Материал помещен в архив

ОСОБЕННОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ И ВЫЧЕТА НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ КРЕСТЬЯНСКИМИ (ФЕРМЕРСКИМИ) ХОЗЯЙСТВАМИ

Крестьянские (фермерские) хозяйства - плательщики налога на добавленную стоимость

Плательщиками НДС в числе других признаются организации (ст.90 Налогового кодекса РБ (далее - НК)). Под организациями понимаются:

- юридические лица РБ;

- иностранные и международные организации, в т.ч. не являющиеся юридическими лицами;

- простые товарищества (участники договора о совместной деятельности);

- хозяйственные группы (п.2 ст.13 НК).

Крестьянские (фермерские) хозяйства в течение 3 лет со дня их государственной регистрации в части деятельности по производству продукции растениеводства (кроме цветов и декоративных растений), животноводства (кроме пушного звероводства), рыбоводства и пчеловодства освобождаются от налогов, сборов (пошлин), установленных НК (п.1 ст.328 НК).

Исходя из указанных положений НК можно сделать вывод, что крестьянские (фермерские) хозяйства являются плательщиками НДС. Норма п.1 ст.328 НК лишь предусматривает освобождение от НДС деятельности по производству продукции растениеводства (кроме цветов и декоративных растений), животноводства (кроме пушного звероводства), рыбоводства и пчеловодства, а не выводит крестьянские (фермерские) хозяйства из состава плательщиков НДС.

Крестьянские (фермерские) хозяйства не освобождаются от таможенных платежей, а также от обязанностей налоговых агентов, в т.ч. от обязанности удерживать при выплате заработной платы и иных доходов с начисляемых (перечисляемых) сумм налоги, сборы (пошлины) в порядке, определенном НК (п.2 ст.328 НК).

Крестьянские (фермерские) хозяйства должны уплачивать НДС при ввозе товаров из Российской Федерации и Республики Казахстан в соответствии с Соглашением о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе.

Также крестьянские (фермерские) хозяйства должны исчислять НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав у иностранных организаций на условиях, предусмотренных ст.92 НК. Это следует из положений п.8 ст.103 НК. На основании данного пункта организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах РБ, кроме отдельных категорий плательщиков, указанных в п.1 ст.329 (коллегии адвокатов) и п.1 ст.330 НК (Нацбанк и его структурные подразделения), при приобретении на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах РБ, обязаны, за исключением случая, установленного частью второй настоящего пункта, исчислить по установленным ставкам и уплатить в бюджет сумму НДС независимо от того, являются ли они плательщиками по своей деятельности.

Отражение реализации в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость

Поскольку крестьянские (фермерские) хозяйства п.1 ст.328 НК не исключены из состава плательщиков НДС, то операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав должны отражаться в налоговой декларации (расчете) по НДС.

Операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, освобождаемые от НДС, отражаются в стр.9 налоговой декларации (расчета) по НДС (подп.11.6 п.11 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), расчета об исчисленных суммах отчислений в инновационный фонд, книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.12.2009 № 87 (далее - Инструкция)). В этой строке налоговой декларации крестьянские (фермерские) хозяйства должны отражать обороты по реализации, связанные с деятельностью по производству продукции растениеводства (кроме цветов и декоративных растений), животноводства (кроме пушного звероводства), рыбоводства и пчеловодства, освобождаемые по п.1 ст.328 НК.

Операции, не подпадающие под льготу, предусмотренную п.1 ст.328 НК, отражаются в налоговой декларации (расчете) по НДС по соответствующим строкам (в зависимости от применяемой ставки НДС).

Исчисление налога на добавленную стоимость крестьянским (фермерским) хозяйством

Кроме льготы, установленной п.1 ст.328 НК, крестьянские (фермерские) хозяйства никаких других особенностей при исчислении НДС не имеют. Операции, не подпадающие под указанную льготу, облагаются налогом в общеустановленном порядке.

Однако по операциям, подпадающим под норму п.1 ст.328 НК, может применяться не только освобождение от НДС.

Крестьянские (фермерские) хозяйства, реализующие произведенную продукцию на экспорт, имеют право применять нулевую ставку НДС в порядке, предусмотренном ст.102 НК и Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе.

