Материал помещен в архив

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ИМУЩЕСТВЕННЫХ ПРАВ

Порядок отражения выручки от реализации имущественных прав

Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств, нематериальных активов) определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемыми при налогообложении. Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяются, если иное не установлено Налоговым кодексом Республики Беларусь (далее - НК), исходя из цен сделок, корректируемых в случаях, установленных ст.30¹ НК (п.1 ст.127 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 июля 2016 г. следует руководствоваться ст.301 НК в редакции Закона Республики Беларусь от 13.06.2016 № 372-З.

Обратите внимание! В случае передачи или приобретения имущественных прав по внешнеэкономическим договорам выручка (затраты) не корректируется в соответствии со ст.301 НК для целей исчисления налога на прибыль.

Датой передачи имущественных прав признается дата заключения соответствующего договора, если иное не установлено договором, но не может быть позднее даты поступления оплаты имущественных прав (иного прекращения обязательств по оплате имущественных прав, в том числе в результате зачета, уступки права требования, поступления средств от третьих лиц) (часть третья п.4 ст.127 НК).

Таким образом, дата передачи имущественных прав для целей исчисления НДС и налога на прибыль не совпадают.

Следует отметить, что вышеназванная норма распространяется на договоры, заключенные после 1 января 2013 г.

Пример Организация заключила договор на передачу исключительных имущественных прав на программное обеспечение 22 апреля 2015 г. Согласно договору передача исключительных прав осуществляется путем подписания акта сдачи-приемки. Оплата поступила 4 июня 2015 г. Передача прав на основании акта сдачи-приемки осуществлена: 1) 29 мая 2015 г.; 2) 6 июля 2015 г. В первом варианте дата передачи имущественных прав - 29 мая 2015 г. (дата, установленная договором, но не позднее даты оплаты). Во втором варианте дата передачи имущественных прав - 4 июня 2015 г., поскольку акт сдачи-приемки подписан позднее, то эта дата является последней согласно НК, на которую можно отразить выручку.

Особенности включения в затраты, участвующие при налогообложении прибыли, расходов по использованию имущественных прав

В составе затрат отражаются амортизационные отчисления по нематериальным активам, используемым в предпринимательской деятельности и находящимся в эксплуатации (подп.2.6 п.2 ст.130 НК).

Обратите внимание! Инвестиционный вычет к нематериальным активам не применяется.

При налогообложении не учитываются затраты:

• на приобретение и (или) создание амортизируемого имущества (подп.1.13 п.1 ст.131 НК);

• суммы амортизационных отчислений по нематериальным активам, не используемым в предпринимательской деятельности (подп.1.14 п.1 ст.131 НК);

• стоимость имущественных прав, переданных в качестве задатка, залога (подп.1.15 п.1 ст.131 НК).

Вместе с тем следует учитывать также нормы ст.131¹ НК - там перечислены расходы, которые учитываются при налогообложении в течение года в полном объеме (если они связаны с предпринимательской деятельностью). Однако по истечении года при наступлении определенных обстоятельств данные затраты корректируются в сторону уменьшения.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2016 г. следует руководствоваться ст.1311 НК с изменениями, внесенными Законом Республики Беларусь от 30.12.2015 № 343-З.

К таким затратам (далее - отраженные в налоговом периоде затраты), в частности, относятся (абзац 4 подп.1¹.2 п.1¹ ст.131¹ НК):

• вознаграждение за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности (за исключением случаев, когда они относятся к нематериальным активам);

• амортизационные отчисления по нематериальным активам в части имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности.

Такими обстоятельствами являются (п.1 ст.131¹ НК):

1) задолженность (точнее, хозяйственные операции) по имущественным правам на объекты промышленной собственности:

- перед учредителем (участником), являющимся иностранной организацией либо физическим лицом, не являющимся налоговым резидентом Республики Беларусь, белорусской организацией либо физическим лицом, являющимся налоговым резидентом Республики Беларусь, владеющим на последнее число соответствующего налогового периода прямо или косвенно более чем 20 % акций (паев, долей в уставном фонде) этой белорусской организации (далее соответственно - иностранный учредитель (участник), белорусский учредитель (участник));

- перед другой белорусской или иностранной организацией, признаваемой в соответствии со ст.20 НК взаимозависимым лицом этого иностранного или белорусского учредителя (участника);

- перед иным лицом, перед которым непосредственно это взаимозависимое лицо и (или) этот иностранный учредитель (участник) (либо этот белорусский учредитель (участник)) выступают поручителями, гарантами или иным образом обязуются обеспечить погашение задолженности белорусской организации.

Все эти три ситуации далее будем называть контролируемой задолженностью.

