Материал помещен в архив

ОСОБЕННОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ НДС ПРОИЗВОДИТЕЛЯМИ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЙ ПРОДУКЦИИ

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. Налоговый кодекс Республики Беларусь на основании Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З изложен в новой редакции. Комментарии см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Общественное значение сельскохозяйственного производства и его специфика обусловливают необходимость государственной поддержки, в том числе и путем введения налоговых преференций. К косвенным мерам государственной поддержки относится применение особого режима (примечание) налогообложения для производителей сельскохозяйственной продукции и ставки налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 10 %.

Так, в соответствии с нормами подпункта 1.2 пункта 1 статьи 102 НК при реализации производимой на территории Республики Беларусь продукции растениеводства (за исключением цветоводства, выращивания декоративных растений), дикорастущих ягод, орехов и иных плодов, грибов, другой дикорастущей продукции, пчеловодства, животноводства (за исключением производства пушнины) и рыбоводства налогообложение НДС производится по ставке в размере 10 %.

Таким образом, реализация производимой сельскохозяйственной продукции облагается НДС по ставке в размере 10 % при одновременном соблюдении двух условий: продукция должна быть произведена на территории Республики Беларусь и относиться к продукции растениеводства, животноводства, рыбоводства, пчеловодства или к дикорастущей продукции.

Произведенной в республике продукцией в том числе считаются продукция растительного происхождения, выращенная и (или) собранная в Республике Беларусь, живые животные, родившиеся и выращенные в республике, продукция, полученная в республике от выращенных в ней животных, а также товары, изготовленные в Республике Беларусь исключительно из вышеназванной продукции.

Для отнесения определенных видов продукции к продукции растениеводства, животноводства, рыбоводства и пчеловодства следует пользоваться общегосударственным классификатором Республики Беларусь ОКРБ 005-2011 «Виды экономической деятельности», утвержденным постановлением Государственного комитета по стандартизации Республики Беларусь от 5 декабря 2011 г. № 85, и общегосударственным классификатором Республики Беларусь ОКРБ 007-2012 «Классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденным постановлением Государственного комитета по стандартизации Республики Беларусь от 28 декабря 2012 г. № 83.

Ситуация 1 Тепличный комбинат наряду с выращенными в Республике Беларусь овощами осуществляет реализацию импортированных на территорию республики томатов, перца и пекинской капусты. Поскольку томаты включены в перечень продовольственных товаров и товаров для детей, по которым применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 10 процентов при их ввозе на территорию Республики Беларусь и (или) при реализации на территории Республики Беларусь, утвержденный Указом Президента Республики Беларусь от 21 июня 2007 г. № 287, то при их реализации организация применяет ставку НДС в размере 10 %, а при реализации перца и пекинской капусты - ставку НДС в размере 20 %.

Ситуация 2 Фермерское хозяйство выращивает, а также заготавливает (закупает у граждан) на территории Республики Беларусь малину. Часть урожая ягод реализуется в свежем виде, другая часть подвергается заморозке и реализуется в замороженном виде. Согласно общегосударственному классификатору Республики Беларусь ОКРБ 005-2011 «Виды экономической деятельности» выращивание малины относится к подклассу 01250 класса 0125 «Выращивание ягод, орехов и прочих плодов деревьев и кустарников», т. е. к растениеводству. Код единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (далее - ТН ВЭД ЕАЭС) свежей малины относится к товарной позиции 0810. Код ТН ВЭД ЕАЭС замороженной малины относится к товарной позиции 0811. Таким образом, код ТН ВЭД ЕАЭС замороженной малины изменился по сравнению с кодом ТН ВЭД ЕАЭС свежей ягоды на уровне одного из первых четырех знаков. Следовательно, замороженная малина является продукцией, подвергнутой достаточной переработке, т. е. является продуктом переработки продукции растениеводства. При реализации свежей малины применяется ставка НДС в размере 10 %, а замороженной ягоды - ставка НДС в размере 20 %.

На основании положений пункта 1 статьи 98 НК налоговая база НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисленная исходя из цен (тарифов) на товары (работы, услуги), имущественные права без включения в них НДС.

