Материал помещен в архив

ОСОБЕННОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ ПОДОХОДНОГО НАЛОГА ПО КОМАНДИРОВОЧНЫМ РАСХОДАМ В 2011 ГОДУ

Компенсации при служебных командировках в пределах установленных норм подоходным налогом не облагаются

В соответствии с подп.1.3 п.1 ст.163 Налогового кодекса РБ (далее - НК) освобождаются от обложения подоходным налогом все виды предусмотренных законодательными актами, постановлениями Совета Министров РБ компенсаций (за исключением компенсации за неиспользованный трудовой отпуск, компенсации за износ транспортных средств, оборудования, инструментов и приспособлений, принадлежащих работнику), в т.ч. связанных с исполнением плательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Трудовым кодексом РБ (далее - ТК) определено понятие служебной командировки, а также установлены гарантии и компенсации при служебных командировках. Так, согласно ст.91 ТК служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению нанимателя на определенный срок в другую местность для выполнения служебного задания вне места его постоянной работы. При этом не считаются служебными командировками служебные поездки работников, постоянная работа которых протекает в пути или носит разъездной либо подвижной характер, а также в пределах населенного пункта, где располагается наниматель.

В соответствии со ст.95 ТК за работниками, направленными в служебную командировку, сохраняются место работы (должность) и заработная плата в течение всего срока служебной командировки, но не ниже среднего заработка. Кроме того, при служебных командировках наниматель обязан выдать аванс и возместить работнику следующие расходы:

- по проезду к месту служебной командировки и обратно;

- по найму жилого помещения;

- за проживание вне места постоянного жительства (суточные);

- иные произведенные работником с разрешения или ведома нанимателя расходы.

При оплате нанимателем плательщику расходов на командировки как на территории Республики Беларусь, так и за ее пределы освобождаются от подоходного налога с физических лиц суточные, выплачиваемые в пределах установленных норм, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, расходы, связанные с выдачей и (или) регистрацией документов для выезда из Республики Беларусь и (или) въезда в Республику Беларусь, получением виз, а также с обменом наличной валюты или чека на наличную иностранную валюту или с получением наличной иностранной валюты с использованием банковской пластиковой карточки.

Основными нормативными актами, регулирующими вопросы направления работников в командировки и выплату компенсаций, являются:

- Инструкция о порядке и размерах возмещения расходов при служебных командировках в пределах Республики Беларусь, утвержденная постановлением Минфина РБ от 12.04.2000 № 35 (далее - Инструкция № 35);

- постановление Минфина РБ от 24.01.2011 № 2 «Об установлении размеров возмещения расходов при служебных командировках» (далее - постановление № 2);

- Положение о порядке направления в служебные командировки за границу, утвержденное Указом Президента РБ от 13.06.2005 № 274;

- постановление Совета Министров РБ от 16.08.2005 № 903 «О финансировании расходов на служебные командировки за границу и иных вопросах, связанных с этими командировками»;

- постановление Минфина РБ от 30.01.2001 № 7 «Об установлении норм оплаты командировочных расходов при служебных командировках за границу» (далее - постановление № 7);

- Инструкция о порядке и условиях предоставления гарантий и компенсаций при служебных командировках за границу, утвержденная постановлением Минтруда и соцзащиты РБ от 30.07.2010 № 115 (далее - Инструкция № 115).

Практические ситуации

Ситуация 1

Работник организации, прибывший из служебной командировки в г.Ригу (Латвия), представил авансовый отчет с приложением подтверждающих документов по найму жилого помещения (счет из гостиницы). Согласно этому счету проживание в гостинице в сутки стоило 145 евро. Исходя из постановления № 7 предельная норма расходов по найму жилого помещения в г.Риге составляет до 110 евро.

Является ли превышение норм оплаты по найму жилого помещения в размере 35 евро за каждые сутки доходом данного работника, подлежащим обложению подоходным налогом?

В данной ситуации сумма превышения подоходным налогом не облагается. В соответствии с НК в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в порядке, определенном ТК, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы, к которым относятся и расходы по найму жилого помещения.

Таким образом, сумма превышения норм оплаты по найму жилого помещения не подлежит обложению подоходным налогом.

