Материал помещен в архив

КУРСОВЫЕ И СУММОВЫЕ РАЗНИЦЫ: УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

В связи с принятием нового типового плана счетов и постепенным сближением законодательства Республики Беларусь в области бухгалтерского учета и отчетности с международными стандартами финансовой отчетности в текущем году изменился не только порядок отражения в учете, но и экономический смысл многих бухгалтерских операций.

Процесс продолжается: новая редакция Закона о бухгалтерском учете и отчетности предполагает дальнейшие изменения в учете.

Не пропустить новшества законодательства помогут сгруппированные в данном пособии нормативные документы и аналитические материалы по отражению в учете и налогообложению курсовых и суммовых разниц в 2012 г.

Нормативные документы

Бухгалтерский учет

* Закон РБ от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности».

Стоимость активов, приобретенных за иностранную валюту, следует определять в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, установленному Национальным банком РБ (далее - Нацбанк) на дату принятия активов на бухгалтерский учет (часть третья ст.11).

Стоимость обязательств, выраженных в иностранной валюте, следует определять в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату возникновения обязательств (часть четвертая ст.11).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2014 г. вышеназванный Закон утратил силу в связи с принятием Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности». Учетная оценка активов регулируется ст.12 данного Закона.

* Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденная постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102.

Текущая деятельность - основная приносящая доход деятельность организации и прочая деятельность, не относящаяся к финансовой и инвестиционной деятельности (абзац 9 п.2).

Финансовая деятельность - деятельность организации, приводящая к изменениям величины и состава внесенного собственного капитала, обязательств по кредитам, займам и иных аналогичных обязательств, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации (абзац 10 п.2).

Доходами по текущей деятельности являются выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, а также прочие доходы по текущей деятельности (п.6).

Расходы по текущей деятельности представляют собой часть затрат организации, относящуюся к доходам по текущей деятельности, полученным организацией в отчетном периоде (п.7).

Курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством, следует включать в состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (абзац 6 п.15).

* Типовой план счетов бухгалтерского учета, Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденные постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50.

Счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» используется для отражения на соответствующих субсчетах доходов и расходов организации, связанных с ее текущей деятельностью (часть первая п.70 Инструкции).

Доходы и расходы по инвестиционной и финансовой деятельности, а также иные доходы и расходы отражаются в бухгалтерском учете на счете 91 «Прочие доходы и расходы» и соответствующих субсчетах к нему (п.71 Инструкции).

Суммовые разницы следует отражать на счете 90 или 91 в зависимости от того, по какому виду деятельности эти суммовые разницы возникают. При этом в случае возникновения суммовых разниц по выручке от реализации продукции, товаров, работ, услуг в учетной политике можно предусмотреть один из двух вариантов отражения суммовых разниц.

* Декрет Президента РБ от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц».

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. Декрет № 15 утратил силу на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 «Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы».

Переоценка имущества (денежные средства на валютных счетах в банках, в кассах организаций, в пути) и обязательств (дебиторская задолженность по расчетам с покупателями и заказчиками за товары, работы, услуги; с работниками организации по подотчетным суммам; по расчетам с другими дебиторами; кредиторская задолженность по расчетам с поставщиками и подрядчиками за товары, работы, услуги; с работниками организации по подотчетным суммам; по кредитам банков; займам других организаций; по расчетам с другими кредиторами) в иностранной валюте производится при изменении Нацбанком курсов иностранных валют на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период (подп.1.1 п.1).

Возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте разницы относятся (подп.1.2 п.1):

- организациями, финансируемыми из бюджета, - на увеличение или уменьшение источников финансирования;

- некоммерческими организациями и индивидуальными предпринимателями - на увеличение или уменьшение их доходов и расходов;

- коммерческими организациями:

по дебиторской задолженности по расчетам с учредителями (участниками) по вкладам в уставный фонд организации - на увеличение или уменьшение резервного фонда;

по резервам, создаваемым в иностранной валюте в соответствии с законодательством, и средствам целевого финансирования, полученным в иностранной валюте, - на увеличение или уменьшение этих резервов и средств целевого финансирования;

по кредиторской задолженности (в т.ч. по полученным кредитам, займам и процентам по ним), дебиторской задолженности по выданным авансам на выполнение работ и приобретение оборудования и материалов, возникшим при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы до ввода (передачи) их в эксплуатацию, - на стоимость капитальных вложений, после ввода (передачи) основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию, - в конце отчетного квартала и (или) года на стоимость основных средств и нематериальных активов (за исключением процентов по полученным займам и кредитам);

в иных случаях - на внереализационные доходы или расходы и учитываются при налогообложении, если иное не установлено Президентом РБ или Советом Министров РБ по согласованию с Президентом РБ.

* Инструкция по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденная постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. вместо Инструкции № 199 следует руководствоваться Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденным постановлением Минфина РБ от 29.10.2014 № 69.

Курсовые разницы - разницы, возникающие при оценке в белорусских рублях активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в связи с изменением устанавливаемых Нацбанком официальных курсов иностранных валют к белорусскому рублю (абзац 3 п.4).

* Постановление Совета Министров РБ от 03.06.2011 № 704 «О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте» (далее - постановление № 704).

Коммерческие организации вправе:

1) расходы, связанные с покупкой иностранной валюты для проведения расчетов за сырье, материалы, товары, по использованным на их приобретение займам, кредитам и уплате процентов по ним в сумме разницы между курсом покупки иностранной валюты и курсом Нацбанка на момент покупки относить на увеличение стоимости указанного сырья, материалов, товаров (п.1);

2) относить разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте (п.2):

- по дебиторской задолженности за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги, по авансам, выданным поставщикам и подрядчикам на приобретение сырья, материалов, товаров, работ, услуг, - на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г.;

- по кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками за сырье, материалы, товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также по кредитам, займам и процентам по ним, авансам, полученным от покупателей и заказчиков, - на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г.;

- по денежным средствам, являющимся вкладом собственника имущества (учредителя, участника) в уставный фонд организации, - на увеличение или уменьшение резервного фонда и не учитывать при налогообложении.

* Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденная постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118.

В первоначальную стоимость основных средств (кроме организаций, финансируемых из бюджета) включается в числе прочих затрат:

- курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности по обязательствам, связанным с приобретением основных средств и выраженным в иностранной валюте (абзац 6 части первой п.11);

- суммовые разницы, возникающие при расчетах по обязательствам, связанным с приобретением основных средств в случаях, когда оплата осуществляется в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах) (абзац 7 части первой п.11).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2013 г. постановление № 118 на основании постановления Минфина РБ от 30.04.2012 № 26 утратило силу. Учет основных средств осуществляется в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением № 26.

* Разъяснение Минфина РБ и МНС РБ от 14.02.2012 № 15-1-1/122/2-2-23/700 «О некоторых вопросах отражения курсовых разниц» (далее - разъяснение № 15-1-1/122/2-2-23/700).

Уточнено, что курсовые разницы, возникшие при изменении Нацбанком курсов иностранных валют 24 мая и 21 октября 2011 г. при переоценке денежных средств на валютных счетах в банках (в т.ч. находящихся в аккредитивах), в кассе организации, в пути, за исключением являющихся вкладом собственника имущества (учредителя, участника) в уставный фонд организации, коммерческие организации вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2014 г. Основанием для отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц, возникших при переоценке денежных средств в иностранной валюте, являются документы, подтверждающие суммы указанных курсовых разниц, возникших 24 мая и 21 октября 2011 г., которыми могут служить выписки банков по соответствующим счетам на указанные даты, бухгалтерские справки и другие документы.

Налогообложение

* Налоговый кодекс РБ (далее - НК).

При исчислении налога на прибыль следует учитывать, что в состав внереализационных доходов включают:

- положительные курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, определяемые в порядке, установленном законодательством (подп.3.17 п.3 ст.128);

- положительные суммовые разницы, возникающие при погашении дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме, превышающей сумму выручки и (или) внереализационных доходов, определенную в соответствии с п.5 ст.31 НК. Такие доходы отражаются в том налоговом периоде, на который приходится день погашения дебиторской или кредиторской задолженности (подп.3.18 п.3 ст.128).

В состав внереализационных расходов включаются:

- отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, определяемые в порядке, установленном законодательством (подп.3.24 п.3 ст.129);

- отрицательные суммовые разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме меньшей, чем сумма выручки (внереализационных доходов), определенной в соответствии с п.5 ст.31 НК. Такие расходы отражаются в том налоговом периоде, на который приходится день погашения дебиторской или кредиторской задолженности (подп.3.25 п.3 ст.129).

Подлежащие вычету суммы налога на добавленную стоимость определяются при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, в которых сумма обязательств выражена (часть первая п.8 ст.107):

- в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, - в сумме налога на добавленную стоимость в белорусских рублях, фактически уплаченной плательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте, - в сумме налога на добавленную стоимость в иностранной валюте, фактически уплаченной плательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав. Подлежащие вычету суммы налога на добавленную стоимость в иностранной валюте пересчитываются в белорусские рубли по официальному курсу Нацбанка, установленному на день уплаты сумм налога на добавленную стоимость.

* Письмо МНС РБ от 15.09.2011 № 2-2-23/1651 «Актуальные вопросы исчисления налога на прибыль».

Если белорусская организация заключает с нерезидентом дополнительное соглашение к договору займа, согласно которому обязательство, по договору первоначально выраженное в иностранной валюте, изменено на белорусские рубли по договорному курсу, превышающему курс Нацбанка, разница в части такого превышения включается в состав внереализационных расходов и учитывается при налогообложении в общеустановленном порядке (вопрос 1 приложения).

* Письмо МНС РБ от 23.05.2011 № 2-2-23/10280 «Об исчислении налога на прибыль при возникновении разницы между курсами иностранной валюты».

Письмо разъясняет порядок налогообложения разниц, возникающих между курсами иностранной валюты.

* Разъяснение № 15-1-1/122/2-2-23/700.

С 1 января 2012 г. курсовые разницы, на которые распространяется порядок, установленный п.2 постановления № 704, и срок списания которых установлен руководителем организации с 1 января 2012 г., не относятся организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, к внереализационным доходам, учитываемым при исчислении налога при упрощенной системе налогообложения.

Аналитические материалы

Комментарии и пособия

С.Шкирман, экономист

Комментарий к постановлению Совета Министров Республики Беларусь от 07.02.2012 № 126 «О внесении изменения в постановление Совета Министров Республики Беларусь от 3 июня 2011 г. № 704». Девальвационная прибыль по вкладам инвесторов не учитывается при налогообложении. В остальных случаях налогообложение курсовых разниц может быть растянуто на период по 31 декабря 2014 года.

Справочная информация

Курсы иностранных валют, установленные Национальным банком Республики Беларусь в 2012 году.

Курсы доллара США, евро и российского рубля, установленные Национальным банком Республики Беларусь в 2012 году.

Курсы иностранных валют, устанавливаемые Национальным банком Республики Беларусь на первое число каждого месяца 2012 года.

От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании законов РБ от 26.10.2012 № 431-З, от 31.12.2013 № 96-З, от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

12.06.2012 г.

Маргарита Згировская, аудитор