Материал помещен в архив

ЛИЗИНГ ТРАНСПОРТНЫХ СРЕДСТВ С АВАНСОВЫМИ ПЛАТЕЖАМИ: ЕСТЬ НЮАНСЫ, НЕ ДОПУСТИТЕ ОШИБОК

Транспортными организациями широко используется приобретение транспортных средств в лизинг. При этом возникает много различных ситуаций, связанных с условиями договоров лизинга.

Рассмотрим одну из таких ситуаций и те вопросы, которые возникли у организации.

Ситуация Между организацией-лизингополучателем и лизингодателем - резидентом Республики Беларусь в октябре 2011 г. заключен договор лизинга грузового автомобиля. Срок договора лизинга - 23 месяца. Стоимость автомобиля с НДС - 180 000 долл. США. Оплата согласно договору должна производиться лизингополучателем в белорусских рублях по курсу доллара США, установленному Национальным банком РБ (далее - Нацбанк РБ), на дату платежа. При этом условиями договора предусмотрено, что до момента передачи автомобиля лизингополучатель должен произвести в пользу лизингодателя авансовые платежи в части контрактной стоимости автомобиля в октябре и ноябре 2011 г. Выкупная стоимость автомобиля - 18 000 долл. США. Автомобиль передан лизингополучателю 5 декабря 2011 г., лизинговые платежи после передачи объекта лизинга до момента выкупа производятся равными платежами ежемесячно в сумме 6 000 долл. США. Согласно учетной политике организации выручка у лизингополучателя определяется методом «по отгрузке». В соответствии с договором и согласно графику авансовые платежи в части контрактной стоимости уплачены:   Дата Сумма В том числе НДС 12 октября 2011 г. (курс долл. США - 5 765 руб.) 103 770 000 руб. (или 18 000 долл. США) 17 295 000 руб. (или 3 000 долл. США) 15 ноября 2011 г. (курс долл. США - 8 770 руб.) 157 860 000 руб. (или 18 000 долл. США) 26 310 000 руб. (или 3 000 долл. США)   5 декабря 2011 г. автомобиль получен от лизингодателя по товарно-транспортной накладной и принят на учет в качестве основного средства. В накладной указана контрактная стоимость автомобиля в сумме 1 544 400 000 руб. (в т.ч. НДС - 257 400 000 руб.), которая пересчитана лизингодателем по курсу доллара США, установленному Нацбанком РБ на дату передачи предмета лизинга лизингополучателю, что составило 180 000 долл. США (курс долл. США на 5 декабря 2012 г. - 8 580 руб.). Далее были произведены лизинговые платежи в части контрактной стоимости по графику:   Дата Сумма В том числе НДС 15 декабря 2011 г. (курс долл. США - 8 450 руб.) 50 700 000 руб. (или 6 000 долл. США) 8 450 000 руб. (или 1 000 долл. США) 10 января 2012 г. (курс долл. США - 8 470 руб.) 50 820 000 руб. (или 6 000 долл. США) 8 470 000 руб. (или 1 000 долл. США)   В учете организации были сделаны записи:   Дата Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. 12 октября 2011 г. Произведен авансовый платеж в части контрактной стоимости автомобиля 76 «Расчеты с разными дебиторами и креди-торами», субсчет «Задолжен-ность по контракт-ной стоимости предмета лизинга» 51 «Расчетный счет» 103 770 000 15 ноября 2011 г. Произведен авансовый платеж в части контрактной стоимости автомобиля 76 51 157 860 000 5 декабря 2011 г. Принят на учет автомобиль (1 544 400 000 - - 257 400 000) 08 76 1 287 000 000 Отражен НДС, предъявленный лизингодателем, в части контрактной стоимости автомобиля 18 76 257 400 000 Принят на учет автомобиль в качестве основного средства, полученного по договору лизинга 01, субсчет «Имущество, полученное по договору лизинга» 08 1 287 000 000 Отражены суммовые разницы по авансовому платежу, произведенному 12 октября 2011 г. ((8 580 руб. - - 5 765 руб.) х х 18 000 долл. США) 76 92 «Внереа-лизацион-ные доходы и расходы» 50 670 000 Отражены суммовые разницы по авансовому платежу, произведенному 15 ноября 2011 г. ((8 580 руб. - - 8 770 руб.) х х 18 000 долл. США) 92 76 3 420 000 9 декабря 2011 г. Отражены расходы, связанные с регистрацией автомобиля в органах Государственной автомобильной инспекции (госпошлина, минимальный страховой тариф) 08 76 189 500 Принята на учет присоединенная стоимость предмета лизинга - автомобиля 01, субсчет «Присоеди-ненная стоимость предмета лизинга» 08 189 500 15 декабря 2011 г. Произведен платеж по оплате контрактной стоимости предмета лизинга 76 51 50 700 000 Отражены суммовые разницы по авансовому платежу, произведенному 15 декабря 2011 г. 76 92 780 000   По мнению организации, в результате изменения курса валют образовались суммовые разницы: 1) в части оплаченной контрактной стоимости до получения автомобиля (в части дебиторской задолженности лизингодателя): - по платежу от 12.10.2011: +50 670 000 руб., что отражено записью: Д-т 76 - К-т 92; - по платежу от 15.11.2011: -3 420 000 руб., что отражено записью: Д-т 92 - К-т 76. Итого: 47 250 000 руб. положительных суммовых разниц; 2) в части оплаченной контрактной стоимости после получения автомобиля (в части кредиторской задолженности перед лизингодателем): - по платежу от 15.12.2011: -780 000 руб. ((8 450 руб. - 8 580 руб.) х 6 000 долл. США), что отражено записью: Д-т 76 - К-т 92. В сложившейся ситуации у организации возникли следующие вопросы. Как и на каком счете учитывать суммовые разницы, возникшие до и после получения автомобиля в части контрактной стоимости и в части НДС, приходящегося на контрактную стоимость? В какой сумме принимать к вычету НДС в части контрактной стоимости предмета лизинга (автомобиля)? По какому курсу учитывать амортизацию предмета лизинга, в т.ч. в части авансовых платежей?

