Материал помещен в архив

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ У ТОРГОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ, ИМЕЮЩИХ ФИЛИАЛЫ

Общие положения

Часть торговых организаций осуществляет свою деятельность через несколько торговых объектов, которые могут располагаться по всей республике. Эти торговые объекты могут быть выделены либо не выделены на отдельный баланс, иметь либо не иметь текущий (расчетный) банковский счет.

Торговые организации, имеющие обособленные подразделения, при исчислении налога на добавленную стоимость должны учитывать положения п.3 ст.13 Налогового кодекса РБ (далее - НК), согласно которому филиалы, представительства и иные обособленные подразделения юридических лиц Республики Беларусь, имеющие отдельный баланс, которым для совершения операций юридическим лицом открыт банковский счет с предоставлением права распоряжаться таким счетом должностным лицам данных обособленных подразделений, исчисляют суммы налогов, сборов (пошлин) и исполняют налоговые обязательства этих юридических лиц, если иное не установлено НК либо Президентом РБ.

Таким образом, магазин, не имеющий отдельного баланса или текущего (расчетного) либо иного банковского счета, которому от головной организации передаются для реализации товары, исчисление НДС не производит. Исчисление и вычет НДС в этом случае производятся организацией, создавшей такой магазин.

Магазин, имеющий отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет (далее - магазин), для целей исчисления НДС признается налогоплательщиком. В таком случае исчисление и вычет НДС магазином ничем не отличаются от исчисления и вычета НДС создавшим его юридическим лицом. Следовательно, магазин может применять установленные законодательством льготы и пониженные ставки НДС. Например, если магазин реализует товары в розницу, он имеет право исчислять НДС по расчетной ставке.

Особенности исчисления и вычета НДС филиалами связаны с нормами подп.2.9 ст.93 и п.21 ст.107 НК.

В соответствии с подп.2.9 ст.93 НК объектами обложения налогом на добавленную стоимость не признаются обороты по возмездной и безвозмездной передаче товаров, включая основные средства и нематериальные активы (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юридического лица, за исключением случаев, установленных п.21 ст.107 НК.

Согласно п.21 ст.107 НК налоговые вычеты, подлежащие передаче получателю при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяются в следующем порядке.

При передаче в пределах одного юридического лица товаров (работ, услуг), имущественных прав их получателю могут передаваться фактические суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при их приобретении (ввозе), либо фактически уплаченные суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), имущественным правам, использованным при производстве или создании передаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При невозможности определения фактически уплаченных сумм налога на добавленную стоимость по операциям, предусмотренным п.21 ст.107 НК, либо при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, суммы налога на добавленную стоимость по которым еще не уплачены, передаются (а в случае, предусмотренном частью второй указанного пункта, могут передаваться) налоговые вычеты, равные 20 % от стоимости передаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав. В этом случае на указанную сумму у передающей стороны уменьшаются суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Если в состав одного юридического лица входят 2 и более плательщика, при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (одного или нескольких) одним из этих плательщиков другому могут производиться исчисление и уплата налога на добавленную стоимость. В этом случае передача налоговых вычетов получателю товаров (работ, услуг), имущественных прав не производится. Перечень товаров (работ, услуг), имущественных прав, при передаче которых производятся исчисление и уплата налога на добавленную стоимость, отражается в учетной политике плательщика.

Исходя из указанных положений НК при передаче организацией магазину товаров или при передаче товаров магазином в организацию передающая сторона имеет право:

- передать сумму НДС, уплаченную при приобретении переданных товаров;

- при передаче продукции собственного производства передать суммы НДС, фактически уплаченные по товарам (работам, услугам), имущественным правам, использованным при производстве или создании передаваемых товаров;

- передать суммы НДС, равные 20 % стоимости передаваемых товаров, если по указанным операциям невозможно определить фактически уплаченные суммы НДС;

- при передаче товаров не передавать сумму НДС;

- при передаче товаров исчислять НДС как при реализации товаров другим юридическим лицам, если в учетной политике предусмотрено исчисление НДС при передаче таких товаров.

