Материал помещен в архив. Актуальный материал по теме см. здесь

Обзор практики применения пункта 4 статьи 33 Налогового кодекса Верховным Судом

Олег Бандык
юрист

24.07.2023

Вопросы применения судами положений п.4 ст.33 НК Верховный Суд в 2019 году разъяснил в письме «Об отдельных вопросах применения пункта 4 статьи 33 Налогового кодекса Республики Беларусь», а также принял постановление Пленума от 19.12.2019 № 6 «О применении судами законодательства при рассмотрении экономических и гражданских дел, возникающих из налоговых правоотношений.

Правовые позиции суда кассационной инстанции по указанным вопросам также излагаются в судебных постановлениях, которые с 2018 года размещаются на интернет-портале судов общей юрисдикции в открытом доступе, а с 2021 года и в общедоступном электронном банке судебных решений на Национальном правовом интернет-портале.

Разделы материала:

Нарушения, влекущие применение статьи 33 НК

По результатам анализа практики применения Верховным Судом положений ст.33 НК можно выделить следующие группы налоговых правонарушений.

Дробление бизнеса

Дробление бизнеса - создание нескольких субъектов хозяйствования, прикрывающих деятельность общества, с целью использования преимуществ в налогообложении, предоставленных индивидуальным предпринимателям, а также специальных налоговых режимов.

При рассмотрении дел, связанных с применением п.4 ст.33 НК, в отношении установленных в ходе проверки фактов искажения проверяемым субъектом сведений о своей реальной хозяйственной деятельности и направленности действий такого субъекта и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных налоговым законодательством ограничений в применении упрощенной системы налогообложения, как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, на налоговом органе лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным НК для применения указанного специального налогового режима.

При этом могут учитываться такие обстоятельства, как особенности корпоративной структуры (в частности, история создания взаимозависимых лиц), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы и др. (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 09.11.2022 по делу № 154ЭАП2210/А/К).

Использование индивидуальных предпринимателей в деятельности по сдаче имущества общества в аренду

Использование ИП в деятельности по сдаче имущества общества в аренду для минимизации налоговых обязательств общества, получение собственниками имущества (учредителями) дохода в виде наличных и безналичных денежных средств на личных карт-счетах для личного (семейного) потребления влечет как признание общества получателем доходов от сдачи в субаренду недвижимости, так и признание общества налоговым агентом - источником выплаты доходов физическим лицам с доходов от сдачи в субаренду недвижимости (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 01.12.2021 по делу № 153ЭАП2124).

Общество значительную часть торговых площадей, принадлежащих ему на праве собственности, сдавало в аренду ИП, которые являются близкими родственниками и взаимозависимыми лицами. В последующем указанные ИП сдавали торговые площади в субаренду субъектам хозяйствования по рыночным ценам, которые в 15,4 раза превышали стоимость аренды для ИП. Полученный индивидуальными предпринимателями доход от сдачи в субаренду торговых площадей частично возвращался обществу в виде займов, а также обналичивался этими ИП. За счет искусственного распределения выручки, полученной от сдачи в аренду собственного недвижимого имущества, между ИП и обществом снижена совокупная налоговая нагрузка и получены необоснованные налоговые преимущества в виде неполной уплаты НДС и налога на прибыль (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 11.01.2022 по делу № 153ЭИП2139).

Оформление договоров комиссии с взаимосвязанными субъектами хозяйствования

Оформление обществом договоров комиссии с взаимосвязанными субъектами хозяйствования с целью неполной уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль в бюджет по выручке от реализации товаров через интернет-магазин влечет корректировку налоговых обязательств общества.

Схема минимизации налогов подтверждается в том числе следующими обстоятельствами:

• указанные лица заключали договоры комиссии только с обществом-нарушителем, в то время как иные контрагенты общества реализовывали свою продукцию иным субъектам хозяйствования;

• у взаимозависимых лиц отсутствовали торговые объекты; в то же время у иных контрагентов имелись различные торговые объекты (магазины, интернет-магазины, павильоны, оптовые и розничные торговые объекты и т. д.);

• у взаимозависимых лиц в штате числилось только по одному работнику, в то время как у иных контрагентов общества имелся значительный штат для осуществления своей деятельности (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 14.09.2021 по делу № 155ЭАП2170).

