Материал помещен в архив

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ, РАБОТ, УСЛУГ ИНОСТРАННЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ РЕЗИДЕНТАМ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ: ПРАКТИЧЕСКИЕ СИТУАЦИИ

Работать с иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, приходится многим белорусским организациям. При этом часто возникает необходимость исчисления налога на доходы и налога на добавленную стоимость.

Рассмотрим некоторые практические ситуации.

Ситуация 1 Белорусская организация «А» заключила соглашение с иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь (залогодатель), согласно которому залогодатель предоставил залог денежных средств для обеспечения обязательств белорусской организации «А» перед третьей иностранной компанией. За предоставление залога залогодателю причитается вознаграждение в размере 1 % от суммы залога. Из-за недостатка оборотных средств организацией «А» контракт был оплачен несвоевременно, в результате чего залогодатель вступил в права кредитора. Возникает ли в данном случае объект для исчисления налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь? Будет ли в данной ситуации исчисляться налог на добавленную стоимость?

Налог на доходы не исчисляется

Плательщиками налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающие доходы из источников в Республике Беларусь (ст.145 Налогового кодекса РБ (далее - НК)).

Перечень налогооблагаемых доходов иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, полученных из источников в Республике Беларусь, приведен в ст.146 НК. Данный перечень является исчерпывающим.

Обложению налогом на доходы подлежат доходы от предоставления гарантии и (или) поручительства (подп.1.9 п.1 ст.146 НК).

Способы обеспечения исполнения обязательств установлены ст.310 Гражданского кодекса РБ (далее - ГК).

Так, исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, гарантией, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законодательством или договором (п.1 ст.310 ГК).

По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части (п.1 ст.341 ГК).

В силу гарантии гарант обязуется перед кредитором другого лица (должника) отвечать полностью или частично за исполнение обязательства этого лица (п.1 ст.348 ГК).

В силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит это имущество (залогодателя), за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами (п.1 ст.315 ГК).

В подп.1.19 п.1 ст.146 НК поименованы не все способы исполнения обязательств, а только доходы от предоставления гарантии и (или) поручительства.

Следовательно, доходы, полученные в качестве вознаграждения за предоставление залога, не являются объектом обложения налогом на доходы. Соответственно, у организации обязанность по уплате налога на доходы не возникает.

Налог на добавленную стоимость не уплачивается

Объектами обложения налогом на добавленную стоимость признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь (подп.1.1 п.1 ст.93 НК).

При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящими в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость возлагается на состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь организации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права (п.1 ст.92 НК). Такие организации и индивидуальные предприниматели имеют права и несут обязанности, установленные ст.21 и 22 НК.

Местом реализации работ, услуг, имущественных прав признается территория Республики Беларусь, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя осуществляется на территории Республики Беларусь и (или) местом их нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь и ими выполняются работы, оказываются услуги, реализуются имущественные права (за исключением имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности), не предусмотренные подп.1.1-1.4 п.1 ст.33 НК (подп.1.5 п.1 ст.33 НК).

Из вышеизложенного следует, что в рассматриваемой ситуации местом реализации территория Республики Беларусь не признается.

Соответственно, организации не нужно исчислять и уплачивать налог на добавленную стоимость.

Ситуация 2 Организация открыла аккредитив в иностранном банке, за что обязана уплатить банку комиссию. Следует ли из суммы комиссии удержать налог на доходы иностранных организаций и исчислить НДС?

Сумма комиссии признается объектом обложения налогом на доходы

Объектом обложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются полученные плательщиком от источников в Республике Беларусь процентные (купонные) доходы от долговых обязательств любого вида независимо от способа их оформления, в т.ч.:

• доходы по кредитам, займам;

• доходы по ценным бумагам, условиями выпуска которых предусмотрено получение доходов в виде процентов (дисконта);

• доходы от пользования временно свободными средствами на счетах в банках Республики Беларусь (подп.1.2 п.1 ст.146 НК).

К доходам от долговых обязательств при погашении обязательства, возникшего в связи с открытием аккредитива, относятся назначенные финансирующим банком проценты (комиссия) за отсрочку возмещения (подп.1.2.3 п.1 ст.146 НК).

Следовательно, из суммы комиссии подлежит исчислению и удержанию налог на доходы по ставке 10 % (ст.149 НК).