Последний вариант (исчисление НДС) можно применять только в том случае, если учетной политикой определен перечень товаров, при передаче которых в пределах юридического лица производится исчисление НДС. Первые 4 варианта можно применять выборочно в каждом конкретном случае. Закреплять в учетной политике один из первых 4 вариантов не нужно.

Передача налоговых вычетов по товарам

До 1 января 2008 г. возможности не передавать НДС при передаче товаров Закон РБ от 19.12.1991 № 1319-XII «О налоге на добавленную стоимость» не предусматривал. В настоящее время передача налоговых вычетов является правом налогоплательщика. Если передача налоговых вычетов будет производиться, то необходимо обратить внимание на норму, содержащуюся в п.21 ст.107 НК: «фактические суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при их приобретении (ввозе)».

Эта фраза не означает, что организация, передавая товар для реализации в магазин, должна отслеживать, была ли им уплачена сумма НДС по передаваемым товарам. Данное положение НК означает, что для передачи налоговых вычетов необходимо на сумму передаваемого НДС уменьшить общую сумму налоговых вычетов у передающей стороны. Иными словами, если принято решение о передаче налоговых вычетов, то такая передача будет произведена даже в том случае, если передаваемый товар не был оплачен и сумма НДС по нему не отражена в составе налоговых вычетов. В таком случае передача налоговых вычетов будет произведена за счет другого уплаченного НДС.

Пример 1

Организация 12 мая 2010 г. передает в магазин приобретенный у резидента Республики Беларусь товар на сумму 500 000 тыс.руб. Вместе со стоимостью товара передается сумма НДС, предъявленная продавцом, которая составляет 100 000 тыс.руб. В данной ситуации передаваемая сумма НДС должна быть отражена в товарно-транспортной накладной и на основании этой накладной у организации налоговые вычеты уменьшатся, а у магазина - увеличатся. Если организация ведет книгу покупок, то реквизиты этой накладной будут отражены в книге покупок организации с «минусом», а в книге покупок магазина - с «плюсом».

Графа 2 книги покупок в данном случае не заполняется в силу п.55.2 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), расчета об исчисленных суммах отчислений в инновационный фонд, книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.12.2009 № 87. Согласно данному пункту графа 2 книги покупок не заполняется при получении налоговых вычетов от обособленного подразделения (филиала, представительства), головной организации, передающих налоговые вычеты в пределах одного юридического лица.

Если при передаче товаров магазину организацией не передается сумма НДС, то данная операция в книгах покупок организации и магазина не отражается.

Другие налоговые вычеты магазина

У магазина кроме налоговых вычетов, возникающих при получении им товаров от организации, могут возникать налоговые вычеты как у обычного налогоплательщика (при приобретении или ввозе товаров, работ, услуг и имущественных прав). В том случае если магазин вправе самостоятельно заключать договоры с другими юридическими и физическими лицами, то предъявленная ими сумма НДС принимается к вычету филиалом в общеустановленном порядке.

На основании п.6 ст.107 НК вычетам подлежат:

предъявленные плательщику суммы налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав независимо от периода погашения задолженности за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок, если ведение книги покупок осуществляется плательщиком, - для плательщиков, определяющих момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п.1 ст.100 НК;

фактически уплаченные плательщиком суммы налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь после отражения их в бухгалтерском учете и книге покупок, если ведение книги покупок осуществляется плательщиком, - для плательщиков, определяющих момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п.2 ст.100 НК.

