НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ КУРСОВЫХ РАЗНИЦ ПО ПРОСРОЧЕННЫМ КРЕДИТАМ

Ситуация Срок возврата кредита в иностранной валюте, взятого на приобретение сырья, истек 30 апреля 2016 г. Кредит и начисленные проценты за май-июнь погашены 30 июня 2016 г. Как правильно учесть при налогообложении прибыли курсовые разницы по кредиту и начисленным процентам за май-июнь?

Налоговый учет процентов по кредиту

Проценты за пользование кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаваемые в бухгалтерском учете расходами, принимаются в качестве затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), если иное не установлено ст.131 и 131¹ Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК), и включаются в состав затрат по производству и реализации, учитываемых при налогообложении прибыли (подп.2.8 п.2 ст.130 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на НК в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. НК на основании Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З изложен в новой редакции. Комментарии см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Не учитываются в соответствии со ст.131 НК при налогообложении прибыли:

• проценты по просроченным займам и кредитам (подп.1.20 п.1);

• сумма определяемых в порядке, установленном законодательством, курсовых разниц, возникшая при пересчете в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля к соответствующей иностранной валюте, установленному Национальным банком Республики Беларусь, выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникших в связи с осуществлением затрат, не учитываемых согласно ст.131 НК при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (подп.1.22⁴ п.1).

Кроме того, затраты, перечисленные в ст.131 НК, и иные затраты, не учитываемые при налогообложении в соответствии с законодательством, не могут быть включены в состав внереализационных расходов (п.3 ст.131 НК).

Налоговый учет курсовых разниц по процентам, начисленным по просроченному кредиту

В состав внереализационных расходов включаются курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, определяемые в порядке, установленном законодательством, за исключением указанных в подп.1.22⁴ п.1 ст.131 НК и возникающих у получателей иностранной безвозмездной помощи при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженных в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи (подп.3.24 п.3 ст.129 НК).

Таким образом, курсовые разницы, образовавшиеся по процентам, начисленным по просроченному кредиту и не учитываемым при налогообложении прибыли, в составе внереализационных расходов не учитываются.

В состав внереализационных доходов включаются курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, определяемые в порядке, установленном законодательством, за исключением возникающих у получателей иностранной безвозмездной помощи при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженных в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи (подп.3.17 п.3 ст.128 НК).

С учетом вышеизложенного в состав внереализационных доходов включаются все без исключения курсовые разницы, в том числе и по расходам, не учитываемым при налогообложении прибыли.

Следовательно, курсовые разницы, образовавшиеся по процентам, начисленным по просроченному кредиту, и подлежащие включению в состав внереализационных доходов, при налогообложении прибыли учитываются.

Налоговый учет курсовых разниц по кредиту

Курсовые разницы непосредственно по кредиту учитываются в составе внереализационных доходов и расходов в соответствии с подп.3.17 п.3 ст.128 и подп.3.24 п.3 ст.129 НК, так как непосредственно сумма кредита не влияет на расходы по производству и реализации, то есть затратами не является.

Затратами будет являться стоимость сырья, приобретенного за счет этого кредита и использованного в производстве.

Нормы п.3 ст.131 НК касаются затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, и не касаются внереализационных расходов.

Нормы подп.1.22⁴ п.1 ст.131 НК относятся к курсовым разницам, возникающим по затратам, не учитываемым при налогообложении прибыли, и не относятся к внереализационным расходам.

Бухгалтерский учет процентов по просроченному кредиту и курсовых разниц

Курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством, в бухгалтерском учете включаются в состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (абзац 6 п.15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102).

Справочно Случаи, установленные законодательством для учета курсовых разниц, поименованы, в частности, в: • Указе Президента Республики Беларусь от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее - Указ № 103); • постановлении Министерства финансов Республики Беларусь от 11.03.2013 № 16 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета».   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. постановление № 16 в связи с истечением срока действия утратило силу;   • Указе Президента Республики Беларусь от 07.05.2015 № 189 «О пересчете стоимости обязательств организаций, осуществляющих лизинговую деятельность».

Покажем учет курсовых разниц в рассматриваемой ситуации на примере (цифры условные).

Пример Организацией взят кредит в сумме 40 000 долл. США со сроком погашения 30 июня 2016 г. В установленный срок кредит не погашен в сумме 10 000 долл. США. В случае просрочки погашения кредита проценты за пользование кредитными средствами начисляются в повышенном размере. За июль и половину августа они составили соответственно 10 и 5 % от непогашенной суммы. Сумма долга по кредиту и проценты за июль погашены 16 августа 2016 г. Нормы Указа № 103 организация не применяет.

В бухгалтерском учете следует сделать записи:

Справочно Дополнительно по учету курсовых разниц см.: • «Курсовые разницы по кредитам и займам, использованным на приобретение основных средств: учет в 2016 году»; • «Учитываются ли при налогообложении прибыли курсовые разницы по внереализационным доходам и расходам, не учитываемым при налогообложении прибыли?».

Обратите внимание! Коммерческие организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образовавшихся с 1 января по 31 декабря 2016 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, в случаях, не предусмотренных в абзаце 2 п.1 Указа № 103, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2017 г. (абзац 3 п.1 Указа № 103). Однако нормы Указа № 103 не отменяют норм НК. Поэтому, если организация пользуется правом, предоставленным ей Указом № 103, и учитывает отрицательные курсовые разницы по процентам по просроченным кредитам на счете 97 с последующим списанием на расходы по финансовой деятельности, такие курсовые разницы в любом случае не будут учитываться при налогообложении прибыли. При этом положительные курсовые разницы, учитываемые на счете 98, по мере списания их на доходы по финансовой деятельности будут учитываться при расчете налога на прибыль.

25.08.2016

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»