


Материал помещен в архив
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ВЫРАЖЕНЫ В БЕЛОРУССКИХ РУБЛЯХ ЭКВИВАЛЕНТНО СУММЕ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ: ИСПРАВЛЯЕМ ОШИБКИ ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ У ПРОДАВЦА
![]() |
Ситуация Договор на поставку продукции между резидентами Республики Беларусь заключен на сумму 12 000 долл. США с оплатой в белорусских рублях по курсу доллара, установленному Национальным банком Республики Беларусь (далее - Нацбанк) на дату платежа. К производимой поставщиком продукции применяются свободные цены. Организация-поставщик применяет общую систему налогообложения. Договор заключен в октябре 2015 г., предоплата в полной сумме произведена покупателем 22 октября 2015 г. Курс долл. США - 17 252 руб. Продукция покупателю отгружена 22 января 2016 г. Курс долл. США - 21 564 руб. В накладной на отгрузку стоимость продукции указана в белорусских рублях по курсу доллара, установленному Нацбанком на дату отгрузки. Выручка от реализации отражена по курсу доллара на дату отгрузки продукции. Разница в стоимости продукции из-за изменения курса доллара на дату предоплаты и дату отгрузки отражена в составе внереализационных расходов. В сентябре 2016 г. в организацию пришел новый бухгалтер, который обнаружил допущенную ошибку. Покупателем приобретенная продукция на дату обнаружения ошибки реализована. Как исправить допущенную ошибку в бухгалтерском и налоговом учете? Необходимо ли вносить исправления в накладную на отгрузку продукции? |
![]() |
От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. В части налогообложения материал актуален на дату его написания. |
Порядок определения выручки от реализации
Законодательство разрешает расчеты между резидентами Республики Беларусь в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте (ст.298 Гражданского кодекса Республики Беларусь).
По договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, выручка от реализации (доходы) товаров (работ, услуг), имущественных прав принимается в белорусских рублях по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату реализации (получения доходов) товаров (работ, услуг), имущественных прав, а в случаях, когда дата определения величины обязательства предшествует дате или совпадает с датой реализации (получения доходов), - в подлежащей оплате сумме в белорусских рублях (часть первая п.5 ст.31 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее - НК).
Под датой определения величины обязательства по договору понимается дата, на которую в соответствии с законодательством или соглашением сторон определяются подлежащая оплате сумма в белорусских рублях по обязательствам по такому договору, выраженным в белорусских рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, или подлежащая оплате сумма в иностранной валюте по обязательствам, выраженным в иностранной валюте в сумме, эквивалентной сумме в иной иностранной валюте (часть третья п.5 ст.31 НК).
Таким образом, выручку от реализации продукции следовало отразить 22 января 2016 г. по курсу доллара, установленному Нацбанком на дату получения предварительной оплаты. Иными словами, выручку нужно было отразить в сумме фактически поступившей оплаты в белорусских рублях.
Налоговая база налога на добавленную стоимость
Налоговая база налога на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется в белорусских рублях по официальному курсу, установленному Нацбанком на момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, а в случаях, когда дата определения величины обязательства предшествует моменту фактической реализации или совпадает с моментом фактической реализации, - в подлежащей оплате сумме в белорусских рублях. Дата определения величины обязательства определяется в соответствии с п.5 ст.31 НК.
В случаях, когда момент фактической реализации предшествовал дате определения величины обязательства, налоговая база увеличивается (налоговая база уменьшается) на сумму разницы, возникающей между подлежащей уплате суммой в белорусских рублях и суммой налоговой базы, определенной в белорусских рублях на момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Указанная сумма разницы увеличивает (уменьшает) налоговую базу в том отчетном периоде, в котором получена плата за товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае прекращения обязательства по иным основаниям - в котором прекращено обязательство (полностью или в соответствующей части) (п.6 ст.97 НК).
Таким образом, и налоговую базу для исчисления НДС следовало принимать в сумме фактически произведенной предварительной оплаты.
Корректировка выручки и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в налоговом учете
В рассматриваемой ситуации имеет место завышение продавцом цены реализации продукции. Следовательно, продавец должен уменьшить эту цену и скорректировать выручку и исчисленные из нее налоги.