В письме Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь, Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 12 июля 2016 г. № 04-2-2-18/2849/2-1-9/4872 «Об особенностях использования бланков форм ТТН-1 и выставления покупателю электронных счетов-фактур по налогу на добавленную стоимость» разъяснено, что организации агропромышленного комплекса при отгрузке реализуемой сельскохозяйственной продукции в промышленную переработку перерабатывающим организациям выписывают товарно-транспортную накладную ТТН-1 с указанием в качестве стоимостного показателя учетной цены продукции, средней реализационной цены продукции, сложившейся в месяце, предшествующем отчетному:

• по молоку - с 1-го по 20-е число месяца (включительно);

• по прочей продукции животноводства - с 1-го по 25-е число месяца (включительно).

При отгрузке иной сельскохозяйственной продукции (зерно, картофель, сахарная свекла, рапс, овощи и др.) заготовительным и перерабатывающим организациям в качестве учетной цены в ТТН-1 организациями агропромышленного комплекса указывается:

• по продукции, поставляемой в счет государственного заказа, - цена, установленная государственным органом, уполномоченным на ее регулирование в соответствии с законодательством, на календарный год;

• по иной продукции - договорная цена в соответствии с заключенными договорами.

Заготовительные и перерабатывающие организации принимают сельскохозяйственную продукцию, определяют ее качество и зачетную массу, цену и полную стоимость в соответствии с качественными характеристиками, после чего выписывают приемные квитанции по принятой в текущем отчетном периоде продукции в следующие сроки:

• по принятому молоку - ежедекадно и представляют организациям агропромышленного комплекса не позднее 12-го числа текущего месяца - за первую декаду месяца, не позднее 22-го числа текущего месяца - за вторую декаду месяца, не позднее 2-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем, - за третью декаду месяца;

• по принятым скоту, свиньям, птице - в день убоя и представляют организациям агропромышленного комплекса не позднее двух рабочих дней после убоя;

• по иной продукции - в день поставки продукции и представляют организациям агропромышленного комплекса не позднее двух рабочих дней после поставки.

Организации агропромышленного комплекса на основании полученных приемных квитанций отражают в учете в том отчетном периоде, в котором была отгружена продукция по ТТН-1, зачетную массу реализованной продукции, выручку от реализации продукции (оборот по реализации для целей НДС). Заготовительные и перерабатывающие организации на основании приемных квитанций отражают в учете в том отчетном периоде, за который выписана приемная квитанция, фактически принятую в переработку массу продукции, стоимость покупного сырья, сумму НДС, выделенную в приемной квитанции.

Согласно условиям договоров поставки заготовительные и перерабатывающие организации принимают сельскохозяйственную продукцию у сдатчиков - производителей сельскохозяйственной продукции с оказанием услуг по ее обработке и доработке до нужного качества, сорта: сушка, очистка, размол, доставка зерна, убой крупнорогатого скота. Оплата сдатчику производится за вычетом стоимости оказанных услуг.

Стоимость оказанных заготовительными и перерабатывающими организациями услуг указывается в приемных квитанциях, является выручкой заготовительных и перерабатывающих организаций и фактически уменьшает оплату за поставленную продукцию, но не уменьшает налоговую базу НДС у сдатчика сельскохозяйственной продукции.

Ситуация 3 Сельскохозяйственная организация отгрузила по ТТН-1 заготовительной организации ячмень фуражный по учетной цене на сумму 1 626,90 руб. Доставка осуществлена транспортом заготовительной организации. Заготовительная организация в соответствии с качественными характеристиками поставленного ячменя определила зачетную массу, цену и его стоимость в сумме 1 501,00 руб., на которую выписала приемную квитанцию. Стоимость транспортных услуг по доставке зерна составила 210,00 руб. Оплата в адрес сельскохозяйственной организации произведена в сумме 1 291,00 руб. (1 501,00 руб. - 210,00 руб.). Сельскохозяйственной организации на основании приемной квитанции следует отразить выручку от реализации ячменя фуражного в сумме 1 501,00 руб. и в составе затрат - транспортные расходы по его доставке в сумме 210,00 руб.

При реализации организациями агропромышленного комплекса сельскохозяйственной продукции растениеводства и животноводства перерабатывающим сельскохозяйственную продукцию организациям следует выставить электронный счет-фактуру (далее - ЭСЧФ) в порядке, установленном пунктом 31 Инструкции о порядке создания (в том числе заполнения), выставления (направления), получения, подписания и хранения электронного счета-фактуры, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 25 апреля 2016 г. № 15 (далее - Инструкция № 15).