При удержании налога на доходы можно воспользоваться нормами международного договора об избежании двойного налогообложения

Во избежание двойного налогообложения в соответствии с международными договорами иностранная организация, являющаяся фактическим владельцем дохода, представляет по форме и в порядке, установленным Министерством по налогам и сборам РБ, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том иностранном государстве, с которым Республика Беларусь имеет действующий для нее международный договор по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства (ст.151 НК).

Представление подтверждения в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента является основанием для неудержания налога на доходы или удержания налога на доходы по пониженным ставкам.

При начислении (выплате) доходов (платежей) иностранным организациям, постоянное местонахождение которых указано в международном справочнике «The Bankers Almanac» (издательство Reed Business Information), международном каталоге «BIC Directory» (издание S.W.I.F.T., Customer Operations Services, 1 Av, Adele, 1310 La Hulpe, Belgium) или международном справочнике «Airline Coding Directory» (издание «International Air Transport Association», Montreal - Geneva), подтверждение не представляется.

Налог на добавленную стоимость при выплате комиссии не исчисляется

При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не осуществляющими деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство и не состоящими в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость возлагается на состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь организации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права (п.1 ст.92 НК). Такие организации и индивидуальные предприниматели имеют права и несут обязанности, установленные ст.21 и 22 НК (п.1 ст.92 НК).

При определении места оказания услуг следует руководствоваться ст.33 НК.

Местом реализации работ, услуг, имущественных прав признается территория Республики Беларусь, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя осуществляется на территории Республики Беларусь и (или) местом их нахождения (местом жительства) является Республика Беларусь и ими выполняются работы, оказываются услуги, реализуются имущественные права (за исключением имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности), не предусмотренные подп.1.1-1.4 п.1 ст.33 НК (подп.1.5 п.1 ст.33 НК). Услуги банка не поименованы в этих подп.1.1-1.4 ст.33, поэтому следует применять положения подп.1.5 п.1 ст.33 НК.

Поскольку местом деятельности банка не является территория Республики Беларусь, белорусская организация не исчисляет НДС по уплаченной банку комиссии за открытие аккредитива.

Ситуация 3 Организация подписалась на периодическое издание Российской Федерации - ежемесячный журнал. В предъявленном счете-фактуре указана ставка НДС 18 %. Нужно ли при получении журналов уплачивать НДС и налог на доходы?

При получении журналов требуется уплатить налог на добавленную стоимость

В соответствии с общегосударственным классификатором Республики Беларусь «Виды экономической деятельности» ОКРБ 005-2006, утвержденным постановлением Госстандарта РБ от 28.12.2006 № 65, подписка на периодические издания относится к подклассу 51180 «Деятельность агентов, специализирующихся на торговле отдельными видами товаров или группами товаров, не включенными в другие группировки» (деятельность агентов по торговле полиграфической продукцией). Таким образом, периодические издания, приобретаемые по подписке, для целей НДС относятся к товарам.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 мая 2016 г. общегосударственный классификатор Республики Беларусь ОКРБ 005-2006 «Виды экономической деятельности» отменен постановлением Госстандарта РБ от 28.01.2016 № 8. С 1 января 2016 г. введен в действие общегосударственный классификатор Республики Беларусь ОКРБ 005-2011 «Виды экономической деятельности», утвержденный постановлением Госстандарта РБ от 05.12.2011 № 85.

Согласно Протоколу о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе от 11.12.2009 (далее - Протокол) взимание косвенных налогов по товарам, импортируемым на территорию одного государства - члена Таможенного союза с территории другого государства - члена Таможенного союза, если иное не установлено Протоколом, осуществляется налоговым органом государства - члена Таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, по месту постановки на учет налогоплательщиков - собственников товаров, включая налогоплательщиков, применяющих специальные режимы налогообложения.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. Протокол утратил силу в связи со вступлением в силу Договора о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014.

Для целей уплаты НДС налоговая база определяется на дату принятия на учет у налогоплательщика импортированных товаров на основе стоимости приобретенных товаров и акцизов, подлежащих уплате по подакцизным товарам.

Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, подлежащая уплате поставщику за товары (работы, услуги), согласно условиям договора (контракта).

Следовательно, поскольку периодические издания признаются для целей НДС товаром, то при ввозе таких изделий в Республику Беларусь исчисление и уплату НДС следует производить в соответствии с требованиями Протокола.

