Материал помещен в архив

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ПЕРЕДАЧИ ГОСУДАРСТВУ ЗАТРАТ, ПРОИЗВЕДЕННЫХ ПРИ СОЗДАНИИ ОБЪЕКТОВ ИНЖЕНЕРНОЙ, ТРАНСПОРТНОЙ И СОЦИАЛЬНОЙ ИНФРАСТРУКТУРЫ

В соответствии со сложившейся в Республике Беларусь практикой организации, которые осуществляют строительство объектов или финансирование строительства объектов, также несут затраты на возведение инженерных сетей и сооружений, благоустройство. В большинстве случаев такие затраты безвозмездно передаются эксплуатационным организациям государственной формы собственности. Порядок бухгалтерского учета таких операций определен пп.59 и 60 Инструкции о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10 (далее - Инструкция № 10).

Рассмотрим, каким образом указанные операции отражаются в налоговой декларации по НДС и налогу на прибыль.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. следует руководствоваться формами налоговой декларации (расчета) по НДС и налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль, утвержденными постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 (далее - постановление № 2). Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Налог на прибыль

Безвозмездная передача затрат

При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств и нематериальных активов) выручка от их реализации отражается в размере не менее суммы затрат на их производство либо приобретение (выполнение, оказание), суммы налога на добавленную стоимость, исчисленного по безвозмездной передаче, и затрат на безвозмездную передачу, а при безвозмездной передаче основных средств и нематериальных активов - не менее их остаточной стоимости, суммы налога на добавленную стоимость, исчисленного по безвозмездной передаче, и затрат на безвозмездную передачу (п.5 ст.127 Налогового кодекса Республики Беларусь, далее - НК).

Поскольку в данном случае передаются не товары (работы, услуги), имущественные права, а затраты на возведение инженерных сетей и сооружений и на благоустройство, то данные положения НК не применяются и сумма таких затрат не включается в выручку, отражаемую в строке 1 налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль.

В строку 2 налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль данная сумма затрат также не включается по основаниям, изложенным в ст.130 НК.

Так, согласно п.1 ст.130 НК затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете. А согласно подп.2.3 п.2 ст.130 НК при определении прибыли от реализации произведенных товаров (работ, услуг), а также приобретенных товаров принимаются к учету затраты, приходящиеся на фактически реализованные товары (работы, услуги), рассчитанные на основе данных бухгалтерского учета, если такое распределение предусмотрено законодательством о бухгалтерском учете и отчетности.

То есть для того, чтобы сумма затрат учитывалась при исчислении налога на прибыль, она должна приходиться на сумму выручки, отраженную в сроке 1 налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль (принцип соответствия доходов и расходов). Однако поскольку безвозмездная передача затрат в составе выручки не отражается, то эти затраты не отражаются и в составе затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль как затраты.

Внереализационные расходы

Однако валовую прибыль уменьшают не только затраты, но и внереализационные расходы. Согласно подп.3.26¹² п.3 ст.129 НК в состав внереализационных расходов включаются затраты, произведенные заказчиком, застройщиком при создании (финансировании, возмещении создания) объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, безвозмездно переданных в собственность государства в соответствии с Указом Президента Республики Беларусь от 07.02.2006 № 72.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 января 2016 г. вышеназванная норма исключена Указом Президента Республики Беларусь от 31.12.2015 № 538 из Указа № 72 (часть третья подп.1.9 п.1 Указа № 72).

Обратите внимание! У заказчика и застройщика указанные затраты уменьшают налог на прибыль в составе внереализационных расходов. Осталось определиться только с моментом уменьшения налога на прибыль - датой признания внереализационных расходов.

Дата отражения внереализационных расходов определяется плательщиком на дату признания расходов в бухгалтерском учете, а в отношении расходов, по которым в п.3 ст.129 НК указана дата их отражения, - на дату, указанную в п.3 ст.129 НК (п.2 ст.129 НК).

Поскольку в подп.3.26¹² п.3 ст.129 НК дата признания внереализационных расходов не определена, то моментом включения затрат в данные расходы будет являться дата признания расходов по их безвозмездной передаче в бухгалтерском учете.

Бухгалтерский учет переданных затрат

Порядок признания расходов в бухгалтерском учете определен Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102).

Расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо от даты проведения расчетов по ним.

Расходы, которые невозможно соотнести с доходами определенного отчетного периода, признаются в бухгалтерском учете в составе расходов того отчетного периода, в котором они были произведены.

Относящиеся к отчетному периоду расходы не допускается включать в расходы будущих периодов, отражаемые на счете 97 «Расходы будущих периодов» (п.32 Инструкции № 102).

Если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, то указанные расходы признаются в бухгалтерском учете путем их соответствующего распределения между отчетными периодами (п.33 Инструкции № 102).

Исходя из Инструкции № 102, можно сделать вывод, что моментом признания расходов является день их отражения на счетах 20-29, 44, 26, 90 и 91. Отражение расходов на счете 97 признанием расходов в бухгалтерском учете не является.

Безвозмездная передача эксплуатационным организациям государственной формы собственности затрат на возведение инженерных сетей и сооружений, благоустройство в бухгалтерском учете заказчика, застройщика, являющегося собственником объекта (части объекта), отражается:

• Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» - К-т 08 «Вложения в долгосрочные активы» - в случае принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств и (или) инвестиционной недвижимости;

• Д-т 97 - К-т 08 - в случае принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве готовой продукции, предназначенной для реализации.

В отчетном периоде, в котором объект недвижимости (часть объекта недвижимости) реализуется, сумма переданных затрат на возведение инженерных сетей и сооружений, благоустройство отражается: Д-т 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» - К-т 97 - в доле, приходящейся к реализованному объекту недвижимости (части объекта недвижимости) (п.59 Инструкции № 10).

Таким образом, моментом признания расходов по безвозмездной передаче затрат на возведение инженерных сетей и сооружений, благоустройство в бухгалтерском учете заказчика, застройщика, являющегося собственником объекта, является день реализации объекта недвижимости, к которому приходится соответствующая сумма этих затрат.

Поскольку в данном случае моменты признания расходов в бухгалтерском и налоговом учете не отличаются, то отложенные налоговые активы и обязательства не возникают.

Обратите внимание! Что касается инвесторов или дольщиков, то в связи с исключением с 1 января 2015 г. из НК подп.2.9 п.2 ст.130 НК и отсутствием для них возможности применять положения подп.3.2612 п.3 ст.129 НК, названные выше затраты они не учитывают при исчислении налога на прибыль ни в составе затрат, ни в составе внереализационных расходов.

Налог на добавленную стоимость

Объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются обороты по реализации, в том числе безвозмездной передаче, товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Поскольку в данном случае передаются не товары (работы, услуги), имущественные права, а затраты на возведение инженерных сетей и сооружений, благоустройство, то указанные положения НК не применяются и сумма этих затрат не признается объектом налогообложения при исчислении НДС, то есть в разделе 1 части I налоговой декларации (расчета) по НДС данная безвозмездная передача не отражается.

В отношении налоговых вычетов необходимо отметить, что согласно п.6 ст.107 НК вычетам подлежат предъявленные плательщику суммы налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав независимо от даты проведения расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок в случае, если ведение книги покупок осуществляется плательщиком.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. действует новая форма книги покупок, утвержденная постановлением № 2.

То есть применение налоговых вычетов по товарам (работам, услугам), имущественным правам, формирующим названные затраты по безвозмездной передаче, производится в момент приобретения данных товаров (работ, услуг), имущественных прав, а не в момент передачи затрат.

Применение налоговых вычетов по этим товарам (работам, услугам), имущественным правам производится методом удельного веса или раздельного учета в соответствии с правилами п.24 ст.107 НК.

Так, применение одного из двух методов распределения налоговых вычетов в отношении налоговых вычетов по определенным плательщиком видам деятельности (операциям) (метода удельного веса или метода раздельного учета) производится как минимум в течение 1 календарного года и утверждается учетной политикой организации (решением индивидуального предпринимателя). При отсутствии в учетной политике организации (решении индивидуального предпринимателя) указания о применяемом методе распределения налоговых вычетов все такие вычеты распределяются методом удельного веса. В случае ведения плательщиком книги покупок в распределении участвуют отраженные в ней суммы налога на добавленную стоимость.

28.05.2015

Олег Бурдюк, аудитор, DipIFR, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»