Материал помещен в архив

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ ПРИ ВЫПОЛНЕНИИ СТРОИТЕЛЬНЫХ РАБОТ НА ТЕРРИТОРИИ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ В 2015 ГОДУ

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Налогообложение деятельности иностранных строительных компаний при строительстве объектов на территории Республики Беларусь зависит в первую очередь от наличия или отсутствия регистрации иностранной компании в налоговых органах Республики Беларусь.

Справочно Порядок постановки на учет иностранных организаций в налоговых органах определен пп.2-6 ст.66 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК).

Иностранная организация, осуществляющая или собирающаяся осуществлять в Республике Беларусь предпринимательскую деятельность, обязана стать на учет в налоговом органе вне зависимости от того, будет ли в дальнейшем ее деятельность признана деятельностью через постоянное представительство в Республике Беларусь (п.4 ст.22 НК). При этом, если сроки по договору меньше сроков, установленных пп.3 и 4 ст.139 НК для возникновения на территории Республики Беларусь постоянного представительства, у иностранной организации нет оснований для постановки на налоговый учет (подп.2.6 п.2 ст.66 НК).

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство

Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, исчисляют и уплачивают налоги практически в том же порядке, что и организации Республики Беларусь. Значит, перечень налогов, ставки, объекты налогообложения, льготы и порядок применения налоговых вычетов точно такие же. Вместе с тем указанной категории иностранных организаций нужно учитывать отдельные положения НК, которыми предусмотрены отличия в отношении налогообложения иностранных организаций по сравнению с налогообложением резидентов Республики Беларусь.

1. Иностранные организации, осуществляющие деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, не имеют права применять упрощенную систему налогообложения (ст.285 НК).

Справочно В соответствии с правилами, установленными главой 34 НК, применение упрощенной системы налогообложения означает исчисление налога по ставке 5 % от валовой выручки при работе без НДС и 3 % - с НДС. Применение упрощенной системы налогообложения заменяет уплату некоторых налогов, перечень которых приведен в ст.286 НК.

2. Пунктом 9 ст.139 НК предусмотрен порядок включения иностранной организацией в затраты, учитываемые при исчислении налога на прибыль в Республике Беларусь, затрат, понесенных за пределами Республики Беларусь.

Так, в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, кроме затрат, понесенных в Республике Беларусь, включаются затраты, понесенные за пределами Республики Беларусь и непосредственно связанные с осуществлением деятельности ее постоянного представительства в Республике Беларусь, включая управленческие и общеадминистративные затраты.

Такие затраты должны быть подтверждены соответствующим заключением аудиторской организации (аудитора) иностранного государства, резидентом которого является иностранная организация, которое представляется налоговому органу не позднее срока представления налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль за налоговый период, к которому они относятся. Согласно п.3 ст.143 НК налоговая декларация (расчет) по налогу на прибыль по итогам истекшего отчетного периода представляется плательщиком в налоговые органы не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом, независимо от наличия либо отсутствия объектов налогообложения. Значит, заключение аудиторской организации (аудитора) иностранного государства, резидентом которого является иностранная организация, за 2015 год должно быть представлено в налоговый орган не позднее 20 января 2016 г. Однако согласно разъяснениям налоговых органов при представлении такого заключения позже можно представить уточненную налоговую декларацию (расчет) по налогу на прибыль.

Справочно Форма налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль - приложение 3 к постановлению Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42.

Кроме того, п.9 ст.139 НК установлено, что, если такие затраты - часть общей суммы затрат, понесенных иностранной организацией за пределами Республики Беларусь (затраты понесены не только постоянным представительством в Республике Беларусь), в заключении аудиторской организации (аудитора) иностранного государства должно быть указано, в каком размере (части, проценте) данные затраты относятся к осуществлению деятельности на территории Республики Беларусь через постоянное представительство и по какому признаку определяется этот размер (часть, процент).

В связи с указанными п.9 ст.139 НК особенностями иностранные организации должны учитывать норму п.1¹ ст.22 НК, согласно которой документы, представляемые в налоговые органы либо налоговому агенту, таможенный орган в соответствии с п.1 ст.22 НК, а также документы, представляемые в государственные органы, иные организации, должностным лицам в соответствии с подп.1.10 п.1 ст.22 НК, составленные на иностранном языке, должны сопровождаться переводом на белорусский или русский язык. Верность перевода или подлинность подписи переводчика должны быть засвидетельствованы нотариусом или другим должностным лицом, имеющим право совершать такое нотариальное действие, либо перевод должен быть заверен Белорусской торгово-промышленной палатой (ее унитарным предприятием, его представительством или филиалом).

3. В том случае, если один из источников валовой прибыли иностранной организации - прибыль от ее деятельности на территории Республики Беларусь через постоянное представительство и эта прибыль не может быть определена исходя из документально подтвержденной выручки за вычетом документально подтвержденных затрат, порядок определения валовой прибыли установлен п.7 ст.139 НК.

