Материал помещен в архив

ВОПРОС (ЗАО «ГТС»): Между Предприятием (Арендатор) и ОУПП «Гродненское городское жилищно-коммунальное хозяйство» (Арендодатель) с целью устройства мини-рынка заключен договор аренды капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений, машино-мест, их частей, находящихся в городской коммунальной собственности, на предоставление во временное возмездное владение и пользование открытой площадкой с асфальтобетонным покрытием.

За арендуемое имущество Арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату.

Также Предприятие производит предпроектную работу по сбору технических условий. Затем будет изготовлен проект на устройство мини-рынка на арендуемой площадке с последующим его строительством.

Можно ли относить затраты по аренде площадки на увеличение стоимости объекта «Реконструкция открытой площадки под мини-рынок» с момента заключения договора до ввода объекта в строй?

ОТВЕТ: Арендная плата с даты передачи объекта в аренду до даты начала строительства не может быть отражена на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы».

С даты начала строительства, при условии, что арендатор, сможет выступить заказчиком в строительной деятельности, арендная плата может быть квалифицирована в качестве затрат, увеличивающих стоимость реконструируемого объекта.

Затраты, понесенные заказчиком, застройщиком при строительстве, в бухгалтерском учете подразделяются на затраты, увеличивающие стоимость объекта учета, и затраты, не увеличивающие стоимость объекта учета (п.4 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10, далее - Инструкция № 10).

Затраты, увеличивающие стоимость объекта учета, подразделяются на затраты, предусматриваемые и не предусматриваемые сводным сметным расчетом стоимости строительства (далее - сводный сметный расчет).

К затратам, предусматриваемым сводным сметным расчетом, относятся затраты, включаемые в установленном порядке в сводный сметный расчет (п.5 Инструкции № 10).

Арендная плата за возмездное владение и пользование открытой площадкой с асфальтобетонным покрытием согласно требованиям законодательства не является затратами, предусматриваемыми сводным сметным расчетом.

Порядок составления сметной документации, в состав которой входит в том числе и сводный сметный расчет, установлен Инструкцией о порядке определения сметной стоимости строительства и составления сметной документации на основании нормативов расхода ресурсов в натуральном выражении, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 18.11.2011 № 51 (далее - Инструкция № 51). Инструкция № 51 обязательна для применения при составлении сметной документации на строительство объектов, финансируемых полностью или частично за счет средств республиканского и (или) местных бюджетов, в том числе государственных целевых бюджетных фондов, а также государственных внебюджетных фондов, внешних государственных займов и внешних займов, привлеченных под гарантии Правительства Республики Беларусь, кредитов банков Республики Беларусь под гарантии Правительства Республики Беларусь и областных, Минского городского исполнительных комитетов, а также при строительстве жилых домов с использованием государственной поддержки (п.2 Инструкции № 51).

Вместе с тем ввиду отсутствия специального нормативного правового акта, устанавливающего порядок составления сметной документации при иных («небюджетных») источниках финансирования, положения Инструкции № 51 в части структуры расходов (затрат), включаемых в сводный сметный расчет, а также в части состава сметной документации используются при составлении сметной документации, в том числе сводного сметного расчета, всеми организациями.

Перечень затрат, не предусматриваемый сводным сметным расчетом, но включаемым в учетную стоимость объекта строительства, также установлен п.5 Инструкции № 10.

Среди перечня затрат, не предусматриваемых сводным сметным расчетом, однако относимым на увеличение стоимости объекта строительства, арендная плата за пользование капитальными строениями (зданиями, сооружениями, в рассматриваемой ситуации - открытой площадкой с асфальтобетонным покрытием) прямо не определена.

Следует отметить, что перечень затрат, не предусматриваемых сводным сметным расчетом, но относимых на увеличение стоимости объекта строительства, содержащийся в п.5 Инструкции № 10, не является закрытым.

В частности, п.5 Инструкции № 10 среди такого перечня затрат указаны «другие затраты, непосредственно связанные со строительством».

Бухгалтерский учет незавершенного строительства независимо от способа строительства ведется на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» на основании первичных учетных документов по фактическим затратам нарастающим итогом с даты начала строительства до даты приемки объекта (части объекта) в эксплуатацию (п.9 Инструкции № 10).

Затраты, понесенные заказчиком, застройщиком до начала строительства, учитываются по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» (п.10 Инструкции № 10).

С даты начала строительства понесенные затраты включаются в состав затрат по незавершенному строительству и отражаются по дебету счета 08 и кредиту счета 97.