Регистрация подконтрольных организаций

Последовательная регистрация обществ фактически прикрывала деятельность головного ООО. При такой бизнес-модели распределялась единая хозяйственная деятельность ООО между 25 последовательно зарегистрированными и созданными родными братьями субъектами хозяйствования, применяющими УСН без уплаты НДС, что минимизировало сумму подлежащих уплате налогов, сборов всеми ее участниками при едином организационном, функциональном и фактическом руководстве всеми субъектами.

При этом превышение суммы уплаченного всеми 25 субъектами хозяйствования налога при УСН над суммой налогов, подлежащих уплате обществом при применении общей системы налогообложения, как если бы такого деления бизнес-структуры не происходило, нельзя признать переплатой налогов в терминологии, применяемой НК (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 09.11.2022 по делу № 154ЭАП2210/А/К).

Схема дробления бизнеса заключалась в снижении совокупной налоговой нагрузки путем условного разделения общей деятельности на 5 организаций, что повлекло неуплату НДС и налога на прибыль (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 21.09.2022 по делу № 157ЭАП2220/А/К).

В целях создания условий для получения необоснованной налоговой выгоды выручка от оказания услуг вместо отражения в качестве выручки головного ООО искусственно распределяется между созданными подконтрольными ООО, что позволяет создать видимость законного применения обоими субъектами хозяйствования УСН, не превысив установленные законодательством максимальные значения выручки.

При создании подконтрольных обществ преследуются цели минимизации обеими обществами своих налоговых обязательств с использованием специального режима налогообложения и налоговых преимуществ при его применении, что может подтверждаться в том числе:

• взаимным участием одних физических лиц в уставных фондах и в управлении обществ;

• существованием между обществами договорных отношений и неформальных договоренностей;

• единым кадровым составом;

• осуществлением одним лицом единого руководства хозяйственной деятельностью обоих;

• ведением бухгалтерского и налогового учета обществ в одном программном обеспечении одним бухгалтером;

• единым ведением кадрового делопроизводства;

• нахождением ключей от системы клиент-банк обществ у одного бухгалтера;

• направлением налоговых деклараций обществ с одного IP-адреса;

• оплатой коммунальных услуг, услуг по медицинскому освидетельствованию водителей обоих обществ только заявителем;

• нахождением обществ по одному адресу при отсутствии разграничения помещений между работниками обоих обществ;

• использованием единого сайта в сети Интернет;

• безвозмездным использованием субъектами единого торгового знака;

• переводами денежных средств между субъектами, не имеющими цели получение прибыли;

• перемещением учредителем офисной мебели и техники с одного субъекта на другой;

• взаимодействием между взаимозависимыми субъектами посредством заключения договоров комиссии;

• открытие счетов обществами в одном банке;

• предоставление займов между обществами для регулирования единых денежных потоков и исполнения обязательств перед контрагентами;

• размещение на интернет-порталах объявлений о трудоустройстве (вакансиях) под единым именем контактного лица;

• наличие общего заказчика и оказания услуг в рамках одного вида хозяйственной деятельности (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 28.09.2022 по делу № 157ЭАП2219/А/К, от 09.03.2023 по делу № 151ЭАП2234, от 22.02.2023 по делу № 151ЭАП2229/А/К).

Создание взаимозависимых субъектов хозяйствования с целью применения льгот, предусмотренных Декретом № 6

Как следует из преамбулы Декрета от 07.05.2012 № 6 «О стимулировании предпринимательской деятельности на территории средних, малых городских поселений, сельской местности», названный нормативный правовой акт принят в целях стимулирования предпринимательской деятельности на территории средних, малых городских поселений, сельской местности. Поэтому применение установленных Декретом № 6 льгот и преференций следует рассматривать в качестве мер государственной поддержки, а ведение предпринимательской деятельности на указанных в нем территориях не должно ограничиваться сроком окончания использования предоставленных льгот (преференций).

Поскольку ООО «1» и ООО «2», являясь взаимозависимыми лицами, подменяя понятия и цели принятия Декрета № 6, не создавая новое производство и новые рабочие места, фактически создали формальные условия для пролонгации установленных Декретом № 6 льгот и преференций, то применение ООО «2» налоговой льготы при исчислении налога на прибыль признано судом неправомерной (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 30.03.2022 по делу № 156ЭАП2179).