Ситуация 2

Отдельным работникам организации при нахождении их в командировках за пределами Республики Беларусь сверх норм суточных возмещаются расходы по аренде автотранспортных средств для передвижения в пределах пункта командирования.

Являются ли эти суммы доходом командированного работника, подлежащим обложению подоходным налогом?

Данная сумма признается доходом и подлежит налогообложению.

Согласно ТК при служебных командировках наниматель обязан выдать аванс и возместить работнику в т.ч. расходы за проживание вне места постоянного жительства (суточные), за счет которых производится возмещение транспортных расходов в пределах пункта командирования (в т.ч. аренда транспортных средств для таких целей и стоимость питания).

Поскольку в данном случае сумма расходов по аренде автотранспортных средств для передвижения в пределах пункта командирования возмещается организацией сверх установленных Министерством финансов РБ норм, она признается доходом физического лица и подлежит обложению подоходным налогом.

Ситуация 3

Сотрудник организации был направлен в командировку за границу. Предварительно были приобретены авиабилеты в обе стороны. Авиабилеты в страну назначения были использованы. Обратно командированный вернулся на транспорте, предоставленном принимающей стороной. Неиспользованные билеты были возвращены авиакомпании с целью возврата денежных средств за несостоявшийся перелет. При этом авиакомпания забирает не только сами билеты, но и купон для пассажира, т.е. документ, подтверждающий фактически состоявшийся перелет. В качестве подтверждения расходов по перелету в организации остались ксерокопии пассажирских купонов, письмо авиакомпании о подтверждении перелета в одну сторону со ссылкой на номера билетов и суммы к возврату.

Являются ли указанные расходы доходом работника, подлежащим обложению подоходным налогом?

В указанной ситуации расходы организации по приобретению авиабилетов для физического лица (сотрудника организации) не будут расцениваться его доходом и, соответственно, подлежать обложению подоходным налогом при условии, что такие расходы понесены исключительно в служебных целях, что должно быть подтверждено (оформлено) соответствующим образом (в рассматриваемом случае - приказом о направлении работника в служебную командировку за границу, заданием по командировке, отчетом о командировке).

В случае непредставления плательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от подоходного налога с физических лиц в пределах норм, установленных законодательством.

Ситуация 4

Согласно приказу руководителя белорусской организации работник с 4 по 5 июля 2011 г. был направлен в командировку в г.Могилев для участия в совещании (дата совещания - 5 июля 2011 г.). Принимающая сторона в день проведения совещания обеспечивает командированного работника 2-разовым питанием.

Работнику до отъезда в служебную командировку выдан денежный аванс в пределах сумм, причитающихся на оплату стоимости проезда к месту служебной командировки и обратно, расходов по найму жилого помещения в размере 150 000 руб. и суточные в размере 44 000 руб. По возвращении из командировки подтверждающие документы по найму жилого помещения работником не представлены.

Превысила ли нормы выданная работнику сумма командировочных и подлежит ли обложению подоходным налогом сумма превышения?

В соответствии с подп.6.3 п.6 Инструкции № 35 при направлении работника в командировку для участия в совещаниях, семинарах, сборах и в других случаях, если принимающая сторона обеспечивает за свой счет питанием либо эти расходы оплачивает направляющая сторона путем безналичного перечисления, суточные выплачиваются только за время нахождения в пути, если в эти дни питание не было предоставлено. В случае предоставления командированному работнику одноразового питания суточные выплачиваются в размере 70 %, 2-разового - 30 % установленной нормы.

С учетом того что принимающая сторона в день проведения совещания обеспечивала командированного работника 2-разовым питанием, сумма излишне выданных ему суточных составила 15 400 руб. (22 000 - (22 000 х 30 % / 100 %)).

Кроме того, согласно постановлению № 2 возмещение расходов при служебных командировках, осуществляемых в пределах Республики Беларусь, по найму жилого помещения без представления подтверждающих документов установлено в размере 6 500 руб. в сутки. Излишне выплаченная сумма расходов по найму жилого помещения составила 143 500 руб. (150 000 - 6 500).