В вопросе не указано, какое целевое назначение определено в договоре аренды в отношении использования площадки с асфальтобетонным покрытием, а также не указано, какое целевое назначение у земельного участка, на котором расположена данная асфальтированная площадка, однако, само по себе намерение арендодателя и арендатора провести реконструкцию такой площадки с целью обустройства на ней мини-рынка еще не дает основания для квалификации арендной платы, как затрат, непосредственно связанных со строительством объекта с даты передачи площадки в аренду по передаточному акту.

В связи с этим, по мнению автора, рассматривать затраты по аренде площадки как затраты, понесенные заказчиком, застройщиком до начала строительства с даты заключения договора аренды (с даты передачи объекта аренда арендодателем арендатору по передаточному акту) до даты начала строительства, в качестве расходов будущих периодов, подлежащих отражению на счете 97 на основании п.10 Инструкции № 10, неправомерно.

С даты начала строительства, в том случае, если на всей территории площадки будет проводиться реконструкция, и какая-либо отдельная часть площадки не будет использоваться для осуществления хозяйственной деятельности арендатора, то арендная плата может быть квалифицирована заказчиком, застройщиком как «другие затраты, непосредственно связанные со строительством», которые на основании п.5 Инструкции № 10 относятся на увеличение стоимости объекта строительства и отражаются заказчиком (застройщиком) на счете 08.

Однако в рассматриваемой ситуации обращается внимание на тот факт, что арендатор вряд ли сможет обеспечить наличие правовых оснований для проведения реконструкции открытой площадки под мини-рынок, т.е. выступить заказчиком (застройщиком) в строительной деятельности, который в соответствии с Инструкцией № 10 осуществляет бухгалтерский учет затрат по незавершенному строительству и формирует учетную стоимость объектов учета по возводимому (реконструируемому) объекту.

В частности, п.6 ст.51 Закона Республики Беларусь от 05.07.2004 № 300-З «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь» (далее - Закон № 300-З) предусмотрено, что возведение, реконструкция, реставрация, капитальный ремонт, благоустройство объекта осуществляются в установленном порядке на основе утвержденной предпроектной (предынвестиционной) документации, если ее разработка является обязательной, и проектной документации, в том числе сметы (сметной документации).

Проектирование, возведение, реконструкция, реставрация, капитальный ремонт объекта (за исключением садовых домиков, хозяйственных строений и сооружений, необходимых для ведения коллективного садоводства на земельных участках, предоставленных членам садоводческого товарищества для этих целей) осуществляются на основании разрешительной документации, состав, порядок подготовки и выдачи которой устанавливаются с учетом требований законодательных актов Советом Министров Республики Беларусь, если иное не определено Президентом Республики Беларусь (ст.21 Закона № 300-З).

В соответствии с Положением о порядке подготовки и выдачи разрешительной документации на строительство объектов, утвержденным постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 20.02.2007 № 223, Законом № 300-З, иными нормативными правовыми актами, а также с учетом сложившейся правоприменительной практики, у арендатора, не являющегося собственником объекта недвижимости, отсутствует возможность получения разрешительной документации на строительство (реконструкцию) арендованного объекта и, как следствие, будут отсутствовать правовые основания для выполнения строительных, монтажных и иных специальных работ по реконструкции на арендованном объекте.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. Положение № 223 изложено в новой редакции постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 31.10.2018 № 785.

Иными словами, арендатор не сможет являться заказчиком (застройщиком) в строительной деятельности.

В такой ситуации у арендатора будут отсутствовать правовые основания для отражения на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» как затрат по арендной плате за открытую асфальтированную площадку, так и каких-либо иных затрат, которые относятся на увеличение стоимости объекта строительства заказчиком (застройщиком) в строительной деятельности (п.3 Инструкции № 10).

Субъектами хозяйствования, которые не являются собственниками объектов и у которых такие объекты находятся на ином вещном праве или на основании гражданско-правового договора с письменного согласия собственника таких объектов, могут выполняться лишь работы по капитальному ремонту либо технической модернизации (подп.4.4 п.4 Декрета Президента Республики Беларусь от 23.11.2017 № 7 «О развитии предпринимательства»).

При этом для целей этого Декрета под технической модернизацией понимают замену (установку нового) технологического оборудования с выполнением сопутствующих работ по устройству несущих оснований под оборудование, прокладке или замене отдельных внутренних инженерных сетей, связанных с функционированием технологического оборудования, устройству перегородок, отделочных и других работ, производимых внутри здания и не затрагивающих несущую способность конструкций.

Указанные в вопросе работы по реконструкции мини-рынка не являются работами по капитальному ремонту и (или) технической модернизации.

Соответственно, осуществлять функции заказчика (застройщика) по реконструкции такого объекта и вести бухгалтерский учет затрат по такой реконструкции сможет лишь собственник такого объекта.

30.05.2018

Виктор Статкевич, аудитор

Ответ подготовлен по результатам интернет-семинара «Бухгалтерский учет в строительных организациях»