Взаимозависимость организаций и создание второй организации только для применения льгот, установленных Декретом № 6, может подтверждаться следующими обстоятельствами:

• у организаций одни и те же учредители, состоящие, как и руководители, в родственных отношениях (альтернатива - состав участников двух обществ различен, но их связывают родственные отношения);

• одинаковы заявленные виды деятельности (сертификаты для их осуществления);

• офисные помещения двух обществ располагаются по одному и тому же адресу;

• использование одних производственных площадей, оборудования и транспортных средств;

• организации имеют один и тот же юридический адрес и используют идентичные IP-адреса;

• идентичный кадровый состав;

• одни и те же контрагенты (постановления судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 08.09.2021 по делу № 157ЭАП2125, от 05.10.2022 по делу № 151ЭАП2217, от 10.08.2022 по делу № 153ЭАП2210).

Создание организации без намерения осуществлять реальную хозяйственную деятельность

Суд признал законным доначисление обществу сумм налогов и пеней в связи с установлением факта создания хозяйственного общества без намерения осуществлять реальную хозяйственную деятельность, а лишь для совершения сделок с недвижимым имуществом с целью возможности возврата суммы НДС, предъявленной при приобретении имущества, в виде разницы между суммой налоговых вычетов и общей суммой НДС, исчисленной по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, путем инициирования процесса ликвидации (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 05.10.2022 по делу № 156ЭАП2222/А/К).

Совершение сделок, направленных на необоснованное получение налоговых льгот

Действия заявителя по реорганизации в форме выделения из него обществ с передачей последним по разделительному балансу объектов недвижимости (квартир), так же как и передача оставшихся у заявителя квартир в безвозмездное пользование гражданам посредством заключения соответствующих договоров, не имели конкретной разумной хозяйственной (деловой) цели, а были направлены на необоснованное получение льгот по налогу на недвижимость и налогу на прибыль и, соответственно, занижение налогооблагаемой базы по этим налогам (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 19.10.2021 по делу № 155ЭАП21114).

Совершение сделки в отсутствие экономического смысла

Учитывая в совокупности взаимозависимость участников субъектов хозяйствования, состоящих в цепочке сделок по документальному оформлению сделок по спорному оборудованию, отсутствие расчетов в денежной форме при приобретении заявителем оборудования, неизменное фактическое местонахождение сложного технологического оборудование по месту нахождения заявителя и в его владении, использование заявителем в производственной деятельности в период документального оформления комплекса сделок с участием данного оборудования, отсутствие конкретной разумной деловой цели и экономического смысла в совершение сделок между заявителем и третьими лицами, судебные инстанции пришли к выводу о наличии содержащихся в п.4 ст.33 НК оснований для корректировки налоговых вычетов и суммы подлежащего уплате (возврату) НДС (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 26.10.2021 по делу № 155ЭАП21113).

Многократное документальное оформление операций по реализации одного и того же оборудования между взаимозависимыми лицами, не имеющее каких-либо деловых целей при наличии признаков взаимозависимости между участниками хозяйственных операций свидетельствует о том, что основной целью совершения операции по покупке заявителем оборудования является получение возврата (зачет) из бюджета разницы между суммой налоговых вычетов и общей суммой НДС, исчисленной по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 19.10.2021 по делу № 153ЭАП2121).

Основной целью документирования хозяйственных операций между ООО и ЗАО был возврат ЗАО сумм НДС путем необоснованного принятия их к вычету, поэтому налогообложение совершенных ЗАО хозяйственных операций произведено налоговым органом в соответствии с п.5 ст.33 НК (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 07.09.2021 по делу № 155ЭАП2183).

Совершение хозяйственной операции между поставщиком и покупателем по поставке товара в рамках договора поставки с последующим внесением этого товара в качестве вклада в уставный фонд поставщика не привело к тем экономическим результатам, которые могли быть достигнуты в обычных рыночных условиях совершения сделки, когда целью сделки является извлечение прибыли, что свидетельствует о том, что целью совершения заявителем хозяйственных операций был только возврат покупателем сумм НДС из бюджета путем необоснованного принятия к вычету сумм НДС по товарам, приобретенным у поставщика (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 09.03.2021 по делу № 164-11/2020).