Организации агропромышленного комплекса выставляют покупателю в установленный срок ЭСЧФ по НДС на основании данных приемной квитанции, выписанной покупателем. При этом в строке 30 ЭСЧФ отражаются реквизиты товарно-транспортных накладных и приемной квитанции либо реквизиты приемной квитанции, поскольку перечень товарно-транспортных накладных является обязательным реквизитом приемной квитанции.

Обращаем внимание, что при создании ЭСЧФ заполнение графы 3.1 «ТН ВЭД ЕАЭС» раздела 6 ЭСЧФ обязательно при реализации товаров, по которым применяется ставка НДС в размере 10 % по перечню, утвержденному Указом Президента Республики Беларусь от 21 июня 2007 г. № 287, а в отношении оборотов по реализации произведенной на территории Беларуси сельскохозяйственной продукции с применением ставки НДС в размере 10 % обязательное заполнение данного реквизита не предусмотрено (подп.26.2 п.26 Инструкции № 15).

Наряду с самофинансированием бюджетное финансирование и льготное кредитование являются основными источниками финансовых ресурсов сельского хозяйства.

Ежегодно из средств местных бюджетов сельскохозяйственным организациям, в том числе крестьянским (фермерским) хозяйствам, а также организациям, осуществляющим предпринимательскую деятельность по производству (выращиванию, разведению) сельскохозяйственной продукции, выделяются денежные средства из расчета за одну тонну реализованной продукции.

На 2018 г. постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 3 февраля 2018 г. № 90 «О выплатах в виде субсидий на единицу реализованной и (или) направленной в обработку (переработку) сельскохозяйственной продукции» установлены надбавки за молоко (коровье, кобылье, козье, овечье), молодняк крупного рогатого скота молочных пород, произведенный на животноводческих объектах по выращиванию и откорму крупного рогатого скота, крупный рогатый скот мясных пород и их помесей, гречиху, тресту льна-долгунца.

Согласно пункту 18 статьи 98 НК налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Поскольку выделяемые согласно постановлению Совета Министров Республики Беларусь от 3 февраля 2018 г. № 90 сельскохозяйственным организациям из бюджета средства в виде надбавок за реализованную сельскохозяйственную продукцию связаны с ее реализацией, их следует учитывать при определении налоговой базы для исчисления НДС.

При этом момент фактической реализации при исчислении НДС в отношении сумм надбавок, а следовательно, и период отражения их в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (далее - декларация по НДС) зависят от того, как учитываются указанные суммы для целей налогообложения НДС в соответствии с учетной политикой организации - как день их получения либо как день их отражения в бухгалтерском учете (п.8 ст.100 НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 установлена новая форма налоговой декларации (расчета) по НДС.

На основании норм подпункта 1.2.3 пункта 1 статьи 102 НК при поступлении сумм, указанных в пункте 18 статьи 98 НК, при реализации товаров, указанных в подпунктах 1.2.1 и 1.2.2 пункта 1 статьи 102 НК, их налогообложение производится по ставке в размере 10 %.

Пунктом 11 статьи 106¹ НК определено, что при увеличении налоговой базы НДС на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению), в соответствии с положениями пункта 18 статьи 98 НК создается дополнительный ЭСЧФ.

При создании дополнительного ЭСЧФ в связи с увеличением налоговой базы НДС на суммы фактически полученные (причитающиеся к получению) данный дополнительный ЭСЧФ направляется только на Портал электронных счетов-фактур без его выставления покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Ситуация 4 Сельскохозяйственная организация реализовала молодняк крупного рогатого скота перерабатывающей организации. Из бюджета получена надбавка за реализованный молодняк крупного рогатого скота в сумме 17 550,40 руб. Данная надбавка связана с оплатой реализованного сельскохозяйственной организацией молодняка крупного рогатого скота, поэтому на ее сумму увеличивается налоговая база НДС. В связи с увеличением налоговой базы НДС на сумму надбавки необходимо направить на Портал электронных счетов-фактур дополнительный ЭСЧФ. При заполнении раздела 6 «Данные по товарам (работам, услугам), имущественным правам» ЭСЧФ следует руководствоваться пунктом 26 Инструкции № 15. В названном разделе указываются: • в графе 7 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без учета НДС, руб.» - сумма, увеличивающая налоговую базу НДС, без НДС - 15 954,91 руб.; • в графе 9 «НДС ставка, %» - 10 %; • в графе 10 «НДС сумма, руб.» - 1 595,49 руб.