Таким образом, поскольку выданная работнику сумма командировочных в размере 158 900 руб. (143 500 + 15 400) превысила нормы, установленные Министерством финансов РБ, она признается его доходом и подлежит обложению подоходным налогом (при условии, что работник в установленные сроки не возместит ее или она не будет удержана из его заработной платы).

Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым организацией членам органа управления, прибывающим (выезжающим) для участия в работе соответствующего органа управления этой организации.

При направлении работников в служебную командировку налоговым агентам следует также учитывать, что согласно подп.2.23 п.2 ст.153 НК объектом обложения подоходным налогом не признаются доходы, полученные работником в размере стоимости питания и проживания при направлении его в командировку, оплаченных принимающей стороной за свой счет.

Ситуация 5

Организацией по производству сельскохозяйственной техники для своих работников организована и оплачена поездка в г.Берлин для участия в выставке. В расходы организации вошли оплата билетов, питания, проживания, стоимость билетов на посещение указанного мероприятия.

Являются ли указанные расходы доходом работника, подлежащим обложению подоходным налогом?

Согласно п.26 Инструкции № 115 при направлении в командировку работников для участия в международных мероприятиях, проводимых на условиях предварительного внесения взносов (включая оплату питания, найма жилого помещения), наниматель осуществляет оплату таких взносов путем безналичного перечисления на основе подтверждающих документов (уведомления соответствующих организаций, ответственных за проведение международных мероприятий, о сумме взносов) независимо от норм суточных и расходов по найму жилого помещения. При этом лицам, выезжающим на данные мероприятия, дополнительные выплаты не производятся. Если при безналичной оплате в счет включены только расходы на питание, направляющая сторона по решению нанимателя может дополнительно выплатить командированному работнику на личные расходы суточные в размере 15 % нормы, установленной для государства, в которое направлен работник в командировку. В случае если в счете не предусмотрена оплата питания или включены расходы на его частичную оплату, направляющая сторона по решению нанимателя может выплатить работнику суточные в полном объеме, соответственно 70 % нормы - при одноразовом питании, 30 % нормы - при 2-разовом питании. В случае если принимающая сторона возмещает в последующем командированному работнику стоимость проезда, оплаченного нанимателем, указанные суммы в иностранной валюте полностью вносятся в кассу с приложением документов, подтверждающих их возврат.

Таким образом, расходы, понесенные организацией, не признаются доходом работников, если они понесены в рамках направления их в служебную командировку и при соблюдении условий, предусмотренных Инструкцией № 115.

В иных случаях указанные расходы организации будут признаваться для работников доходом, подлежащим обложению подоходным налогом.

Следует также отметить, что согласно подп.1.3 п.1 ст.158 НК при определении налоговой базы подоходного налога с физических лиц не учитываются доходы, полученные в виде страховых взносов (страховых премий) по договорам добровольного страхования от несчастных случаев и болезней на время поездки за границу, оплаченных за счет средств нанимателей при направлении работника в командировку за границу.

Ситуация 6

Работник организации направляется в командировку в г.Вильнюс. Обязательным условием для получения визы является наличие страхового полиса о заключении договора медицинского страхования на время поездки за границу. В связи с этим организация понесла расходы по заключению за этого работника договора добровольного страхования от несчастных случаев и болезней на время поездки за границу.

Являются ли указанные расходы организации (в виде страхового взноса) доходом работника, подлежащим обложению подоходным налогом?

Согласно подп.1.3 п.1 ст.158 НК сумма страхового взноса по договору добровольного страхования от несчастных случаев и болезней на время поездки за границу, оплаченная нанимателем за своего работника при направлении его в командировку за границу, не является доходом последнего, подлежащим обложению подоходным налогом.

Налоговые агенты при исчислении подоходного налога должны учитывать, что в случае, если в установленные законодательством сроки им не представлены документы и отчеты о расходовании сумм, полученных под отчет, не сданы неизрасходованные остатки таких сумм и в пределах 30-дневного периода со дня истечения этого срока ими не принято распоряжение об удержании задолженности по ним, такие суммы включаются в доходы месяца, следующего за месяцем истечения указанных сроков.