Так, валовая прибыль, подлежащая налогообложению на территории Республики Беларусь, рассчитывается как произведение валовой прибыли иностранной организации и коэффициента, позволяющего определить удельный вес прибыли, подлежащей налогообложению в Республике Беларусь. Коэффициент определяется как удельный вес одного из показателей финансово-хозяйственной деятельности постоянного представительства иностранной организации на территории Республики Беларусь, согласованного иностранной организацией с налоговым органом, в общем объеме аналогичного показателя иностранной организации (затраты рабочего времени, суммы понесенных расходов или полученной выручки, отгруженная продукция, выполненные работы, оказанные услуги или иной показатель, согласованный с налоговым органом). В течение налогового периода не допускается изменение принятого коэффициента исчисления валовой прибыли.

4. Если валовая прибыль иностранной организации, подлежащая налогообложению в Республике Беларусь, не может быть рассчитана в соответствии с частью первой п.7 ст.139 НК (отсутствуют сведения о валовой прибыли иностранной организации и (или) данные, необходимые для расчета коэффициента), она определяется на основании сведений о плательщиках (иных обязанных лицах), занимающихся аналогичными видами деятельности на территории Республики Беларусь, в порядке, установленном Советом Министров Республики Беларусь или уполномоченным им органом.

Такой порядок установлен постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.2010 № 426 «Об утверждении Положения о порядке определения размера причитающихся к уплате в бюджет сумм налогов, сборов (пошлин) на основании сведений о движении денежных средств по счетам проверяемого субъекта в банке и (или) сведений о проверяемом субъекте, полученных от других государственных органов, юридических и физических лиц, либо расчетным методом на основании сведений о юридических лицах и индивидуальных предпринимателях, осуществляющих аналогичные виды деятельности».

5. Иностранные организации не имеют право на перенос убытков прошлых лет в целях исчисления налога на прибыль.

Так, п.1 ст.141¹ НК установлено, что белорусская организация вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка (суммы убытков) по итогам предыдущего налогового периода (предыдущих налоговых периодов), определенного в соответствии с п.2 ст.141¹ НК (осуществить перенос убытков на прибыль текущего налогового периода), в порядке, установленном ст.141¹ НК, при наличии у нее по итогам этого предыдущего налогового периода (предыдущих налоговых периодов) превышения общей суммы затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов и внереализационных расходов над суммой выручки и внереализационных доходов, уменьшенной на сумму налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и в пределах такого превышения, если законодательными актами для нее не установлен порядок покрытия убытков.

В п.8¹ ст.139 НК также установлено, что при определении валовой прибыли иностранной организации в соответствии с пп.7 и 8 ст.139 НК перенос убытков, установленный законодательством иностранного государства, резидентом которого является иностранная организация, не уменьшает валовую прибыль иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, подлежащую налогообложению в Республике Беларусь.

6. Для иностранных организаций, планировавших осуществлять деятельность без возникновения на территории Республики Беларусь постоянного представительства и превысивших сроки, установленные пп.3 и 4 ст.139 НК для возникновения постоянного представительства, должны учитывать нормы п.10 ст.139 НК.

Так, при включении в валовую прибыль иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, доходов, с которых в соответствии с главой 15 НК был удержан и перечислен в бюджет налог на доходы, сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, уменьшается на сумму удержанного и перечисленного налога на доходы. В случае если сумма удержанного в налоговом периоде налога на доходы превышает сумму налога на прибыль за этот период, сумма превышения уплаченного налога на доходы подлежит зачету в счет предстоящих платежей иностранной организации, осуществляющей деятельность через постоянное представительство, либо возврату ей в соответствии со ст.60 НК. Документом, подтверждающим перечисление в бюджет налога на доходы, является справка об уплате налога на доходы, выдаваемая налоговым органом по месту постановки на учет соответствующего налогового агента по форме, установленной Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь.

7. С 2015 года значительно расширен перечень операций, затраты по которым ограничиваются ст.131¹ НК («тонкая капитализация»). Однако положения данной статьи не распространяются на иностранные организации, осуществляющие деятельность через постоянное представительство.

8. Иностранные организации, заключившие с Республикой Беларусь инвестиционный договор, исчисление и уплату налогов производят с учетом льгот и особенностей налогообложения.

Иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство

Иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, должны уплачивать в бюджет Республики Беларусь те налоги, в отношении которых на территории Республики Беларусь возникает объект налогообложения.

Налог на добавленную стоимость

В соответствии со ст.90 и 93 НК иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но реализующие товары (выполняющие работы, оказывающие услуги) на территории Республики Беларусь, должны уплачивать НДС. Однако нормами ст.92 НК в большинстве случаев уплата НДС возложена на покупателя.

Согласно п.1 ст.92 НК при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящими в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость возлагается на состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь организации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права.