Поступившие из бюджета средства, не связанные с расчетами по оплате объектов и использованные по целевому назначению, при определении налоговой базы НДС не учитываются. Например, это может относиться к суммам бюджетных средств, полученных сельхозпроизводителями на погашение лизинговых платежей, удешевление стоимости комбикормов, приобретение топлива, удобрений и иные цели.

Согласно нормам подпункта 19.3 пункта 19 статьи 107 НК не подлежат вычету суммы НДС, предъявленные при приобретении либо уплаченные при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав за счет безвозмездно полученных средств бюджета либо государственных внебюджетных фондов. Указанные суммы НДС относятся за счет этих источников либо на увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При этом в полученном от поставщика ЭСЧФ в графе 12 «Дополнительные данные» указывается признак дополнительных данных «Не подлежит вычету» в отношении сумм НДС, не подлежащих вычету в соответствии с законодательством при приобретении (ввозе) объектов. Если сельскохозяйственная организация приобретает товары (работы, услуги), имущественные права за счет безвозмездно полученных бюджетных средств, признак «Не подлежит вычету» в ЭСЧФ проставляется. Если покупка совершена за счет собственных средств организации, а бюджетные средства получены позднее, то восстановление сумм НДС в таком случае осуществляется в том отчетном периоде, в котором получены безвозмездно средства из бюджета. При возникновении таких ситуаций находить ЭСЧФ по данной покупке и проставлять там признак «Не подлежит вычету» необязательно. Достаточно самостоятельно осуществить корректировку налоговых вычетов в сторону уменьшения путем корректировки показателей строк 1, 1а, 1.1, 1.2, 1.3 раздела IV «Другие сведения» части I декларации по НДС (в зависимости от того, какая строка подлежит корректировке). В таком случае сумма налоговых вычетов, имеющаяся по данным ЭСЧФ, будет больше суммы налоговых вычетов по строкам 1, 1а, 1.1, 1.2, 1.3 раздела IV части I декларации по НДС.

В процессе осуществления хозяйственной деятельности у сельхозпроизводителей имеют место случаи порчи, утраты товаров, приобретенных у сторонних организаций, и продукции собственного производства, учитываемых в бухгалтерском учете на счетах производственных запасов: перерасход топлива, порча продукции растениеводства, падеж находящихся на выращивании и откорме молодняка и взрослых животных и т. п.

Нормами подпункта 19.15 пункта 19 статьи 107 НК предусмотрено, что не подлежат вычету суммы НДС по товарам в случае их порчи, утраты (за исключением порчи, утраты товаров в связи с чрезвычайными обстоятельствами: пожар, авария, стихийное бедствие, дорожно-транспортное происшествие). Положения указанного подпункта не применяются в отношении основных средств и нематериальных активов.

Для целей применения подпункта 19.15 пункта 19 статьи 107 НК:

• под порчей товара понимается ухудшение всех или отдельных качеств (свойств) товара, в результате которого данный товар не может быть использован для целей реализации и (или) в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг);

• под утратой товара понимается событие, в результате которого произошли уничтожение или потеря товара. Не является утратой потеря товаров, понесенная плательщиком в пределах норм, установленных законодательством Республики Беларусь.

Соответственно налоговые вычеты плательщика подлежат уменьшению на суммы НДС, принятые им ранее к вычету по товарам, в отношении которых выявлена порча либо утрата. При утрате, порче собственной продукции восстановление налоговых вычетов по НДС осуществляется исходя из фактической себестоимости готовой продукции.

Уменьшение налоговых вычетов производится в том отчетном периоде, в котором произошла порча, утрата таких товаров. Дата порчи, утраты товаров определяется как дата составления документа, подтверждающего порчу, утрату товаров.

При падеже животных из основного стада, отражаемых в составе основных средств, корректировка налоговых вычетов не производится.

Примечание. Единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции (гл.36 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)).

10.08.2018

Л.И.Павлюкович, главный государственный налоговый инспектор управления информационно-разъяснительной работы инспекции МНС по Брестской области