Прежде чем отвечать на поставленные вопросы, следует выяснить, что такое суммовые разницы и когда они возникают.

До получения предмета лизинга суммовых разниц не возникает

Суммовые разницы - это разницы в белорусских рублях, возникающие при расчетах по обязательствам, оплата которых осуществляется в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах. Такое определение было приведено в Инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденной постановлением Минфина РБ от 26.12.2003 № 181 (утратило силу с 29 января 2012 г.).

Сразу следует сказать, что в части предварительной оплаты за автомобиль суммовых разниц не возникает. При оплате в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте переоценка задолженности, в отличие от задолженности в иностранной валюте, ежемесячно не производится.

То есть до получения автомобиля дебиторскую задолженность лизингодателя переоценивать не следовало.

Суммовые разницы будут возникать только в части оплаты, производимой после получения автомобиля. При этом суммовые разницы будут рассчитываться в части каждого отдельно произведенного платежа между курсами валюты на дату принятия предмета лизинга к учету и дату проведения каждого платежа.

Одновременно следует отметить и то, что лизингодатель неверно отразил в накладной стоимость автомобиля в белорусских рублях.

В накладной следовало указать стоимость автомобиля, которая сложилась из фактически произведенной предварительной оплаты в белорусских рублях и задолженности лизингополучателя в долларах США на дату передачи автомобиля, пересчитанной в белорусские рубли по курсу, установленному Нацбанком РБ на 5 декабря 2011 г.

Стоимость автомобиля должна была быть указана: ((103 770 000 руб. + 157 860 000 руб.) + (180 000 долл. США - (18 000 долл. США х 2) х 8 580 руб.)) = 1 497 150 000 руб., в т.ч. НДС по ставке 20 % - 249 525 000 руб. (примечание).

Поэтому необходимо с лизингодателем уточнить стоимость автомобиля, указанную в накладной (внести исправления в накладную) и внести исправления в бухгалтерский учет в части отражения контрактной стоимости предмета лизинга и суммы НДС.