Ситуация 7

Согласно приказу руководителя организации ее работник с 18 по 20 июля 2011 г. направлен в служебную командировку в г.Гомель. Командированному работнику 15 июля 2011 г. нанимателем выдан денежный аванс в пределах сумм, причитающихся на оплату стоимости проезда к месту служебной командировки и обратно, суточные, а также расходы по найму жилого помещения в размере 366 000 руб.

Работник прибыл из командировки на день раньше - 19 июля 2011 г. При этом работник не сдал неизрасходованные остатки сумм в размере 177 000 руб. в установленные законодательством сроки, а наниматель не удержал в 30-дневный срок задолженность по ним (ст.107 ТК).

Когда следует исчислить и удержать у работника подоходный налог?

Согласно п.10 Инструкции № 35 командированные работники, получившие наличные деньги под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, обязаны не позднее 3 рабочих дней (при использовании корпоративной пластиковой карточки - не позднее 15 рабочих дней) по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения из командировки, исключая день прибытия, предъявить в бухгалтерию организации авансовый отчет об израсходованных суммах и возвратить в кассу неиспользованные наличные деньги.

Таким образом, поскольку в рассматриваемой ситуации возврат неиспользованных сумм должен был быть произведен работником не позднее 22 июля 2011 г. и сумма перерасхода по командировке не удержана с работника, организация согласно подп.3.2 п.3 ст.175 НК при исчислении подоходного налога должна включить данную сумму в доходы работника за сентябрь 2011 г.

При налогообложении указанных доходов налоговые агенты должны учитывать, что доходы плательщика, полученные в иностранной валюте, пересчитываются в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ на дату фактического получения этих доходов.

Ситуация 8

По возвращении из зарубежной командировки работником организации 16 августа 2011 г. представлен авансовый отчет. Из отчета следует, что фактическая сумма суточных превышает нормы суточных расходов, установленных Министерством финансов РБ. Данная сумма у работника не удерживается на основании распоряжения нанимателя.

На какую дату следует применять курс Нацбанка РБ при расчете валютной задолженности для определения суммы дохода работника в белорусских рублях и отражаются ли суммы превышения норм командировочных расходов в справке о доходах?

В соответствии с подп.1.4 п.1 ст.172 НК дата фактического получения дохода определяется как день, следующий за днем, установленным для возврата имущества. Поэтому в рассматриваемой ситуации это 19 августа 2011 г.

При возмещении налоговыми агентами командировочных расходов им необходимо учитывать, что в соответствии со ст.23 НК налоговые агенты обязаны по каждому плательщику вести учет начисленных и выплаченных доходов, удержанных и перечисленных в бюджет соответствующих налогов, сборов (пошлин) и выдавать плательщикам по их обращениям справки о доходах, исчисленных и удержанных налогах по форме, утверждаемой Министерством по налогам и сборам РБ (согласно приложению 3 к постановлению МНС РБ от 31.12.2010 № 100 «О некоторых вопросах, связанных с исчислением и уплатой налогов с физических лиц» (далее - постановление № 100)).

В данной справке налоговый агент не отражает доходы, освобождаемые в соответствии со ст.163 НК от налогообложения без ограничения размеров. К таким доходам, в частности, относятся и компенсации, связанные с исполнением плательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

В рассматриваемой ситуации сумма перерасхода является доходом работника, подлежащим обложению подоходным налогом. Поэтому она должна быть указана в справке в составе заработной платы этого работника.

Ситуация 9

Работники организации направляются в командировку. Им выплачиваются суммы возмещения расходов на командировку на основании подтверждающих документов и в пределах установленных норм.

Следует ли эти выплаты указывать в справке о доходах, исчисленных и удержанных суммах подоходного налога с физических лиц (далее - справка)?

Согласно Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по подоходному налогу с физических лиц, подтверждения физическим лицом времени фактического нахождения на территории Республики Беларусь, представления физическим лицом подтверждения статуса резидента иностранного государства, представления сведений налоговыми агентами, банками, операторами почтовой связи, гаражными кооперативами, кооперативами, осуществляющими эксплуатацию автомобильных стоянок, садоводческими товариществами и (или) дачными кооперативами, утвержденной постановлением № 100, сумма начисленного дохода указывается в справке за каждый месяц года в строке, соответствующей порядковому номеру месяца (подп.3.1 п.3 справки), и включает в себя доходы, освобождаемые от подоходного налога в установленных НК пределах (подп.4.1 п.4 справки), за исключением доходов, для которых установлены иные ставки налога (п.6 справки).