С учетом специфики реализации периодических изданий по подписке для определения налоговой базы при принятии на учет ввезенных изданий достаточно наличия у подписчика счета-фактуры издания. Исчисление стоимости каждого номера (ежемесячного поступления изданий) определяется плательщиком самостоятельно, исходя из стоимости по счету-фактуре, количества изданий. Договоры (их копии) представляются в налоговый орган в случае их наличия.

Таким образом, ежемесячно организация должна уплачивать НДС при ввозе в течение срока подписки, исходя из стоимости 1 экземпляра подписного издания.

Сумма НДС, выделенная в счете-фактуре резидентом Российской Федерации, к вычету не принимается (п.6 ст.107 НК), а относится на стоимость журнала и, соответственно, увеличивает базу для исчисления НДС при получении журналов.

Налог на доходы из стоимости подписки не удерживается

Как указывалось выше, подписные издания для целей НДС являются товаром. Для целей налога на прибыль расходы на подписку признаются расходами на информационные услуги. В главе 15 «Налог на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство» НК расходы на подписку не идентифицированы.

Вместе с тем, исходя из ст.146 НК, доходы от отчуждения движимого имущества с территории иностранного государства, а также доходы от оказания информационных услуг, полученные иностранными организациями, не являются объектом для исчисления налога на доходы.

Таким образом, налог на доходы из стоимости подписки не удерживается.

Ситуация 4 Организация «А» импортирует товар из Канады. В договоре поставки указано, что стоимость контракта включает стоимость товара, страховки и транспортировки. Поставка осуществляется партиями согласно спецификациям, в которых указана стоимость товара, страховки и транспортировки данного товара на условиях CIP-Минск. Необходимо ли организации «А» удерживать налог на доходы в части стоимости страховки и транспортировки данного товара, если данные компенсируемые расходы поставщика выделены отдельной строкой в спецификации, но входят в общую стоимость товара по контракту?

Налог на доходы удерживать не нужно

Плательщиками налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются иностранные организации, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающие доходы из источников в Республике Беларусь (ст.145 НК).

Объектом обложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются в т.ч.:

• полученная плательщиком от источников в Республике Беларусь плата за перевозку, фрахт (в т.ч. демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках) в связи с осуществлением международных перевозок (за исключением оплаты билетов на перевозку пассажиров в международных перевозках, платы за перевозку, фрахт в связи с осуществлением международных перевозок грузов морским транспортом), а также за оказание транспортно-экспедиционных услуг (за исключением услуг в области транспортно-экспедиционной деятельности при организации международных перевозок грузов морским транспортом) (подп.1.1 п.1 ст.146 НК). Для целей главы 15 НК международной признается перевозка, при осуществлении которой хотя бы один из пунктов транспортировки (отправки или назначения) находится в иностранном государстве;

• доходы от оказания услуг по страхованию (сострахованию, перестрахованию), за исключением доходов (вознаграждений, гонораров), выплачиваемых иностранным организациям за урегулирование страховых случаев по страховым сертификатам, удостоверяющим договор страхования «Зеленая карта», а также доходов от оказания услуг в области страхования в связи с осуществлением международных перевозок грузов морским транспортом (подп.1.12.9 п.1 ст.146 НК).

В случае включения в договор, заключенный с иностранной организацией, положений, предусматривающих выплату этой или другой иностранной организации компенсации за осуществление видов деятельности, предоставление прав, доходы от осуществления или предоставления которых признаются объектом обложения налогом на доходы, суммы такой компенсации (за исключением платы за перевозку, страхование, если они включены в стоимость внешнеторгового договора купли-продажи товара) подлежат обложению налогом на доходы в порядке и по ставкам, установленным главой 15 НК для соответствующих видов доходов (п.2 ст.146 НК).

Таким образом, поскольку в рассматриваемом случае плата за перевозку и страхование включена в стоимость внешнеторгового контракта купли-продажи товара, налог на доходы со стоимости услуг по транспортировке и страхованию организацией не исчисляется и не удерживается.

От редакции «Бизнес-Инфо» В НК на основании законов РБ от 31.12.2013 № 96-З, от 30.12.2014 № 224-З, от 30.12.2015 № 343-З и от 18.10.2016 № 432-З внесены изменения и дополнения.

11.04.2013

Ольга Володина, экономист