с ценными бумагами, и фактически произведенными и документально подтвержденными расходами на приобретение, реализацию, погашение и хранение этих ценных бумаг либо налоговым вычетом в размере 10 % доходов, полученных по операциям с ценными бумагами.

При этом установлен механизм осовременивания произведенных расходов на приобретение ценных бумаг. Так, документально подтвержденные расходы на приобретение ценных бумаг, произведенные в белорусских рублях, подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу, установленному Национальным банком РБ (далее - Нацбанк) на день осуществления таких расходов. Определенные в долларах США расходы пересчитываются в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату фактического получения плательщиком доходов по операциям по реализации, погашению таких ценных бумаг.

Если курс белорусского рубля по отношению к доллару США, установленный Нацбанком на день осуществления расходов на приобретение ценных бумаг, больше курса белорусского рубля по отношению к доллару США, установленного Нацбанком на день получения плательщиком доходов по операциям по реализации, погашению таких ценных бумаг, то указанный выше пересчет не производится (части первая-третья п.5 ст.160 НК).

Законом № 96-З также изменен порядок предоставления налогового вычета в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение, реализацию, погашение и хранение ценных бумаг или в размере 10 % доходов, полученных по операциям с ценными бумагами.

Так, начиная с 2014 г. указанный вычет может быть предоставлен налоговым органом только по доходам по операциям с ценными бумагами, подлежащим налогообложению в соответствии со ст.178 НК (абзац 3 части пятой п.5 ст.160 НК). К таким доходам относятся :

• доходы, полученные от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами;

• доходы, полученные физическими лицами - налоговыми резидентами Республики Беларусь от источников за пределами Республики Беларусь;

• другие доходы, удержание подоходного налога с физических лиц с которых не возложено на налоговых агентов, а также доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности после исключения индивидуального предпринимателя из Единого государственного регистра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей;

2) с финансовыми инструментами срочных сделок - как разница между доходами, полученными по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, и фактически произведенными и документально подтвержденными расходами по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (п.6 ст.160 НК).

Напомним, что в 2013 г. налоговая база по этим операциям определялась как разница между положительными и отрицательными результатами, полученными от переоценки обязательств и прав требований по заключенным сделкам и исполнения финансовых инструментов срочного рынка, с учетом оплаты услуг по открытию позиций и ведению счета физического лица. При этом налоговая база увеличивалась на сумму премий, полученных по сделкам с форвардными и фьючерсными контрактами, опционами, и уменьшалась на сумму премий, уплаченных по указанным сделкам.

При этом в целях правильного определения налоговой базы по этим операциям дано определение финансового инструмента срочных сделок, которым для целей главы 16 НК признается договор, являющийся производным финансовым инструментом, стоимость которого зависит от цены или другого количественного показателя базисного актива договора, предусматривающий реализацию прав и (или) исполнение обязательств по данному договору в будущем. В свою очередь к производным финансовым инструментам относятся опционы, фьючерсы, форварды, свопы и другие производные финансовые инструменты, в т.ч. представляющие собой комбинацию перечисленных производных финансовых инструментов (часть вторая п.1 ст.160 НК).

В отличие от 2013 г. в новой редакции ст.160 НК дополнительно определено, что расходами по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок признаются фактически произведенные и документально подтвержденные плательщиком расходы, связанные:

• с приобретением, реализацией, погашением и хранением ценных бумаг;

• совершением операций с финансовыми инструментами срочных сделок;

• исполнением и прекращением обязательств по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок.

Кроме того, претерпел изменения и непосредственно сам состав расходов, связанных с осуществлением таких операций. Так, с 1 января 2014 г. в него включены:

• суммы, уплачиваемые эмитенту ценных бумаг в оплату размещаемых (выдаваемых) ценных бумаг;

• суммы, уплачиваемые по сделкам с ценными бумагами;

• периодические или разовые выплаты, предусмотренные условиями финансовых инструментов срочных сделок, в т.ч. уплаченные суммы вариационной маржи и (или) премий;

• оплата услуг, оказываемых биржевыми брокерами, а также возмещение понесенных ими расходов;

• оплата операций по регистрации покупателя (продавца) на бирже с присвоением ему уникального регистрационного кода, услуг по резервированию денежных и (или) иных средств обеспечения исполнения биржевых сделок при приобретении ценных бумаг и финансовых инструментов срочных сделок (части первая и вторая п.4 ст.160 НК).

При этом установлено, что доходы (расходы) по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, полученные (понесенные) в иностранной валюте, пересчитываются в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату фактического получения доходов (п.8 ст.160 НК).

