


Материал помещен в архив


ПОДВЕДЕНИЕ ИТОГОВ ГОДА: РЕФОРМАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА
Реформация баланса - это списание прибыли (убытка), полученной организацией за прошедший отчетный период. По отношению к годовой отчетности реформацию проводят 31 декабря после отражения последней хозяйственной операции.
К этому значимому действию бухгалтер приступает после:
• завершения годовой инвентаризации активов и обязательств организации, проводимой в соответствии с Инструкцией по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.11.2007 № 180;
• исправления выявленных к этому моменту ошибок в соответствии с Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80 (далее - НСБУ № 80).
Важнейшие особенности исправления ошибок
Порядок исправления ошибок изложен в пп.10-12 НСБУ № 80.
Так, ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная до его окончания, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухучета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (на счетах 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», 91 «Прочие доходы и расходы»).
Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная после его окончания, но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется в декабре отчетного года дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (на счетах 90, 91).
Ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) Д-т (К-т) 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 01, 02, 10, 41, 43, 50, 51, 52, 55, 57, 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73 и других счетов - К-т (Д-т) 68, 01, 02, 10, 41, 43, 50, 51, 52, 55, 57, 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73 и других счетов. При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.
Основные аспекты переоценки долгосрочных активов
Кроме того, в бухучете следует отразить результаты переоценки основных средств, доходных вложений в материальные активы и оборудования к установке на 31 декабря 2017 г., руководствуясь нормами Указа Президента Республики Беларусь от 20.10.2006 № 622 «О вопросах переоценки основных средств, доходных вложений в материальные активы, объектов незавершенного строительства и оборудования к установке»
Переоценка основных средств, доходных вложений в материальные активы, оборудования к установке (далее - имущество), числящихся в бухучете (книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, далее - книга учета доходов и расходов), осуществляется:
• в отношении зданий, сооружений и передаточных устройств:
- в случае достижения показателя уровня инфляции в ноябре текущего календарного года (далее - отчетный год) за предшествующий ему период с даты проведения последней переоценки, осуществленной в обязательном порядке в соответствии с требованиями законодательства, рассчитываемого и публикуемого Национальным статистическим комитетом Республики Беларусь, 100 % и более - всеми организациями;
- при ненаступлении указанного выше случая - по решению организации или собственника ее имущества;
• в отношении другого имущества - по решению организации или собственника ее имущества (подп.1.1 п.1 Указа № 622).
Законодательством определены объекты, которые не подлежат переоценке (например, жилая часть многоквартирных жилых домов, объекты лизинга, имущество, расположенное на территории, загрязненной в результате катастрофы на Чернобыльской АЭС, и др.) (подп.1.5 п.1 Указа № 622).
Переоценка производится на 1 января года, следующего за отчетным, за период, прошедший с даты предыдущей переоценки по 31 декабря отчетного года, с отражением ее результатов в соответствии с законодательством в бухгалтерском учете (книге учета доходов и расходов) организациями (кроме Национального банка Республики Беларусь, банков и небанковских кредитно-финансовых организаций) 31 декабря отчетного года.
Переоценка на 1 января 2018 г. не обязательна, так как показатель уровня инфляции в ноябре 2017 г. к декабрю 2013 г. (поскольку последняя обязательная переоценка проводилась по состоянию на 1 января 2014 г.) составил 50,3 % согласно данным Национального статистического комитета Республики Беларусь (http://www.belstat.gov.by/ofitsialnaya-statistika/makroekonomika-i-okruzhayushchaya-sreda/tseny/operativnaya-informatsiya_4/ob-urovne-inflyatsii/ob-urovne-inflyatsii-v-noyabre-2017-g-k-date-provedeniya-posledney-pereotsenki/).
Реформация баланса
Реформация баланса делается один раз в год - заключительной записью 31 декабря. Это следует из части двадцать второй п.70 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50).
Операция по реформации бухгалтерского баланса состоит из двух этапов:
1) закрываются счета, на которых учитывались доходы и расходы организации в течение года, - счета 90 и 91;
2) финансовый результат, полученный организацией за отчетный год, включается в состав нераспределенной прибыли или непокрытого убытка.
Рассмотрим эти этапы более подробно.
В течение года сопоставлением дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг», 90-5 «Управленческие расходы», 90-6 «Расходы на реализацию», 90-8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности», 90-9 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» и кредитового оборота по субсчетам 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от текущей деятельности за отчетный период, который отражается по дебету (кредиту) субсчета 90-11 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности» и кредиту (дебету) счету 99 «Прибыли и убытки». Счет 90 сальдо на отчетную дату не имеет (часть двадцать первая п.70 Инструкции № 50).