Суммовые разницы, возникающие после принятия предмета лизинга к учету, учитываются в составе присоединенной стоимости

На основании п.17 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118, суммовые разницы, возникающие после принятия основных средств к бухгалтерскому учету при расчетах по обязательствам, связанным с приобретением основных средств, относятся на стоимость этих основных средств.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2013 г. постановление № 118 на основании постановления Минфина РБ от 30.04.2012 № 26 утратило силу. Учет основных средств осуществляется в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением № 26.

Аналогичная норма предусмотрена п.15 Инструкции о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.04.2004 № 75.

При этом для определения суммовых разниц контрактную стоимость предмета лизинга нужно принимать с учетом НДС.

Записи, которые следует производить в бухгалтерском учете после принятия предмета лизинга (грузового автомобиля) к бухгалтерскому учету, следующие.

«Входной» налог на добавленную стоимость в части контрактной стоимости предмета лизинга принимается к вычету по курсу на дату принятия предмета лизинга к учету

С 1 января 2011 г. «входной» НДС в части контрактной стоимости предмета лизинга принимается к вычету по курсу иностранной валюты, установленному Нацбанком РБ на дату принятия предмета лизинга на учет. Такая норма установлена п.10 ст.107 Налогового кодекса РБ (далее - НК РБ).

Согласно п.10 ст.107 НК РБ по договорам финансового лизинга, предусматривающим исполнение денежных обязательств в иностранной валюте или в белорусских рублях в суммах, эквивалентных определенным суммам в иностранной валюте, предъявленные и подлежащие вычету суммы налога на добавленную стоимость в части контрактной стоимости предмета финансового лизинга определяются в белорусских рублях исходя из официального курса иностранной валюты, установленного Нацбанком РБ на дату принятия на учет предмета лизинга, и рассчитываются от соответствующей суммы денежных обязательств в иностранной валюте или эквивалента в иностранной валюте.

Поэтому в рассматриваемой ситуации вычету подлежит НДС в сумме 249 525 000 руб.

Обратите внимание! Даже если предположить, что автомобиль доставлен к лизингодателю не в день его отгрузки лизингодателем, то отразить в учете сумму НДС, отличную от той, которая указана в накладной, нельзя, потому что накладная в соответствии с законодательством должна быть выписана в белорусских рублях, соответственно и сумма НДС будет в белорусских рублях. Согласно п.6 Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная», утвержденной постановлением Минфина РБ от 18.12.2008 № 192, денежные показатели в накладных ТТН-1 и ТН-2 заполняются в белорусских рублях. В случае осуществления расчетов за поставляемые товары в иностранной валюте в установленном законодательством Республики Беларусь порядке заполнение денежных реквизитов в накладных ТТН-1 и ТН-2 может производиться в иностранной валюте, при этом слово «руб.» зачеркивается и указывается сокращенное наименование иностранной валюты. В рассматриваемой ситуации в иностранной валюте выражены только обязательства по договору, а расчеты производятся белорусскими рублями, поэтому накладную нужно выписывать в белорусских рублях.

Порядок вычета НДС установлен п.4 ст.107 НК РБ.

Вычет налога на добавленную стоимость лизингополучателем, определяющим момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п.1 ст.100 НК РБ (т.е. «по отгрузке»), производится исходя из момента получения предмета лизинга, определенного в соответствии с п.11 ст.100 НК РБ.

Согласно п.11 ст.100 НК РБ моментом передачи предмета в лизинг признается последний день установленного договором каждого периода, к которому относится лизинговый платеж по такой передаче, но не ранее момента фактической передачи предмета лизинга лизингополучателю.

То есть вычитать НДС в части контрактной стоимости организация вправе по частям, приходящимся на каждый период, установленный договором лизинга.