В целях защиты экономических интересов граждан Республики Беларусь, имеющих в собственности акции, которые они приобрели в ходе приватизации государственной собственности за чеки «Имущество», Законом № 96-З изменен порядок определения налоговой базы в случае, когда такие акции ими отчуждаются.

Так, начиная с 2014 г. если ценные бумаги были приобретены плательщиком в собственность на безвозмездной основе или с частичной оплатой, то при налогообложении доходов по операциям по реализации, погашению ценных бумаг в состав документально подтвержденных расходов на приобретение этих ценных бумаг также включаются суммы, не подлежащие налогообложению и (или) не признаваемые объектами налогообложения в соответствии с действовавшим на момент приобретения этих ценных бумаг законодательством.

Напомним, что в прежней редакции ст.160 НК в этом случае в состав документально подтвержденных расходов на приобретение названных ценных бумаг включались только суммы, с которых был исчислен и уплачен подоходный налог с физических лиц при приобретении таких ценных бумаг. При этом в случае отчуждения ценных бумаг, приобретенных за чеки «Имущество», налогооблагаемая база ранее определялась фактически исходя из общей суммы выручки, поскольку стоимость этих чеков не рассматривалась в качестве затрат на приобретение акций. И в данном случае налоговая база по подоходному налогу с физических лиц могла быть уменьшена только на сумму налогового вычета в размере 10 % доходов, полученных от реализации этих ценных бумаг.

Кроме того, Законом № 96-З дополнительно определено, что суммы, уплаченные плательщиком за приобретение базисного актива финансовых инструментов срочных сделок, в т.ч. для его поставки при исполнении такого инструмента, признаются расходами при поставке (последующей реализации) базисного актива (часть третья п.4 ст.160 НК).

В качестве необходимости урегулирования всех вопросов, связанных с исчислением, удержанием и перечислением подоходного налога с доходов физических лиц, получаемых по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, в ст.160 НК с 1 января 2014 г. закреплено следующее (части первая и вторая п.9):

• налоговым агентом признается лицо (за исключением доверительного управляющего, осуществляющего операции по договорам доверительного управления денежными средствами), от которого плательщик получил доходы по операциям с ценными бумагами и (или) финансовыми инструментами срочных сделок по договору комиссии, поручения и иному аналогичному гражданско-правовому договору;

• исчисление, удержание и перечисление в бюджет подоходного налога с физических лиц с доходов по операциям с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок осуществляются налоговыми агентами при фактической выплате плательщику доходов в порядке, установленном ст.175 НК;

• при невозможности удержания налоговым агентом подоходного налога с физических лиц по причине отсутствия выплат дохода в денежной форме или недостаточности выплачиваемых плательщику доходов в денежной форме для удержания подоходного налога с физических лиц удержание налога производится в порядке и сроки, установленные пп.2 и 5 ст.181 НК.

С учетом того что с 1 января 2014 г. НК дополнен ст.160¹ и 160², регулирующими порядок налогообложения доходов, получаемых по операциям доверительного управления денежными средствами, а также от участия в фондах банковского управления, соответствующие дублирующие нормы исключены из ранее действовавшей ст.160 НК.

Статья 160¹. Особенности определения налоговой базы, исчисления, удержания и уплаты подоходного налога с физических лиц при получении доходов по операциям доверительного управления денежными средствами

В целях урегулирования вопросов, связанных с налогообложением доходов, получаемых физическими лицами, выступающими в качестве вверителя и (или) выгодоприобретателя по договору доверительного управления денежными средствами, НК дополнен ст.160¹.

Необходимо отметить, что по договору доверительного управления денежными средствами физическое или юридическое лицо (вверитель) передает банку или небанковской кредитно-финансовой организации (доверительному управляющему) на определенный срок денежные средства в доверительное управление, а доверительный управляющий обязуется за вознаграждение осуществлять управление переданными денежными средствами в интересах вверителя или указанного им лица (выгодоприобретателя) (ст.213 Банковского кодекса РБ).

Так, налоговая база по таким видам доходов определяется (п.2 ст.160¹ НК):

1) отдельно по каждому договору доверительного управления денежными средствами и представляет собой доход в виде прибыли, полученной по такому договору в сумме, определенной доверительным управляющим на основе данных бухгалтерского учета операций доверительного управления в порядке, установленном законодательством, и выплачиваемой плательщику. При этом она уменьшается на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, возмещенных (понесенных) вверителем и (или) выгодоприобретателем и связанных с операциями, совершаемыми доверительным управляющим по договору доверительного управления денежными средствами.