Соответствующие изменения необходимо отразить и покупателю.
При налогообложении прибыли в случае уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав у продавца (исполнителя) подлежит корректировке выручка и (или) соответствующие ей затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, в том отчетном периоде, в котором имел место возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг, имущественных прав) или произведено уменьшение (увеличение) стоимости, а у покупателя (заказчика) в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении (часть первая п.7 ст.127 НК).
При исчислении НДС в случае возврата покупателем продавцу товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров (работ, услуг), имущественных прав уменьшаются (увеличиваются) обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав (уменьшение или увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав), а у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов. Данное положение не применяется в отношении товаров, возвращенных их продавцу для ремонта, если не изменяется их стоимость (часть первая п.11 ст.103 НК).
Отметим, что документы, на основании которых производится уменьшение либо увеличение цены товаров (работ, услуг), имущественных прав, НК не установлены.
Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета
Налоговым учетом признается осуществление плательщиками (иными обязанными лицами) учета объектов налогообложения и определения налоговой базы по налогам, сборам (пошлинам) путем расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета, если иное не установлено налоговым законодательством.
Налоговый учет ведется исключительно в целях налогообложения и осуществления налогового контроля (п.1 ст.62 НК).
Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета и (или) на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (п.2 ст.62 НК).
В бухгалтерском учете каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом (п.1 ст.10 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности»; далее - Закон № 57-З). Требования к содержанию первичных учетных документов установлены п.2 ст.10 Закона № 57-З.
Первичный учетный документ - документ, на основании которого хозяйственная операция отражается на счетах бухгалтерского учета (абзац 13 ст.1 Закона № 57-З).
Хозяйственная операция - действие или событие, подлежащие отражению организацией в бухгалтерском учете и приводящие к изменению ее активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов (абзац 24 ст.1 Закона № 57-З).
В данном случае необходимо уменьшить выручку и налоговую базу по НДС, то есть отразить хозяйственную операцию, на основании первичного учетного документа.
Исправление ошибки оформляется бухгалтерской справкой-расчетом
Исправление ошибок оформляется бухгалтерской справкой-расчетом, содержащей сведения, установленные законодательством Республики Беларусь для первичных учетных документов (часть вторая п.9 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80; далее - Национальный стандарт № 80).
Однако представляется, что в рассматриваемой ситуации одной бухгалтерской справки будет недостаточно, поскольку ошибку нужно исправлять не только поставщику, но и покупателю.
Для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и (или) принятия к учету у грузополучателя организациями применяются накладные ТТН-1 и ТН-2 (п.1 Инструкции о порядке заполнения товарно-транспортной накладной, товарной накладной, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.06.2016 № 58; далее - Инструкция № 58).
![]() |
Справочно Аналогичная норма была установлена п.2 Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная», утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18.12.2008 № 192. |
Накладные ТТН-1 и ТН-2 включены в перечень первичных учетных документов, утвержденный постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.2011 № 360, и обязательны к применению всеми субъектами хозяйствования.
На основании товарно-транспортной накладной у продавца списана фактическая себестоимость отгруженного товара. Поэтому цена, указанная в накладной, для продавца имеет значение только для отражения выручки.
У покупателя на основании накладной товар принимается к учету, а также исходя из этой цены рассчитываются затраты при его реализации.
В накладные можно вносить исправления и дополнительную информацию.
Исправление ошибочных записей осуществляется методами, позволяющими установить дату, основание исправления и лицо, его осуществившее. Исправление ошибочных записей осуществляется путем зачеркивания тонкой чертой неправильных сумм, текста и надписи над зачеркнутым исправленных текста и суммы таким образом, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. Одновременно лицом, осуществившим исправление, производится оговорка «Исправлено» с указанием даты, основания поправки, фамилии и инициалов лица, ее осуществившего (часть вторая п.4 Инструкции о порядке использования и бухгалтерского учета бланков строгой отчетности, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 18.12.2008 № 196).
Таким образом, исправить ошибку можно путем внесения исправлений в накладную на отгрузку товара.