Доля в уставном фонде (прямая либо косвенная) определяется на 31 декабря 2005 г. Механизм определения доли косвенного участия содержится в части пятой ст.20 НК;

2) размер контролируемой задолженности (абзац 4 п.1 ст.131¹ НК):

- перед иностранным учредителем (участником) в налоговом периоде в три и более раза превышает (а для белорусской организации, производящей в налоговом периоде виды подакцизных товаров, - превышает) на конец налогового периода разницу между величиной активов белорусской организации и величиной ее обязательств (далее - собственный капитал);

- перед белорусским учредителем (участником) - на конец налогового периода превышает собственный капитал.

Справочно К видам подакцизных товаров относятся подакцизные товары, подлежащие маркировке акцизными марками Республики Беларусь, пиво, пивной коктейль, слабоалкогольные напитки с объемной долей этилового спирта более 1,2 и менее 7 % (слабоалкогольные натуральные напитки, иные слабоалкогольные напитки), вина с объемной долей этилового спирта от 1,2 до 7 % (подп.11.1 п.11 ст.1311 НК).

Порядок определения суммы контролируемой задолженности и суммы собственного капитала содержится в ст.131¹ НК.

Так, размер контролируемой задолженности определяется путем сложения стоимостных показателей каждой хозяйственной операции (относящейся к задолженности по имущественным правам в отношении объектов права промышленной собственности), в результате которой возникает либо увеличивается задолженность в текущем налоговом периоде, а также суммы задолженности, не погашенной на начало текущего налогового периода (подп.1¹.5, подп.1¹.6 п.1¹ ст.131¹ НК).

Обратите внимание! Удержанный налог на доходы с доходов иностранной организации - учредителя не уменьшает сумму контролируемой задолженности белорусской организации перед данным иностранным учредителем.

Величина собственного капитала рассчитывается исходя из данных бухгалтерского учета на 31 декабря 2015 г. и определяется как разница между суммой активов (строка 300 баланса) и суммой обязательств (разделы 4 и 5 баланса) перед всеми кредиторами (то есть не только перед учредителями и взаимозависимыми лицами), уменьшенной на сумму задолженности по налогам, сборам (пошлинам), обязательных страховых взносов в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь, а также на суммы, по которым предоставлены отсрочка и (или) рассрочка уплаты налогов, сборов (пошлин) и пеней, суммы налогового кредита, суммы бюджетных займов и бюджетных ссуд, предоставленных белорусской организации в соответствии с законодательством (подп.1¹.3 п.1¹ ст.131¹ НК).

Исходя из изложенного, при наличии двух перечисленных выше обстоятельств необходимо рассчитать предельную величину каждого из отдельных видов затрат (расходов), учитываемую для целей исчисления налога на прибыль. Для этого исчисляется коэффициент капитализации, на который делятся отраженные в налоговом периоде затраты (пп.1² и 1³ ст.131¹ НК).

Пример Иностранная организация «А» владеет 80 % акций белорусской организации «Б». Белорусская организация «Б» владеет 90 % акций белорусской компании «В». Белорусская компания «В» выплачивает иностранной организации «А» вознаграждение за предоставление прав на товарный знак. Неоплаченная задолженность на начало года за товарный знак составила 20 000 млн руб. В течение года начислено вознаграждение за товарный знак - 60 000 млн руб. Сумма активов (строка 300 баланса) - 150 000 млн руб. Сумма обязательств без учета задолженности по налогам (строки 590 и 690 баланса (разделы IV и V баланса)) - 130 000 млн руб. 1. Определяем долю участия иностранной организации «А» в белорусской организации «В»: 0,8 х 0,9 х 100 % = 72 %, что более 20 %. Следовательно, задолженность перед иностранным учредителем попадает под контроль. 2. Рассчитываем сумму контролируемой задолженности: Зк = 20 000 + 60 000 = 80 000 млн руб. 3. Определяем сумму собственного капитала: Кс = 150 000 - 130 000 = 20 000 млн руб. 4. Сумму контролируемой задолженности сравниваем с суммой собственного капитала: 80 000 / 20 000 = 4. Сумма контролируемой задолженности более чем в три раза превышает сумму собственного капитала, а значит, необходимо определить предельную сумму затрат (расходов), учитываемую при исчислении налога на прибыль. 5. Рассчитываем сумму собственного капитала, соответствующую доле участия учредителя: Кс = 20 000 x 0,72 = 14 400 млн руб. 6. Рассчитываем коэффициент капитализации: К = (Зк / Кс) / 3 = (80 000 / 14 400) / 3 = 1,85. 7. На затраты может быть отнесено в 2015 году вознаграждение за товарный знак в сумме: 60 000 / 1,85 = 32 432,432 млн руб.

Правила, установленные ст.131¹ НК, не применяются банками, страховыми организациями и организациями (арендодателями, лизингодателями), у которых сумма арендной платы (лизинговых платежей), полученная в налоговом периоде, по состоянию на последнее число налогового периода превышает 50 % общей выручки организации от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и доходов от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества (п.2 ст.131¹ НК).