При наличии экономической возможности приобретения объекта недвижимости по финансово приемлемой для общества цене, в отсутствие иных разумных причин общество приняло решение о необходимости заключения договора аренды, взяв на себя при этом расходы по содержанию объекта недвижимости. Установленный договором аренды размер арендных платежей не был обусловлен какими-либо разумными экономическими расчетами, что свидетельствует о том, что экономическая целесообразность совершения таких хозяйственных операций отсутствует (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 31.05.2023 по делу № 155ЭАП234/А/К).

Совершение сделок на нерыночных условиях

Вывод о том, что ООО при осуществлении хозяйственных операций по реализации недвижимого имущества в адрес ИП скрыло фактически полученный доход от указанных хозяйственных операций с целью дальнейшего применения УСН, подтверждается фактами, указывающими на наличие взаимосвязи между покупателем и продавцом, что позволяло согласовать необходимые условия совершения сделки по реализации части торгового центра по заниженной стоимости и на заведомо невыгодных условиях для продавца, наличием кредиторской задолженности у ИП в пользу ООО, которая не возвращена при наличии финансовой возможности, неисполнения обязательств по передаче оставшейся части доли имущества (при наличии к тому возможностей) (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 05.10.2022 по делу № 154ЭАП2218/А/К).

Автотранспортные средства ранее были приобретены самим обществом либо его аффилированными лицами и в последующем проданы ИП по ценам, отличающимся от рыночных, а затем приняты в аренду (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 03.05.2023 по делу № 154ЭАП2231/А/К).

Отсутствие реальности совершения хозяйственных операций

Ввиду отсутствия реальности совершения хозяйственных операций по выполнению ООО работ по договору подряда налоговая инспекция сделала выводы о неправомерности отражения их в бухгалтерском учете и искажении сведений о реализации услуг собственного производства, а также применении льготы по налогу на прибыль. Указанные обстоятельства - основание для корректировки налоговой базы по НДС и налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с абз.2 и 4 п.4 ст.33 НК (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда т 11.08.2021 по делу № 153ЭАП219).

Отдельные работы, выполненные работниками общества, оформлялись как работы, выполненные ИП. При этом сумма к оплате, указанная в актах приемки выполненных работ (оказанных услуг), включала стоимость самих работ, транспортные расходы, а также стоимость запчастей и материалов, используемых при ремонте и обслуживании техники, которая была существенно завышена в сравнении со стоимостью их приобретения самим обществом.

Такой механизм реализации товарно-материальных ценностей и оформления работ с использованием реквизитов ИП позволял ООО увеличивать стоимость материалов и запчастей, в то же время применение предпринимателями (с уплатой налога в сумме 5 % от суммы выручки) позволяло обществу минимизировать подлежащие уплате в бюджет суммы налогов (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 13.07.2021 по делу № 153ЭАП215).

В суде подтверждены факты юридической, экономической и организационной взаимозависимости компаний «C» (США) и «C» (ЮАР), подконтрольных Г., который также собственник и руководитель ЧУП «С».

Разница между ценой товара, отраженной в инвойсах в целях поставок от «C» (США) и от «C» (ЮАР) в адрес ЧУП «С», и стоимостью приобретения товара «C» (США) и «C» (ЮАР) у поставщиков, являясь фактически комиссионным вознаграждением Г., зачисленным на счета в иностранных банках, открытых на его имя и на имя его супруги, не свидетельствует о реальности хозяйственных операций с участием ЧУП «С», которое является самостоятельным плательщиком налогов (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 19.05.2021 по делу № 332-20/А/К).

В ходе проверки ИП было установлено необоснованное занижение им внереализационного дохода, определенного налоговым органом как разница между ценами (максимальными розничными ценами) на идентичные товары и отпускными ценами (либо ценами приобретения) на эти товаров, что в соответствии с абз.4 п.4, п.5 ст.33 НК является основанием для корректировки сумм подоходного налога, подлежащего уплате в бюджет (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 07.09.2022 по делу № 153ЭАП2212).