Значит, если покупатель товаров (работ, услуг) состоит на учете в налоговых органах Республики Беларусь, уплату НДС производит покупатель. Например, в случае выполнения иностранной организацией строительных работ на территории Республики Беларусь в качестве подрядчика для белорусской организации НДС уплатит резидент Республики Беларусь. Если же работы будут выполняться для физического лица, то НДС должна заплатить иностранная организация.

При постановке на налоговый учет иностранной организации (не имеет значения, с каким статусом) нужно учитывать норму п.2 ст.92 НК, согласно которой иностранные организации, в том числе генеральные подрядчики, субподрядчики, осуществляющие строительство или сборку объектов и состоящие на учете в налоговых органах Республики Беларусь, уплачивают налог на добавленную стоимость с начала осуществления такой деятельности на территории Республики Беларусь. То есть если иностранная организация планировала выполнить строительные работы в течение 5 месяцев, а в результате выполнила за 8, то НДС нужно заплатить за 8 месяцев, а не за 2.

При продаже имущества, которое подлежит обложению НДС, иностранные организации, не осуществляющие предпринимательскую деятельность, имеют право на вычет самостоятельно выделенного НДС в порядке, установленном подп.22.5 п.22 ст.107 НК: при реализации организациями, не осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории Республики Беларусь (в том числе иностранными организациями и аккредитованными в установленном порядке представительствами иностранных организаций), приобретенных (ввезенных) товаров (работ, услуг), имущественных прав, по которым сумма налога на добавленную стоимость была отнесена на увеличение их стоимости в соответствии с частью второй п.4 ст.106 НК.

Выделение сумм налога на добавленную стоимость указанными организациями осуществляется расчетным путем исходя из цены приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав и остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов с учетом налога на добавленную стоимость и ставки налога на добавленную стоимость, применявшейся при их приобретении (ввозе).

Выделение сумм налога на добавленную стоимость производится, если при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав осуществляется исчисление налога на добавленную стоимость по ставкам, установленным подп.1.2 и 1.3 п.1 ст.102 НК.

Выделение сумм налога на добавленную стоимость не производится, если указанными организациями реализуются товары, приобретенные ими у продавцов, определивших налоговую базу при реализации этих товаров как положительную разницу между ценой реализации и ценой их приобретения.

Налог на доходы иностранных организаций

В соответствии со ст.145 НК плательщиками налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются иностранные и международные организации, в том числе не являющиеся юридическими лицами, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающие доходы из источников в Республике Беларусь. Однако по правилам, установленным главой 15 НК, по доходам иностранных организаций уплата налога в бюджет и представление налоговой декларации (расчета) возложены на покупателей.

Покупатели в рамках исполнения обязанностей налоговых агентов также могут применять положения международных соглашений об избежании двойного налогообложения, в результате чего налог на доходы в большинстве случаев в бюджет Республики Беларусь может не уплачиваться.

Подпунктом 3.5 п.3 ст.146 НК предусмотрены случаи уплаты налога на доходы иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, если они начисляют доходы, указанные в п.3 ст.146 другой иностранной организации. Такими доходами признаются доходы от:

• отчуждения недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь, или его части;

• отчуждения долей в уставном фонде (паев, акций) организаций, находящихся на территории Республики Беларусь, либо их части;

• сдачи имущества в аренду (финансовую аренду (лизинг)), наем, иное пользование имуществом, находящимся на территории Республики Беларусь;

• недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь, переданного в доверительное управление;

• оказания услуг по доверительному управлению недвижимым имуществом, находящимся на территории Республики Беларусь;

• использования или предоставления права пользования на территории Республики Беларусь имущественными правами на произведения литературы, искусства, науки, компьютерные программы, другие произведения, относящиеся к объекту авторского и (или) смежного права;

• операций с ценными бумагами, реализуемыми (погашаемыми) на территории Республики Беларусь;

• организации и проведения на территории Республики Беларусь культурно-зрелищных мероприятий и (или) участия в них, а также работы на территории Республики Беларусь аттракционов и зверинцев.

Налог на недвижимость

Иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, по приобретенным в собственность зданиям, сооружениям и передаточным устройствам уплачивают налог на недвижимость в том же порядке, что и белорусские организации и иностранные организации, осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство.

В случае если иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, указанное имущество сдают в аренду или лизинг, то необходимо учитывать нормы п.1 ст.185 НК. Так, по капитальным строениям (зданиям, сооружениям), их частям, машино-местам, расположенным на территории Республики Беларусь и взятым организациями в аренду (финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование у иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, или у физических лиц (как признаваемых, так и не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь), плательщиком признается организация-арендатор (лизингополучатель, ссудополучатель).

Если же иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, берут облагаемое налогом на недвижимость имущество в аренду у белорусской организации, то плательщиком налога на недвижимость остается белорусская организация.

Земельный налог и арендная плата

Исчисление и уплату земельного налога и арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности, иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, по земельным участкам, полученным в пользование, производят в том же порядке, что и белорусские организации и иностранные организации, осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство.

05.06.2015

Олег Бурдюк, аудитор, DipIFR, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»