Но следует обратить внимание на авансовые платежи, которыми также погашалась сумма НДС. До принятия к бухгалтерскому учету предмета лизинга у организации не было оснований принимать к вычету НДС. Поэтому за период, оставшийся с момента получения автомобиля до окончания срока лизинга, необходимо принять к вычету НДС, приходящийся на всю его контрактную стоимость. В связи с этим возникает вопрос: как принять к вычету НДС по произведенным авансовым платежам и в какой сумме?

Законодательство не содержит конкретного ответа на поставленный вопрос.

По мнению автора, возможны 2 варианта определения НДС, приходящегося на авансовые платежи.

Вариант 1. Определяется фактическая сумма НДС в произведенных авансовых платежах: (103 770 000 + 157 860 000) х 20 / 120 = 43 605 000 руб.

Вариант 2. Рассчитывается сумма НДС, приходящаяся на авансовые платежи, по следующей формуле:

Сумма предъявленного НДС /  Стоимость автомобиля с учетом НДС х Сумма авансовых платежей.

Налог на добавленную стоимость, приходящийся на авансовые платежи, в этом случае составит 43 605 000 руб. (249 525 000 / 1 497 150 000 х (103 770 000 + 157 860 000)).

Как видим, сумма НДС в обоих случаях будет одинаковой.

Принять к вычету НДС по авансовым платежам можно в декларации за декабрь 2012 г., поскольку платеж относится к периодам за октябрь и ноябрь, НДС оплачен, а предмет лизинга в декабре принят к учету.

Амортизационные отчисления по объекту лизинга

В соответствии с п.51 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Минэкономики РБ, Минфина РБ и Минстройархитектуры РБ от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее - Инструкция № 37/18/6):

• амортизационные отчисления по объекту лизинга производятся ежемесячно в течение срока договора лизинга лизингополучателем либо лизингодателем принятыми в соответствии с условиями договора способами и методами исходя из амортизируемой стоимости объекта лизинга, размеров и периодичности перечисления лизинговых платежей, установленных договором лизинга, независимо от формы лизинга. Начисление амортизации начинается с месяца его ввода в эксплуатацию лизингополучателем. Исключение составляют случаи по отдельным предметам лизинга, установленные п.54 Инструкции № 37/18/6;

• если договором лизинга предусмотрено начисление амортизации до ввода объекта лизинга в эксплуатацию, амортизационные отчисления в соответствии с графиком лизинговых платежей относятся на расходы будущих периодов и включаются в затраты (операционные, внереализационные расходы) в месяце ввода объекта лизинга в эксплуатацию.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 февраля 2013 г. в часть вторую п.51 Инструкции № 37/18/6 на основании постановления Минэкономики РБ, Минфина РБ и Минстройархитектуры РБ от 22.12.2012 № 117/80/37 внесено изменение. В частности, если договором лизинга предусмотрено начисление амортизации до ввода объекта лизинга в эксплуатацию, амортизационные отчисления в соответствии с графиком лизинговых платежей относятся на расходы будущих периодов и включаются в затраты на производство, расходы на реализацию, прочие расходы по текущей деятельности, прочие расходы в месяце ввода объекта лизинга в эксплуатацию.

Справочно Согласно п.54 Инструкции № 37/18/6 амортизация по отдельным объектам лизинга: • предметам интерьера (включая офисную мебель), предметам для отдыха, досуга и развлечений, легковым автомобилям (кроме автомобилей, относимых к специальным, и автомобилей, используемых для услуг такси) - начисляется линейным способом; • зданиям, сооружениям, передаточным устройствам - начисляется исходя из срока полезного использования, установленного в диапазоне от нормативного срока службы, в соответствии с п.17 Инструкции № 37/18/6, уменьшенного на срок фактической эксплуатации, до 1/5 указанной разницы, но не менее 3 лет.

За срок действия договора как лизингодатель, так и лизингополучатель имеют право начислять амортизацию в сумме, не превышающей разницу между контрактной стоимостью объекта лизинга и его выкупной (остаточной) стоимостью, определяемой в соответствии с условиями договора.

Если условиями договора лизинга на период его действия размеры амортизационных отчислений по объекту лизинга не определены, то амортизация начисляется линейным способом исходя из нормативного срока службы.