Однако, если товар перевозился перевозчиком, внести исправления во все экземпляры накладной будет весьма затруднительно.
В накладную ТТН-1 и накладную ТН-2 и в приложения к ним допускается вносить дополнительную информацию, необходимую организациям. Место указания дополнительной информации определяется организациями самостоятельно, при этом она не должна препятствовать прочтению иных записей (часть шестая п.2 Инструкции № 58).
Представляется, что в рассматриваемой ситуации для исправления допущенной ошибки целесообразно оформить акт сверки стоимости отгруженного товара и внести данные об этом акте в экземпляры накладной продавца и покупателя.
Наличие акта позволит и в будущем иметь основания для исправлений как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
К тому же согласно п.8 ст.105 НК корректировка неправильно предъявленных сумм НДС производилась до 1 июля 2016 г. также на основании актов сверки.
![]() |
Справочно Порядок исправления неверно предъявленных покупателю сумм НДС на основании ЭСЧФ установлен п.81 ст.105 НК. Поскольку отгрузка товара произведена в январе 2016 г., то есть в период, когда электронные счета-фактуры по НДС не применялись, выставлять исправленный ЭСЧФ не нужно. |
Примерная форма акта сверки
Форма акта сверки законодательством не определена, поэтому организации разрабатывают ее самостоятельно.
Акт сверки не является первичным учетным документом, но в нем должны содержаться все необходимые сведения и он должен быть подписан как продавцом, так и покупателем.
Поскольку распоряжаться денежными средствами организации вправе лишь ее руководитель, в акте сверки кроме подписи главного бухгалтера организации должна быть и подпись ее руководителя как распорядителя средств организации либо лица, которому на основании доверенности предоставлено право распоряжения денежными средствами.
Помимо того, следует учитывать, что в накладных при отгрузке товара также ставится подпись лица, разрешившего отпуск товара.
В акте сверки подпись главного бухгалтера необходима, так как сверка счетов с дебиторами и кредиторами - одна из форм ведения бухгалтерского учета в организации, входящего в компетенцию главного бухгалтера в соответствии с п.11 ст.8 Закона № 57-З.
Акт сверки, подписанный продавцом и покупателем, в данном случае будет основанием для составления первичного учетного документа - бухгалтерской справки-расчета как у поставщика, так и у покупателя.
Примерная форма акта сверки может быть следующей.
АКТ СВЕРКИ
стоимости товара
г. Минск |
«14» сентября 2016 г. |
Общество с ограниченной ответственностью «А» в лице директора Волкова И.Н. и главного бухгалтера Петровской В.В. с одной стороны (далее - Поставщик) и ООО «Б» в лице директора Павлова Б.Б. и главного бухгалтера Осиповой Г.Г. с другой стороны (далее - Покупатель) составили настоящий акт, подтверждающий нижеследующее.
Согласно договору поставки от 15.10.2015 № 56 Покупатель 22 октября 2015 г. перечислил Поставщику по платежной инструкции № 584 в порядке предварительной оплаты товара полную его стоимость в белорусских рублях эквивалентно 12 000 долл. США по курсу на дату оплаты, как и определено условиями заключенного договора.
Курс доллара, установленный Национальным банком Республики Беларусь на 22 октября 2015 г., - 17 252 руб. Перечисленная сумма составила 207 024 000 руб.
При отгрузке товара в адрес Покупателя продавцом при выписке накладной ТТН-1 от 22.01.2016, серия ПЮ № 1253561, допущена ошибка.
Цена товара в белорусских рублях пересчитана по курсу Национальным банком Республики Беларусь на дату его отгрузки - 21 564 руб., чем нарушены нормы п.5 ст.31 Налогового кодекса Республики Беларусь.
Стоимость товара по накладной указана в сумме 258 768 000 руб., в том числе НДС - 43 128 000 руб. (12 000 долл. США х 21 564 руб.).
Количество отгруженного товара - 1 000 единиц.
Отпускную цену за единицу товара (без учета НДС) по накладной надлежит считать (без учета деноминации) равной 172 520 руб. (10 долл. США х 17 252 руб.); общую стоимость товара по отпускной цене без учета НДС - 172 520 000 руб. (1 000 х 172 520 руб.).