Льготы по налогу на прибыль в отношении имущественных прав

Налог на прибыль в сфере науки

В состав внереализационных доходов не включается стоимость безвозмездно полученных имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности, сведения о которых содержатся в государственном реестре прав на результаты научной и научно-технической деятельности, а также стоимость безвозмездно полученных материальных объектов, относящихся к этим правам, если безвозмездное получение имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности одновременно сопровождается передачей таких объектов (часть первая подп.4.17 п.4 ст.128 НК).

Основанием для применения освобождения является указание в договорах, предусматривающих передачу имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности их обладателем другому лицу или предоставление правообладателем другому лицу права на использование результатов научной и научно-технической деятельности, сведений о номере и дате регистрации прав на результаты научной и научно-технической деятельности, наименования данных результатов, содержащихся в государственном реестре прав на результаты научной и научно-технической деятельности (часть вторая подп.4.17 п.4 ст.128 НК).

От налогообложения налогом на прибыль освобождается прибыль, полученная от реализации имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности, сведения о которых содержатся в государственном реестре прав на результаты научной и научно-технической деятельности, а также прибыль, полученная от реализации материальных объектов, относящихся к этим правам, если реализация имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности одновременно сопровождается передачей таких объектов (часть первая подп.1.13⁶ п.1 ст.140 НК).

Основанием для применения освобождения является указание в договорах, предусматривающих передачу имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности их обладателем другому лицу или предоставление правообладателем другому лицу права на использование результатов научной и научно-технической деятельности, сведений о номере и дате регистрации прав на результаты научной и научно-технической деятельности, наименования данных результатов, содержащихся в государственном реестре прав на результаты научной и научно-технической деятельности, а также ведение раздельного учета выручки по реализации имущественных прав на результаты научной и научно-технической деятельности и материальных объектов, затрат и сумм, участвующих при определении налоговой базы по указанной реализации (часть вторая подп.1.13⁶ п.1 ст.140 НК).

Данная льгота основана на нормах Указа Президента Республики Беларусь от 04.02.2013 № 59 «О коммерциализации результатов научной и научно-технической деятельности, созданных за счет государственных средств» (п.2).

Налог на прибыль в сфере культуры

Согласно подп.2.5 п.2 Указа Президента Республики Беларусь от 14.04.2011 № 145 «О некоторых вопросах налогообложения в сферах культуры и информации» в состав внереализационных доходов организаций, указанных в абзацах 2-6 части первой подп.2.4 п.2 данного Указа, не включаются стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты авторского права и смежных прав, суммы безвозмездно полученных денежных средств.

Налог на прибыль для членов научно-технологической ассоциации «Инфопарк»

Члены научно-технологической ассоциации «Инфопарк» уплачивают налог на прибыль по ставке 5 % в части выручки от реализации информационных технологий и услуг по их разработке (подп.2.2 п.2 Указа Президента Республики Беларусь от 03.05.2001 № 234 «О государственной поддержке разработки и экспорта информационных технологий»).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. члены научно-технологической ассоциации освобождаются от налогов, сборов и иных обязательных платежей в республиканский бюджет и в государственные внебюджетные фонды в части выручки от реализации информационных технологий и услуг по их разработке, кроме налога на прибыль и платежей в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь (подп.2.2 п.2 Указа № 234 в редакции Указа Президента Республики Беларусь от 29.12.2016 № 504).

Налог на прибыль для резидентов и нерезидентов Парка высоких технологий

Резиденты Парка высоких технологий освобождаются от налога на прибыль (за исключением налога на прибыль, исчисляемого, удерживаемого и перечисляемого при исполнении обязанностей налогового агента) (п.22 Положения о Парке высоких технологий, утвержденного Декретом Президента Республики Беларусь от 22.09.2005 № 12).

Нерезиденты Парка высоких технологий при реализации зарегистрированных бизнес-проектов в сфере новых и высоких технологий освобождаются от налога на прибыль, полученную в результате выполнения работ (оказания услуг) по зарегистрированному бизнес-проекту (п.48 названного Положения).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 28 марта 2018 г. Положение № 12 изложено в новой редакции Декретом Президента Республики Беларусь от 21.12.2017 № 8. Вместо п.22 старой редакции Положения № 12 следует руководствоваться п.27 новой редакции Положения № 12.

Налог на прибыль в отношении реализации (передачи) имущественных прав на объекты права промышленной собственности

С 1 января 2012 г. по 31 декабря 2016 г. прибыль организаций, полученная от реализации (передачи) имущественных прав на объекты права промышленной собственности (за исключением средств индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ, услуг), освобождается от налогообложения налогом на прибыль (п.1 Указа Президента Республики Беларусь от 26.05.2011 № 216 «О мерах по повышению эффективности использования объектов интеллектуальной собственности»).

30.11.2015

Наталья Нехай, ведущий аудитор общества с ограниченной ответственностью «Аудиторский центр "Эрудит"»