Сумма налоговых вычетов по приобретенным и ввезенным товарам, работам, услугам и имущественным правам, а также сумма НДС, полученная от организации, составляет сумму налоговых вычетов, подлежащую распределению в магазине между оборотами по реализации, облагаемыми в различном порядке. Необходимо отметить, что переданная (полученная) в пределах юридического лица сумма НДС уменьшает (увеличивает) сумму налоговых вычетов до распределения. Иначе говоря, полученные от организации магазином суммы НДС распределяются вместе с суммой НДС по приобретенным и ввезенным товарам, работам, услугам и имущественным правам.

При реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, налоговые вычеты по которым производятся в различном порядке, распределение общей суммы налоговых вычетов налогоплательщика по товарам (работам, услугам), имущественным правам между этими оборотами производится 2 методами (методом удельного веса или методом раздельного учета). Применение одного из 2 методов распределения налоговых вычетов (метода удельного веса или метода раздельного учета) производится как минимум в течение одного календарного года и утверждается учетной политикой торговой организации. При отсутствии в учетной политике торговой организации указания о применяемом методе распределения налоговых вычетов все налоговые вычеты распределяются методом удельного веса. В случае ведения плательщиком книги покупок в распределении участвуют суммы налога на добавленную стоимость, отраженные в книге покупок.

При определении методом удельного веса налоговых вычетов, приходящихся на определенную сумму оборота по реализации, эта сумма оборота делится на общую сумму оборота по реализации и умножается на сумму налоговых вычетов, приходящихся на общую сумму оборота по реализации. Процент удельного веса рассчитывается с точностью не менее 4 знаков после запятой. Суммой оборота признаются сумма налоговой базы и налога на добавленную стоимость, исчисленного от этой налоговой базы, а также сумма увеличения (уменьшения) налоговой базы. При определении удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов, в сумму оборота включаются операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, местом реализации которых не признается территория Республики Беларусь, если по таким операциям плательщиком не произведено исчисление налога на добавленную стоимость. При определении удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов, из суммы оборота исключаются налоговая база и сумма налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь (п.24 ст.107 НК).

Итоговая сумма по книге покупок с учетом увеличения (уменьшения) вычетов за счет их передачи в пределах юридического лица подлежит распределению между оборотами по реализации, облагаемыми в различном порядке.

Торговые организации, реализующие товары, работы, услуги и имущественные права, освобожденные от НДС, и товары, работы, услуги и имущественные права, местом реализации которых не является территория Республики Беларусь, обязаны налоговые вычеты относить на затраты. Иными словами, исчисление НДС на обороты по реализации этих товаров, работ, услуг и имущественных прав не производится, однако в затраты должна включаться сумма НДС в виде налоговых вычетов.

Исчисление налога на добавленную стоимость при передаче товаров

Если в состав одного юридического лица входят 2 и более плательщика, при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (одного или нескольких) одним из этих плательщиков другому могут производиться исчисление и уплата НДС. В этом случае передача налоговых вычетов получателю товаров (работ, услуг), имущественных прав не осуществляется. Перечень товаров (работ, услуг), имущественных прав, при передаче которых производятся исчисление и уплата налога на добавленную стоимость, отражается в учетной политике торговой организации (п.21 ст.107 НК).

При определении в учетной политике перечня товаров, работ, услуг и имущественных прав при их передаче в пределах юридического лица исчисление НДС должно производиться в соответствии с общими нормами НК. В этом случае стоимость передаваемых товаров, работ, услуг и имущественных прав отражается в разделе I части I налоговой декларации (расчета) по НДС.

Пример 2

Если торговой организацией производится передача магазину товаров, облагаемых НДС по ставке 20 %, то стоимость передаваемых товаров отражается в строке 2 налоговой декларации (расчета) по НДС. Если производится передача товаров, облагаемых НДС по ставке 10 %, то стоимость этих товаров отражается в строке 4 налоговой декларации (расчета) по НДС.

Стоимость передаваемых товаров, перечень которых оговорен в учетной политике, включается в общую сумму оборота, принимаемую для распределения налоговых вычетов в соответствии с п.24 ст.107 НК вместе с оборотами по реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав другим юридическим лицам.