Другими словами, в течение года на субсчетах счета 90 накапливаются обороты по дебету или кредиту, при закрытии месяца счет 90 в целом сальдо не имеет.
Первый этап реформации баланса
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 (кроме субсчета 90-11), закрываются внутренними записями на субсчет 90-11:
Содержание операции | Дебет | Кредит |
Закрытие кредитовых сальдо субсчетов счета 90 |
90-11 | |
Закрытие дебетовых сальдо субсчетов счета 90 |
90-11 |
90-2, 90-3, 90-4, 90-5, 90-6, 90-8, 90-9, 90-10 |
Аналогично ведется учет в течение года на счете 91 (часть двенадцатая п.71 Инструкции № 50): записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы», 91-2 «Налог на добавленную стоимость», 91-3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов», 91-4 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Сопоставлением дебетового оборота по субсчетам 91-2, 91-3, 91-4 и кредитового оборота по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный период, которое отражается по дебету (кредиту) счета 99 и кредиту (дебету) субсчета 91-5 «Сальдо прочих доходов и расходов». Счет 91 сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91, кроме субсчета 91-5, закрываются внутренними записями на субсчет 91-5.
В результате сделанных проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счетов финансовых результатов (90, 91) будут равны, и по состоянию на 1 января следующего года сальдо по счетам 90, 91 (как в целом, так и по всем открытым к ним субсчетам) будет равно нулю.
Второй этап реформации баланса
Итак, в течение года на счет 99 ежемесячно поступали (закрывались) суммы с дебета или кредита субсчетов 90-11 и 91-5.
Кроме того, по дебету счета 99 ежеквартально отражалось начисление налога прибыль. Счет мог дебетоваться по некоторым другим основаниям, например при списании отложенного налогового актива (в корреспонденции с кредитом счета 09) или начислении отложенного налогового обязательства (в корреспонденции с кредитом счета 65).
По окончании отчетного года счет 99 закрывается. При этом заключительной записью последнего месяца отчетного года сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года отражается по дебету (кредиту) счета 99 и кредиту (дебету) счета 84 (часть шестая п.78 Инструкции № 50).
Таким образом, на конец года после реформации (или на 1 января следующего года):
• на счете 84 будет сальдо, которое показывает остаток чистой нераспределенной прибыли (по кредиту) или чистого нераспределенного убытка (по дебету);
• по счетам 90, 91, 99 сальдо будет отсутствовать.
В индивидуальной бухгалтерской отчетности по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»
Чтобы показать чистую прибыль (убыток) отчетного периода при составлении промежуточной бухгалтерской отчетности, то есть в течение отчетного года, когда реформация баланса еще не проведена, предназначена стр.470 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» бухгалтерского баланса, где показывается остаток чистой прибыли (убытка) отчетного периода, учитываемой на счете 99. В годовом бухгалтерском балансе стр.470 не заполняется (часть восьмая п.14 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2016 № 104).
Примеры реформации баланса
![]() |
Пример 1 В 2017 году ЗАО «Риэлтер», применяющее упрощенную систему налогообложения с уплатой НДС, получило выручку от оказания услуг в сумме 1 200 000 руб. Себестоимость оказанных услуг составила 350 000 руб. Бухгалтер ЗАО сделал записи:
31 декабря 2017 г. бухгалтер должен закрыть все субсчета к счету 90. Для этого нужно сделать следующие бухгалтерские записи (первый этап реформации баланса):
|
![]() |
Пример 2 В 2017 году ОАО «Бизнес» получило доход от сдачи имущества в аренду в сумме 2 400 000 руб. (в том числе НДС 400 000 руб.). Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, составили 600 000 руб. Сдача имущества в аренду для ЗАО «Бизнес» не является основной деятельностью организации. Бухгалтер ОАО сделал записи:
31 декабря 2017 г. бухгалтер ОАО должен закрыть все субсчета к счету 91. Для этого нужно сделать бухгалтерские записи (первый этап реформации бухгалтерского баланса):