Стоимость документально оформленных работ (кузовного ремонта и покраски автомобилей) завышена, поскольку в действительности ремонт и покраску транспортных средств заявителя осуществляли третьи лица в отсутствие официальных договорных отношений, без составления первичных учетных документов и по расценкам значительно ниже оформленных. При таких обстоятельствах налоговый орган доначислил заказчику налог на прибыль (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 24.08.2022 по делу № 156ЭАП2217).

Необоснованное уменьшение налогооблагаемой базы

Общество при определении налоговой базы по налогу на игорный бизнес неправомерно учло выплаты в пользу физических лиц, которые (выплаты) не являются выигрышами либо возвращенными несыгравшими ставками, что повлекло корректировку налоговой базы на основании абз.2 и 3 п.4, п.5 ст.33 НК (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 02.03.2021 по делу № 112-8/2020/А/К).

Денежные средства от реализации товаров по договору комиссии, в том числе дополнительная выгода, остающаяся согласно актам сдачи-приемки выполненных работ в размере от 90,93 до 100 % в распоряжении комиссионера, поступавшие на расчетный счет комиссионера, перечислялись в распоряжение комитента и использовались последним на его хозяйственные нужды. При этом комиссионное вознаграждение, суммы, израсходованные на исполнение комиссионных поручений, а также причитающаяся ему часть дополнительной выгоды комиссионером не удерживались. Поступившие суммы денежных средств при налогообложении в состав выручки для целей исчисления налога прибыль и в расходы на реализацию, учитываемые при налогообложении, комитентом не включались. Принимая во внимание фактическое нахождение денежных средств в распоряжении комитента, налоговая инспекция включила суммы дополнительной выгоды в налогооблагаемую базу комитента по налогу на прибыль и НДС (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 17.08.2022 по делу № 152ЭАП229).

Арендованные ООО помещения по договорам аренды с ОАО переданы ЧУП по договорам субаренды. Используемая непосредственно ООО площадь, взятая в аренду по договору аренды, составила 11,88 % от общей площади помещения, а арендная плата, уплачиваемая заявителем по договорам субаренды, значительна меньше предусмотренной договорами аренды. Таким образом, имеет место завышение затрат, связанных с арендой (субарендой) помещений, в целях неуплаты налогов (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 17.08.2022 по делу № 152ЭАП229).

Неотражение хозяйственных операций

Денежные средства за реализованные транспортные средства от покупателей поступали в адрес общества как путем перечисления на расчетный счет, так и путем передачи наличных денежных средств директору общества. При этом наличные денежные средства в кассу общества не оприходованы, на счетах бухгалтерского учета и в налоговых декларациях не отражены, следовательно, оставлены в распоряжении директора общества. Доказательства последующего использования этих средств в хозяйственной деятельности общества отсутствуют, что подтверждает получение директором общества дохода за счет общества без уплаты соответствующих сумм налогов (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 21.06.2022 по делу № 151ЭАП228).

В бухгалтерском учете ООО по субсчету 10 «Сырье и материалы» не отражалось приобретение сырья (его поступление по иным законным основаниям с подтверждением оплаты сырья, взаимозачетов, использование в качестве давальческого сырья, товарных займов), впоследствии использованного в производстве готовой продукции, тогда как при подаче налоговых деклараций сырье учитывалось как приобретенное, что свидетельствует о наличии предусмотренных п.4 ст.33 НК оснований для корректировки налоговой базы по налогу на прибыль (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 25.01.2022 по делу № 151ЭАП2117).

Общество реализовало товарно-материальные ценности за наличный расчет без отражения выручки на счетах бухгалтерского учета и без проведения принятых наличных денежных средств через расчетные счета общества (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 04.05.2022 по делу № 156ЭАП2186).

Сокрытие (занижение) обществом выручки от реализации товаров и услуг, объектов налогообложения, подлежащих отражению плательщиком в бухгалтерском и налоговом учете, налоговых декларациях, стало основанием для корректировки налоговой базы исходя из фактических сведений об объектах налогообложения и фактических обстоятельств совершения хозяйственных операций (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 18.01.2023 по делу № 156ЭАП2235/А/К).