Из этого следует, что головная организация при передаче товаров магазину избирает такой же порядок исчисления НДС, что и при реализации товаров другим юридическим лицам. Соответственно, при поступлении товаров вычет полученного НДС производится в том порядке, который действует по товарам, работам, услугам и имущественным правам, приобретенным у других юридических лиц.

Пример 3

Если магазин определяет выручку «по отгрузке», то в соответствии с абзацем 2 части первой п.6 ст.107 НК полученные в пределах юридического лица суммы НДС принимаются по мере получения товаров, работ, услуг и имущественных прав. Если магазин определяет выручку «по оплате», то в соответствии с абзацем 3 части первой п.6 ст.107 НК полученные в пределах юридического лица суммы НДС принимаются по мере получения и оплаты товаров, работ, услуг и имущественных прав. В графе 2 книги покупок в данном случае отражаются реквизиты документа, которым погашена задолженность по полученным товарам, работам, услугам и имущественным правам.

В соответствии с НК перечень передаваемых в пределах юридического лица товаров, работ, услуг и имущественных прав, при передаче которых в пределах одного юридического лица исчисляется НДС, необходимо оговорить в учетной политике юридического лица.

Обратим внимание на то, что в НК речь идет именно о перечне товаров, при передаче которых исчисляется НДС, а не о выборе общего метода: только исчисление НДС или только передача налоговых вычетов. Это означает, что организация имеет право по одним товарам передавать налоговые вычеты, а по другим - исчислять НДС. Например, исчислять НДС по товарам собственного производства и передавать (или не передавать) вычеты по приобретенным товарам. В любом случае, выбор остается за торговой организацией.

Ликвидация филиала

В случае ликвидации филиала налоговые вычеты по НДС, не принятые к вычету филиалом, должны передаваться юридическому лицу или другому филиалу юридического лица, которому передается имущество ликвидируемого филиала. И уже там они подлежат вычету в установленном порядке. При такой передаче товаров, работ, услуг и имущественных прав производится исчисление НДС (по объектам, оговоренным в учетной политике) или передаются (либо не передаются) налоговые вычеты (по остальным товарам, работам, услугам и имущественным правам). Порядок исчисления НДС и передачи налоговых вычетов в этом случае применяется такой же, как применялся в период действия филиала.

В случае если ликвидации подлежит юридическое лицо, следует учитывать, что согласно подп.23.3 ст.107 НК вычет сумм налога на добавленную стоимость производится в полном объеме у плательщиков, находящихся в процессе ликвидации (прекращения деятельности), а также в связи с прекращением предпринимательской деятельности, не связанной с ликвидацией субъекта, в соответствии с законодательством.

Следовательно, при ликвидации юридического лица как само юридическое лицо, так и его филиалы отражают в строке 15 налоговой декларации (расчета) по НДС все налоговые вычеты независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации.

15.06.2010 г.

Олег Бурдюк, аудитор

От редакции: С 1 января 2011 г. постановление МНС РБ от 31.12.2009 № 87 «Об утверждении форм налоговых деклараций (расчетов), расчета об исчисленных суммах отчислений в инновационный фонд, книги покупок, Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), расчета об исчисленных суммах отчислений в инновационный фонд, книги покупок и о признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь и их отдельных положений» на основании постановления МНС РБ от 15.11.2010 № 82 утратило силу.

В Общую часть Налогового кодекса РБ от 19.12.2002 № 166-З на основании законов РБ от 15.10.2010 № 174-З (с 1 января 2011 г.) и от 30.12.2011 № 330-З (с 1 января 2012 г.) внесены изменения и дополнения.

В Особенную часть Налогового кодекса РБ от 29.12.2009 № 71-З на основании законов РБ от 15.10.2010 № 174-З (с 1 января 2011 г.) и от 30.12.2011 № 330-З (с 1 января 2012 г.) внесены изменения и дополнения.