Ставка НДС - 20 %.
Сумма НДС по накладной - 34 504 000 (тридцать четыре миллиона пятьсот четыре тысячи) руб. (172 520 000 х 20 %).
Общая стоимость товара с НДС, таким образом, составляет 207 024 000 (двести семь миллионов двадцать четыре тысячи) руб. (172 520 000 + 34 504 000).
В графе 11 накладной ТТН-1 от 22.01.2016, серия ПЮ № 1253561, сделана отметка о составлении настоящего акта и изменении цены товара: «Цена товара на основании акта сверки от 14.09.2016 составляет двести семь миллионов двадцать четыре тысячи рублей, в том числе НДС - тридцать четыре миллиона пятьсот четыре тысячи рублей».
Общая стоимость продукции по накладной с учетом деноминации составляет 20 702,40 руб., в том числе НДС - 3 450,40 руб.
Поставщик ООО «А» | Покупатель ООО «Б» | |||||
УНП 100564780 | УНП 256890125 | |||||
Директор | Подпись | И.Н.Волков | Директор | Подпись | Б.Б.Павлов | |
Главный бухгалтер | Подпись | В.В.Петровская | Главный бухгалтер | Подпись | Г.Г.Осипова |
Исправление ошибки у поставщика
В бухгалтерском учете ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная до его окончания, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (п.10 Национального стандарта № 80).
В бухгалтерском учете на основании акта сверки и бухгалтерской справки-расчета надлежит сделать в сентябре 2016 г. следующие записи.
Дата | Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
2015 год | ||||
22.10.2015 |
Отражено получение предварительной оплаты продукции |
207 024 000 | ||
2016 год - при отгрузке продукции | ||||
22.01.2016 |
Отражена выручка от реализации продукции |
62 |
258 768 000 | |
Исчислен НДС по реализации |
90-2 |
43 128 000 | ||
Списана фактическая себестоимость реализованной продукции |
90-4 |
165 000 000 (условно) | ||
Отражен финансовый результат по реализации |
90-11 |
50 640 000 | ||
Отражены «суммовые разницы» (258 768 000 - 207 024 000) |
91-4 |
62 |
51 744 000 | |
Отражен убыток по финансовой деятельности |
99 |
51 744 000 | ||
В целом по данной поставке продукции организацией получен убыток (50 640 000-51 744 000) |
-1 104 000 | |||
Исправительные записи (данные с учетом деноминации) | ||||
30.09.2016 |
Отражено уменьшение выручки от реализации методом «красное сторно» (25 876,80 - 20 702,40) |
62 |
90-1 |
-5 174,40 |
Отражено уменьшение НДС, исчисленного по реализации, методом «красное сторно» (5 174,40 х 20 / 120) |
90-2 |
68-2 |
-862, 40 | |
Отражено уменьшение финансового результата по реализации методом «красное сторно» (5 174,40-862,40) |
90-11 |
99 |
-4 312,00 | |
Отражены методом «красное сторно» «суммовые разницы» |
91-4 |
62 |
-5 174,40 | |
Отражен методом «красное сторно» убыток по финансовой деятельности |
99 |
91-5 |
-5 174,40 | |
Исчислен налог на прибыль по реализации продукции ((5 174,40 - 4 312,00) х 18 %) |
99 |
68-3 |
155,23 |
В налоговом учете при обнаружении по налогам, исчисляемым нарастающим итогом с начала налогового периода, неполноты сведений или ошибок за прошлый отчетный период текущего налогового периода изменения и (или) дополнения отражаются в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода (часть третья п.8 ст.63 НК).
В налоговом учете при сдаче налоговых деклараций (расчетов) за январь-сентябрь 2016 г. следует отразить:
• доначисленную сумму налога на прибыль (+155,23 руб.) по строке «I квартал» раздела III «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки» налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль;
• сумму НДС к уменьшению (-862,40 руб.) по строке «Январь» раздела V «Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки» налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость.
![]() |
Справочно Формы налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость и налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль установлены постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42.
От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. следует руководствоваться формами налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость и налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль, утвержденными постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2. |
12.10.2016
Анна Андреева, экономист