Кроме того, если крестьянское (фермерское) хозяйство предъявит НДС к оплате покупателю, то оно должно исчислить предъявленную сумму НДС.

Предъявление налога на добавленную стоимость к оплате покупателю

При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по свободным отпускным ценам (с учетом акцизов для подакцизных товаров) или тарифам плательщик дополнительно к цене (тарифу) товаров (работ, услуг), имущественных прав должен предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС (п.1 ст.105 НК). В расчетных и первичных учетных документах соответствующие сумма и ставка НДС указываются в отдельной строке (п.3 ст.105 НК).

То есть крестьянское (фермерское) хозяйство по деятельности, не подпадающей под льготу п.1 ст.328 НК, предъявляет к оплате исчисленную сумму НДС. По деятельности, освобождаемой от НДС согласно п.1 ст.328 НК, крестьянское (фермерское) хозяйство в первичных учетных и расчетных документах делает запись или ставит штамп «Без НДС» (п.6 ст.105 НК). Причем основание по применению льготы в первичных учетных и расчетных документах не указывается, поскольку это не предусмотрено п.6 ст.105 НК.

В том случае, если крестьянское (фермерское) хозяйство предъявит к оплате покупателю НДС по операции, подпадающей под норму п.1 ст.328 НК, сумма предъявленного НДС должна быть отражена в первом разделе налоговой декларации (расчета) по НДС согласно п.8 ст.105 НК.

На основании указанного пункта суммы НДС, излишне предъявленные в первичных учетных документах продавцом покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав - плательщикам в Республике Беларусь, подлежат исчислению и уплате в бюджет этим продавцом. Исключение составляют случаи исправления излишне предъявленных сумм НДС на основании актов сверки расчетов, подписанных продавцом и покупателем.

Положения данного пункта распространяются также:

- на комиссионеров (поверенных) и иных аналогичных лиц, которые приобретают товары (работы, услуги), имущественные права по договорам комиссии, поручения и другим аналогичным гражданско-правовым договорам и предъявляют суммы НДС к возмещению комитентам (доверителям) и иным аналогичным лицам;

- организации и индивидуальных предпринимателей, которые не являются плательщиками НДС;

- плательщиков, у которых обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав освобождаются от НДС либо не являются объектом налогообложения.

При этом необходимо учитывать, что при выделении сумм НДС по операциям по реализации объектов, освобождаемых от НДС, отражение данных операций и выделенных сумм налога по этим операциям осуществляется по соответствующей строке разд.I исходя из ставки НДС, указанной в документах покупателям - плательщикам налога в Республике Беларусь (подп.11.8 п.11 Инструкции).

Например, если при реализации продукции, освобождаемой от НДС, по п.1 ст.328 НК крестьянское (фермерское) хозяйство предъявит к оплате НДС по ставке 10 %, то такая реализация отражается по стр.4 налоговой декларации (расчета) по НДС.

При желании применить льготу по п.1 ст.328 НК крестьянское (фермерское) хозяйство должно подписать с покупателем - плательщиком НДС акт сверки расчетов. Снятие с налоговой декларации исчисленного НДС и отражение льготы производятся в месяце подписания акта сверки расчетов покупателем.

Необходимо учитывать, что форма акта сверки расчетов законодательством не утверждена, поэтому крестьянское (фермерское) хозяйство должно разработать и утвердить приказом акт сверки расчетов с учетом требований ст.9 Закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности».

Обратим внимание, что обязанность у крестьянского (фермерского) хозяйства исчислить излишне предъявленный НДС возникает только по покупателям - плательщикам НДС в Республике Беларусь. Поэтому, например, если крестьянское (фермерское) хозяйство реализовало продукцию животноводства работнику и предъявило к оплате НДС по ставке 10 %, то такая реализация отражается по стр.9 или по стр.4 налоговой декларации (расчета) по НДС по желанию крестьянского (фермерского) хозяйства. Подписывать акт сверки расчетов в данном случае не требуется.