Указанные документы должны содержать информацию о фамилии, собственном имени, отчестве (при его наличии) вверителя и (или) выгодоприобретателя, сумме и дате оплаты, назначении платежа, если такие требования предусмотрены законодательством, регулирующим порядок оформления указанных документов. В случае если документы не содержат этих реквизитов, к ним прилагается справка получателя платежа, скрепленная печатью, содержащая недостающую информацию.

Налоговому агенту могут быть представлены копии документов, подтверждающих фактически произведенные вверителем и (или) выгодоприобретателем расходы. В этом случае представленные копии сверяются налоговым агентом с оригиналами, о чем делается соответствующая отметка на копиях документов, а на оригиналах этих документов - отметка о сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, учтенных в целях налогообложения.

При передаче доверительным управляющим плательщику ценных бумаг, приобретенных по договору доверительного управления денежными средствами, этот доверительный управляющий обязан выдать письменное подтверждение о передаче плательщику таких ценных бумаг с указанием даты выбытия ценных бумаг, их количества и балансовой стоимости, определенной на дату выбытия, которое является документом, подтверждающим фактически произведенные и документально подтвержденные расходы, понесенные плательщиком для приобретения таких ценных бумаг;

2) на дату фактической выплаты дохода плательщику по операциям доверительного управления денежными средствами;

3) на дату прекращения действия такого договора в случае получения убытка.

Такой убыток уменьшает налоговую базу подоходного налога с физических лиц, определенную нарастающим итогом за период действия договора. При этом при исчислении подоходного налога с физических лиц налоговым агентом учитываются ранее удержанные и перечисленные в бюджет суммы налога с доходов по операциям доверительного управления денежными средствами. Возврат излишне удержанного у плательщика подоходного налога с физических лиц осуществляется в порядке, установленном п.3 ст.181 НК.

Подоходный налог с физических лиц с доходов по операциям доверительного управления денежными средствами исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет налоговым агентом при фактической выплате таких доходов физическому лицу в порядке, установленном ст.175 НК. При этом налоговым агентом признается доверительный управляющий, осуществляющий выплату плательщику доходов по операциям доверительного управления денежными средствами (п.3 ст.160¹ НК).

Кроме того, Законом № 96-З определен механизм удержания налоговым агентом исчисленной суммы подоходного налога по причине отсутствия выплат плательщикам доходов в денежной форме или недостаточности выплачиваемых им доходов в денежной форме для удержания подоходного налога с физических лиц.

Названный механизм осуществляется в порядке и сроки, установленные пп.2 и 5 ст.181 НК (п.5 ст.160¹ НК).

Статья 160². Особенности определения налоговой базы, исчисления, удержания и уплаты подоходного налога с физических лиц при получении доходов от участия в фондах банковского управления

В целях урегулирования вопросов налогообложения доходов, получаемых физическими лицами, выступающими в качестве вверителя и (или) выгодоприобретателя по договору доверительного управления фондом банковского управления НК дополнен ст.160².

Подоходный налог с физических лиц с доходов от участия в фонде банковского управления исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет налоговым агентом, которым признается доверительный управляющий фондом банковского управления, осуществляющий выплату плательщику доходов от участия в фонде банковского управления в порядке выкупа (досрочного выкупа) долевого сертификата (его доли), при фактической выплате таких доходов плательщику в порядке, установленном ст.175 НК (п.4 ст.160² НК).

Налоговая база подоходного налога с физических лиц с таких доходов определяется как разница между доходом плательщика от участия в фонде банковского управления и фактически произведенными и документально подтвержденными расходами вверителя и (или) выгодоприобретателя, связанными с участием такого лица в фонде банковского управления. При этом:

• доходом физического лица от участия в фонде банковского управления признается стоимость доли физического лица в имуществе фонда на дату выкупа (досрочного выкупа) долевого сертификата (его доли) доверительным управляющим фондом банковского управления, рассчитанная в порядке, определенном договором доверительного управления фондом банковского управления;

• к расходам, связанным с участием физического лица в фонде банковского управления, относятся стоимость выкупаемой доли физического лица в имуществе фонда банковского управления на дату передачи денежных средств и (или) ценных бумаг в фонд банковского управления, а также сумма денежных средств, удержанных в пользу фонда банковского управления при досрочном выкупе доверительным управляющим фондом банковского управления долевого сертификата (его доли).

Также установлен механизм осовременивания доходов (расходов) физического лица от участия в фонде банковского управления. В этих целях полученные (понесенные) в иностранной валюте доходы (расходы) пересчитываются в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату выплаты доходов от участия в фонде банковского управления (п.2 ст.160² НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании законов РБ от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З, от 13.06.2016 № 372-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

18.02.2014

Марина Константинова, экономист