К освобождаемым от налогообложения доходам, для которых НК не установлены пределы, в частности, относятся все виды предусмотренных законодательными актами Республики Беларусь, постановлениями Совета Министров РБ компенсаций (за исключением компенсации за неиспользованный трудовой отпуск, компенсации за износ транспортных средств, оборудования, инструментов и приспособлений, принадлежащих работнику), в т.ч. связанных с исполнением плательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Таким образом, налоговому агенту в справке не следует указывать суммы суточных, выплачиваемых в пределах норм, установленных законодательством Республики Беларусь, а также суммы фактически произведенных и документально подтвержденных целевых расходов на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, расходы, связанные с выдачей и (или) регистрацией документов для выезда из Республики Беларусь и (или) въезда в Республику Беларусь, получением виз, а также с обменом наличной валюты или чека на наличную иностранную валюту или с получением наличной иностранной валюты с использованием банковской пластиковой карточки.

31.10.2011 г.

Марина Константинова, экономист

От редакции: Со 2 ноября 2011 г. постановление Минфина РБ от 24.01.2011 № 2 «Об установлении размеров возмещения расходов при служебных командировках» на основании постановления Минфина РБ от 21.10.2011 № 107 утратило силу.

В постановление Минфина РБ от 30.01.2001 № 7 «Об установлении норм оплаты командировочных расходов при служебных командировках за границу» на основании постановлений Минфина РБ от 12.12.2011 № 131 (с 29 декабря 2011 г.), от 24.08.2012 № 52 (с 30 августа 2012 г.) и от 08.01.2013 № 1 (с 3 февраля 2013 г.) внесены изменения и дополнения.

В Общую часть Налогового кодекса РБ от 19.12.2002 № 166-З на основании законов РБ от 30.12.2011 № 330-З (с 1 января 2012 г.) и от 26.10.2012 № 431-З (с 1 января 2013 г.) внесены изменения и дополнения.

В Особенную часть Налогового кодекса РБ от 29.12.2009 № 71-З на основании законов РБ от 30.12.2011 № 330-З (с 1 января 2012 г.) и от 26.10.2012 № 431-З (с 1 января 2013 г.) внесены изменения и дополнения.

С 15 января 2012 г. Положение о порядке направления в служебные командировки за границу, утвержденное Указом Президента РБ от 13.06.2005 № 274, на основании Указа Президента РБ от 27.12.2011 № 602 изложено в новой редакции.

В постановление Минтруда и соцзащиты РБ от 30.07.2010 № 115 «Об утверждении Инструкции о порядке и условиях предоставления гарантий и компенсаций при служебных командировках за границу и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства труда Республики Беларусь и Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь» на основании постановлений Минтруда и соцзащиты РБ от 22.12.2011 № 134 (с 18 января 2012 г.) и от 10.02.2012 № 22 (с 6 марта 2012 г.) внесены изменения и дополнения.

В постановление МНС РБ от 31.12.2010 № 100 «О некоторых вопросах, связанных с исчислением и уплатой налогов с физических лиц» на основании постановлений МНС РБ от 02.03.2012 № 11 (с 29 марта 2012 г.), от 31.07.2012 № 29 (с 29 августа 2012 г.) и от 20.12.2012 № 44 (с 23 января 2013 г.) внесены изменения и дополнения.

С 4 апреля 2012 г. постановление Совета Министров РБ от 16.08.2005 № 903 «О финансировании расходов на служебные командировки за границу и иных вопросах, связанных с этими командировками» на основании постановления Совета Министров РБ от 23.03.2012 № 254 утратило силу.

С 9 июня 2013 г. Инструкция о порядке и размерах возмещения расходов при служебных командировках в пределах Республики Беларусь, утвержденная постановлением Минфина РБ от 12.04.2000 № 35, на основании постановления Минфина РБ от 04.02.2013 № 4 изложена в новой редакции.