Каждый месяц бухгалтер определяет финансовый результат, сопоставляя обороты по счетам 90, 91. Этот результат списывается на счет 99. Кроме того, по дебету счета 99 в течение года отражается начисление: • сумм налогов и сборов, исчисляемых из прибыли (в 2017 году это налог на прибыль); • сумм расходов, осуществляемых организацией в соответствии с законодательством из прибыли (начисление отложенных налоговых обязательств или погашение отложенного налогового актива). В результате на счете 99 образуется кредитовое (прибыль) или дебетовое (убыток) сальдо. Это сальдо списывается последней записью отчетного года в кредит или дебет счета 84 (второй этап реформации баланса):
|
![]() |
Пример 3 По итогам 2017 года ЗАО «Вердикт» получило: • прибыль от текущей деятельности (кредитовый оборот по счету 99 с кредита субсчета 90-11) в сумме 200 000 руб.; • убыток от финансовой деятельности (дебетовый оборот по счету 99 с кредита субсчета 91-5) в сумме 1 000 руб. от списания курсовых разниц. Кроме того, организация начислила: • налог на прибыль в сумме 35 820 руб.; • отложенное налоговое обязательство в связи с применением инвестиционного вычета в сумме 2 000 руб. Таким образом, на 31 декабря 2017 г. в учете ЗАО будет числиться прибыль в сумме 161 180 руб. (200 000 - 1 000 - 35 820 - 2 000). Последней проводкой декабря бухгалтер включит эту сумму в состав нераспределенной прибыли, что будет отражено в учете записью:
|
Распределение чистой прибыли (покрытие убытков)
Как распределить чистую прибыль, собственники решают при утверждении годовой бухгалтерской отчетности за 2017 год в 2018 году. Так, нераспределенная прибыль может быть направлена на:
• выплату дивидендов: Д-т 84 - К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате дивидендов и других доходов» счета 75 «Расчеты с учредителями»;
• увеличение уставного капитала: Д-т 84 - К-т 75, субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал», и Д-т 75-1 - К-т 80 «Уставный капитал»;
• уменьшение уставного капитала до величины чистых активов организации: Д-т 80 - К-т 84;
• формирование фондов в соответствии с Уставом организации: Д-т 84, субсчет «Общая нераспределенная прибыль», - К-т 84, субсчета «Резервный фонд», «Фонд пополнения собственных оборотных средств», «Фонд накопления», «Фонд потребления» и др.
Содержание операции | Дебет | Кредит |
Направление чистой прибыли на выплату дивидендов |
84 |
70, 75-2 |
Направление чистой прибыли на увеличение уставного капитала |
84 |
75 |
75-1 |
||
Формирование фондов в соответствии с Уставом организации |
84 |
84 |
Сумма чистого убытка отчетного года списывается записью:
Д-т 84 - К-т 99 - отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года.
В этом случае по решению собственников организации на покрытие убытка отчетного года могут быть направлены:
• чистая прибыль прошлых лет (Д-т 84, субсчет «Нераспределенная прибыль прошлых лет», - К-т 84, субсчет «Непокрытый убыток отчетного года»);
• средства резервного фонда и других фондов, образуемых за счет чистой прибыли, использование которых по назначению не может быть осуществлено (Д-т 82 «Резервный фонд» - К-т 84 и Д-т 84, субсчет «Фонд потребления», субсчет «Фонд накопления» и др., - К-т 84 в части неиспользованных средств фондов);
• сформированный уставный капитал (Д-т 80 - К-т 84 - после регистрации соответствующих изменений в учредительные документы);
• привлеченные средства собственников (Д-т 75, субсчет «Расчеты по выплате доходов», - К-т 84).
Содержание операции | Дебет | Кредит |
Направление чистой прибыли прошлых лет на покрытие чистого убытка отчетного года |
84 |
84 |
Направление средств неиспользованных фондов на покрытие чистого убытка отчетного года |
84 | |
84 |
84 | |
Направление уставного капитала на покрытие чистых убытков |
80 |
84 |
Направление средств собственников организации на покрытие чистых убытков |
75 |
84 |
В заключение отметим, что при отражении организацией в бухгалтерской отчетности результатов переоценки сумма увеличения стоимости переоцененного имущества не может относиться на покрытие убытков от ее хозяйственной деятельности (подп.1.6 п.1 Указа № 622). Однако из этого правила есть много исключений. Для их реализации бухгалтер организации, которая подпадет под исключение, имеет право сделает бухгалтерскую запись:
Д-т 83 «Добавочный фонд», субсчет «Фонд переоценки долгосрочных активов», - К-т 84.
Итак, реформация бухгалтерского баланса проведена, теперь составим годовой отчет.
15.01.2018
Елена Панова, аудитор