За период действия договора лизинга в рассматриваемой ситуации амортизация должна быть начислена в размере 90 % от контрактной стоимости предмета лизинга.

Контрактная стоимость предмета лизинга за минусом НДС рассчитывается следующим образом: фактически уплаченные авансовые платежи за минусом НДС + стоимость в размере 120 000 долл. США (180 000 (общая стоимость) - 36 000 (авансовые платежи) - 24 000 (НДС в неоплаченной стоимости предмета лизинга)), пересчитанная по курсу на дату принятия предмета лизинга к бухгалтерскому учету.

Стоимость в размере 120 000 долл. США на дату принятия предмета лизинга к бухгалтерскому учету равна 1 029 600 000 руб. (120 000 долл. США х 8 580 руб.).

Выкупная стоимость составляет 15 000 долл. США ((180 000 - 30 000 (НДС)) х 10 %), или в белорусских рублях на дату принятия предмета лизинга к учету - 128 700 000 руб. (15 000 долл. США х 8 580 руб.).

Сумма амортизации по авансовым платежам - 218 025 000 руб. (103 770 000 + 157 860 000 - 43 605 000).

Следовательно, амортизируемая стоимость предмета лизинга составит: 218 025 000 + 1 029 600 000 - 128 700 000 = 1 118 925 000 руб.

Поскольку срок договора лизинга 23 месяца, то амортизация по договору будет начисляться после его принятия к учету еще в течение 21 месяца (23 - 2).

Амортизация должна начисляться ежемесячно в сумме 42 900 000 руб. (5 000 долл. США х 8 580 руб.). За 21 месяц будет начислено 900 900 000 руб. (42 900 000 х 21).

Общая сумма амортизации, начисленная за период договора лизинга, составит: 900 900 000 + 218 025 000 = 1 118 925 000 руб.

Упрощенный пример расчетов по лизинговому договору при наличии авансовых платежей

Ситуация (цифры условные) Контрактная стоимость предмета лизинга - 1 200 долл. США, в т.ч. НДС - 200 долл. США. Срок договора - 6 месяцев. До получения предмета лизинга лизингополучатель уплатил авансовые платежи: • 15 января 2012 г. - 200 долл. США по курсу, установленному Нацбанком РБ на дату оплаты, 8 400 руб. за 1 долл. США, что составило 1 680 000 руб.; • 15 февраля 2012 г. - 200 долл. США по курсу, установленному Нацбанком РБ на дату оплаты, 8 390 руб. за 1 долл. США, что составило 1 678 000 руб. Итого оплачено 3 358 000 руб., что составило 400 долл. США по курсу на дату внесения платежей. 28 февраля 2012 г. предмет лизинга получен. Курс доллара США на эту дату - 8 110 руб. Задолженность перед лизингодателем на дату получения предмета лизинга - 800 долл. США. Все последующие платежи уплачиваются равными долями ежемесячно.

Лизингодатель в накладной должен указать стоимость предмета лизинга: 3 358 000 руб. + 800 долл. США х 8 110 руб. = 9 846 000 руб., в т.ч. НДС - 1 641 000 руб. (9 841 000 х 20 / 120).

В учете лизингополучателя необходимо сделать записи:

Если принять на учет предмет лизинга исходя из полной стоимости в долларах США (в т.ч. и с учетом НДС) по курсу на дату его принятия на учет (1 200 долл. США х 8 110 руб.), то расчеты будут выглядеть следующим образом.

Таким образом, из примера видно, что определять стоимость передаваемого предмета лизинга при наличии авансовых платежей нужно как сумму, складывающуюся из поступивших авансовых платежей в белорусских рублях и задолженности лизингополучателя на дату передачи предмета лизинга в иностранной валюте, пересчитанной в белорусские рубли по курсу на дату отгрузки передачи предмета лизинга.

Примечание. Ниже приведен упрощенный пример, подтверждающий такой порядок определения контрактной стоимости предмета лизинга.

17.08.2012 г.

Валентина Прохожая, экономист