Выплаты в пользу индивидуальных предпринимателей

Регистрация ИП за день до заключения договора на оказание управленческих услуг, выполнение им же ранее функций руководителя общества по трудовому договору и выплата ИП вознаграждений в размере до 70 % оборота по сделкам общества с учетом экономических показателей деятельности общества свидетельствуют об отсутствии экономического смысла и экономической выгоды в совершении хозяйственных операций по оказанию ИП управленческих услуг обществу и о цели неполной уплаты обществом налога на прибыль (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 31.08.2021 по делу № 153ЭАП2118).

Общество допустило подмену процесса выплаты доходов физическим лицам с удержанием подоходного налога по ставке 13 % для получения максимальной выгоды за счет сохранения права на применение ИП ставки УСН 5 % при налогообложении (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 09.11.2022 по делу № 154ЭАП2210/А/К).

Подмена трудовых отношений гражданско-правовыми

Основанием к доначислению обязательных платежей послужил вывод контролирующего органа о том, что ООО путем заключения с индивидуальными предпринимателями агентских соглашений осуществлена подмена трудовых отношений гражданско-правовыми, что повлекло занижение налоговой базы по подоходному налогу с доходов физических лиц и объекта для исчисления взносов в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь и вызвало их корректировку в соответствии с абз.2, 3 п.4, п.5 ст.33 НК.

Указанный вывод подтверждается следующими обстоятельствами:

• ООО заключило с ИП агентские соглашения на оказание ООО, являвшемуся их единственным заказчиком, услуг по продвижению товаров общества, и осуществляло впоследствии регулирование и организацию деятельности этих ИП;

• регистрация в качестве ИП и подписание агентских соглашений было обязательным условием трудоустройства лиц в ООО;

• регистрация заинтересованных лиц ИП не была результатом их свободного выбора и не имела целью ведение независимой хозяйственной деятельности, а изначально была направлена на выполнение работы для заявителя и исключительно в его интересах, соответственно, возникшие у ООО со всеми лицами отношения отвечают признакам трудовых;

• деятельность ИП носила стабильный характер, определялась и контролировалась ООО, что также свойственно отношениям нанимателя и работника;

• разумное обоснование необходимости отказа от труда наемных работников, реализующих товар работодателя и обеспечивающих его основную деятельность, при одновременном привлечении этих же и других лиц как контрагентов по гражданско-правовым договорам для выполнения тех же функций заявителем не дано (обозначенная обществом деловая цель: расширение рынков сбыта, увеличение выручки от реализации товаров, обеспечение своевременного поступления денежных средств от контрагентов, снижение затрат по аналогичным операциям - носит общий характер и составляет суть любой предпринимательской деятельности) (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 26.10.2022 по делу № 151ЭАП2221).

Отнесение обществом на затраты, учитываемые при налогообложении, стоимости услуг (вознаграждений), выплаченных ИП (бывшим работникам общества), которая значительно выше максимальной средней заработной платы работников иных организаций с аналогичным видом обязанностей, а также штатных работников заявителя (инженеров по организации грузоперевозок), является экономически необоснованным и свидетельствует о совершении обществом действий, направленных на минимизацию своих налоговых обязательств.

При этом гражданско-правовые договоры фактически прикрывали трудовые договоры, что привело к неполной уплате обществом налога на прибыль и подоходного налога (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 05.07.2022 по делу № 153ЭАП2146).

Доказательствами наличия фактически трудовых отношений по настоящему делу послужили в том числе заключенные обществом договоры с ИП, идентичные по своей форме и содержанию (за исключением вида оказываемых услуг), составленные самим обществом и предложенные им к подписанию физическим лицам, зарегистрированным в качестве ИП непосредственно накануне или в короткий промежуток времени перед их заключением.

При этом условия договоров о характере оказываемых услуг, их периодичности, объеме, размере вознаграждения, сроках выполнения работ (оказания услуг) и иные существенные для договоров данного вида в соответствии с требованиями гражданского законодательства условия носили отсылочный характер: конкретный вид работы (услуги), ее характер, объем, порядок выполнения, а также все возникающие в ходе выполнения работ (оказания услуг) вопросы согласовывались с руководителем общества или иными должностными лицами общества, указания которых были обязательны для ИП.

О направленности действий общества на минимизацию своих налоговых обязательств при оформлении отношений с индивидуальными предпринимателями свидетельствуют также установленные в ходе рассмотрения дела факты, подтверждающие использование ИП на безвозмездной основе помещений, оборудования, инструментов и техники общества, что характерно для трудовых отношений (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 06.04.2022 по делу № 155ЭАП21154).