Покупатели продукции исчисляют налог на добавленную стоимость

Поскольку положения п.1 ст.328 НК применяются исключительно к крестьянским (фермерским) хозяйствам, то покупатели продукции крестьянских (фермерских) хозяйств исчисление НДС производят в общеустановленном порядке.

Налоговые вычеты крестьянского (фермерского) хозяйства

Особенности для применения налоговых вычетов именно крестьянским (фермерским) хозяйством гл.12 НК не предусмотрены. Поэтому вычет НДС крестьянским (фермерским) хозяйством производится исходя из имеющихся оборотов по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.

На основании того что часть операций освобождается от НДС, крестьянское (фермерское) хозяйство обязано часть налоговых вычетов относить на затраты.

При одновременном использовании приобретенных (ввезенных) товаров (работ, услуг), имущественных прав при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых освобождены от налогообложения, и товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению, включение сумм НДС в затраты плательщика по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, осуществляется нарастающим итогом с начала года исходя из доли оборота операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, освобожденных от налогообложения, в общем объеме оборота по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Исключение составляют суммы НДС, уплаченные (предъявленные) при приобретении (ввозе) основных средств и нематериальных активов (п.3 ст.106 НК).

Из положений указанной статьи следует, что НДС по основным средствам и нематериальным активам на затраты не относится и принимается к вычету.

Однако налоговые вычеты по основным средствам и нематериальным активам можно относить на увеличение стоимости основных средств и нематериальных активов. Так, п.4 ст.106 НК определено, что суммы НДС, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении либо при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая основные средства и нематериальные активы, могут относиться плательщиками на увеличение стоимости этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При наличии у крестьянского (фермерского) хозяйства оборотов по реализации, облагаемых по ставке 0 % и 10 %, необходимо рассчитывать сумму НДС, принимаемую к вычету в полном объеме.

Вычет сумм НДС производится в полном объеме, в частности:

- по товарам (работам, услугам), при реализации которых обложение НДС осуществляется по нулевой ставке, - в случае представления плательщиком в налоговый орган по месту постановки на учет документов (их копий), предусмотренных пп.2-8 ст.102 НК, и поступления выручки от реализации этих товаров (работ, услуг) на счета плательщиков в банках РБ либо на открытые на основании разрешения Нацбанка РБ счета плательщиков в банках, являющихся таковыми по законодательству иностранного государства, с местом нахождения за пределами территории Республики Беларусь или в случае ввоза товаров, выполнения работ, оказания услуг по осуществленным в соответствии с законодательством товарообменным (бартерным) операциям;

- по товарам (работам, услугам), имущественным правам, используемым для производства и (или) реализации товаров, которые облагаются НДС по ставке 10 % (подп.23.1 и 23.2 п.23 ст.107 НК).

Расчет суммы полного вычета производится методом удельного веса и (или) раздельного учета. Возможность применения метода удельного веса по определению суммы НДС, приходящейся на обороты по реализации, облагаемые по ставке 10 %, предусмотрена с 1 января 2010 г. Соответствующие разъяснения по этому вопросу даны в письме МНС РБ от 20.05.2010 № 2-1-10/10236. Кроме того, согласно данному разъяснению в распределении налоговых вычетов участвуют налоговые вычеты прошлого года.

30.07.2010 г.

Олег Бурдюк, аудитор

От редакции: С 1 января 2011 г. постановление МНС РБ от 31.12.2009 № 87 «Об утверждении форм налоговых деклараций (расчетов), расчета об исчисленных суммах отчислений в инновационный фонд, книги покупок, Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), расчета об исчисленных суммах отчислений в инновационный фонд, книги покупок и о признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь и их отдельных положений» на основании постановления МНС РБ от 15.11.2010 № 82 утратило силу.

В Общую часть Налогового кодекса РБ от 19.12.2002 № 166-З на основании законов РБ от 15.10.2010 № 174-З (с 1 января 2011 г.) и от 30.12.2011 № 330-З (с 1 января 2012 г.) внесены изменения и дополнения.

В Особенную часть Налогового кодекса РБ от 29.12.2009 № 71-З на основании законов РБ от 15.10.2010 № 174-З (с 1 января 2011 г.) и от 30.12.2011 № 330-З (с 1 января 2012 г.) внесены изменения и дополнения.