Гражданско-правовые договоры, заключенные между ООО и ИП фактически прикрывали трудовой договор с целью получения необоснованной налоговой выгоды путем уклонения от обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению подоходного налога (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 24.05.2022 по делу № 155ЭАП227).

Деятельность общества, связанная с заключением договоров об оказании услуг (выполнении работ) с индивидуальными предпринимателями, по существу выполняющими трудовые обязанности, квалифицирована налоговым органом как направленная на минимизацию обществом своих налоговых обязательств путем уклонения от исполнения обязанностей налогового агента в части исчисления и перечисления в бюджет подоходного налога, вследствие чего у общества возникло налоговое обязательство по уплате указанного налога и соответствующей суммы пеней в бюджет (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 06.04.2022 по делу № 155ЭАП21154).

Идентичность основных выполняемых функций гражданина в соответствии с договором на оказание услуг по управлению коммерческой организацией и трудовым контрактом, заключенными с одной организацией, свидетельствует об отсутствии деловой цели и направленности отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с выплатой гражданину вознаграждения, на уменьшение налоговых обязательств общества (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 18.01.2023 по делу № 157ЭАП2231/А/К).

Деятельность иностранной организации через постоянное представительство

Несвоевременная постановка на учет иностранной организации, осуществляющей деятельность через постоянное представительство, в качестве плательщика в налоговом органе по деятельности на территории Республики Беларусь не освобождает заявителя от обязанности исполнения налоговых обязательств от такой деятельности, осуществление которой предшествовало постановке на учет (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 04.08.2021 по делу № 154ЭАП2112).

Деятельность российской организации на территории Республики Беларусь по выполнению строительно-монтажных работ расценивается как деятельность через постоянное представительство на территории Республики Беларусь.

Республика Беларусь вправе взимать налог с доходов, полученных работниками российской организации (в том числе командированных) за выполнение трудовых обязанностей в постоянном представительстве российской организации на территории Республики Беларусь вне зависимости от места заключения трудовых договоров (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 26.10.2022 по делу № 154ЭАП226).

Право участника схемы на зачет переплаты по налогам

Плательщики, участвующие в схеме минимизации налоговых обязательств нарушителя, вправе воспользоваться своим правом на зачет имеющейся переплаты в рамках ст.66 НК в счет исполнения налоговых обязательств нарушителя (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 14.09.2021 по делу № 155ЭАП2170).

Соотношение целей участников схемы

Наличие у одного субъекта хозяйствования цели улучшения своего финансового положения само по себе не исключает наличия у другого юридического лица иной цели, в том числе касающейся каких-либо взаимоотношений с налоговым органом (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 09.03.2021 по делу № 164-11/2020).

Порядок корректировки налоговой базы

Корректировка налоговой базы плательщика производится на основании норм НК, регулирующих порядок уплаты конкретного налога, сбора (пошлины) (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 31.08.2021 по делу № 153ЭАП2118).

Указанное в абз.2 п.4 ст.33 НК основание для корректировки налоговой базы плательщика при искажении сведений о фактах хозяйственной операции применимо в случаях, когда такое искажение допускается самим плательщиком, а не его контрагентами (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 13.07.2021 по делу № 153ЭАП215).

При корректировке налоговой базы плательщика на основании п.5 ст.33 НК корректировке подлежат сведения о тех хозяйственных операциях, отражение которых в бухгалтерском учете признается налоговым органом недостоверным (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 23.03.2022 по делу № 155ЭАП21172).

Для корректировки налоговых обязательств плательщика налоговая база и (или) сумма подлежащего уплате (зачету, возврату) налога (сбора) определяются исходя из фактических сведений об объектах налогообложения, и (или) фактических обстоятельств совершения хозяйственных операций, и (или) имеющихся данных об их совершении при возможности их установления (постановление судебной коллегии по экономическим делам Верховного Суда от 31.05.2023 по делу № 155ЭАП234/А/К).

Дополнительно по теме • Изъятие имущества из хозяйственного ведения дочернего унитарного предприятия: налоговые последствия у сторон по сделке.