ПОГАШЕНИЕ ЗАЙМА ПЕРЕД НЕРЕЗИДЕНТОМ ПОСРЕДСТВОМ ПЕРЕВОДА ДОЛГА РЕЗИДЕНТУ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ

Ситуация Организация «А» - резидент Республики Беларусь имеет задолженность перед нерезидентом в размере 100 тыс. рос. руб. по договору займа. Заем был взят 20 января 2015 г. на приобретение сырья. По договору займа начисляются проценты в размере 9 % годовых. Их выплата производится одновременно с погашением займа. У организации «А» есть возможность заключить договор перевода долга на погашение займа с организацией «Б» - резидентом Республики Беларусь, которая является ее дебитором за поставленный товар в сумме 32,5 млн бел. руб. Как правильно отразить сумму перевода долга и какую сумму следует указать в договоре между организациями «А» и «Б»? Как отразить проценты, которые надо выплатить в день погашения займа? Какую сумму процентов указать в договоре?

Перевод долга по займу перед нерезидентом в иностранной валюте дебитору - резиденту Республики Беларусь не противоречит законодательству

При заключении договора перевода долга следует помнить, что перевод должником своего долга на другое лицо допускается лишь с согласия кредитора. Договор перевода долга должен быть оформлен в письменной форме (пп.1 и 2 ст.362 Гражданского кодекса Республики Беларусь).

Постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 30.04.2004 № 72 утверждены Правила проведения валютных операций.

Перевод долга перед нерезидентом в иностранной валюте дебитору - резиденту Республики Беларусь названным документом не запрещен.

Проценты, начисленные по займу, в бухгалтерском учете отражаются ежемесячно в составе расходов по финансовой деятельности

Проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаются в бухгалтерском учете расходами ежемесячно и включаются в состав доходов и расходов по финансовой деятельности.

В бухгалтерском учете начисленные проценты отражаются: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» - К-т 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (пп.15 и 37 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102)).

Поскольку заем предоставлен в иностранной валюте и проценты по нему начисляются также в иностранной валюте, то сумма основного долга по займу и начисленные по нему проценты подлежат переоценке в порядке, установленном Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69.

Согласно п.2 названного стандарта задолженность в иностранной валюте подлежит переоценке в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Национальным банком Республики Беларусь (далее - Нацбанк), на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца.

Курсовые разницы, возникающие от переоценки займа и начисленных по займу процентов, следует отражать записями: Д-т 91 - К-т 66. Курсовые разницы от переоценки задолженности учитываются в бухгалтерском учете в составе доходов или расходов по финансовой деятельности (п.15 Инструкции № 102).

Проценты, начисленные по займу, при налогообложении прибыли учитываются в составе затрат по производству и реализации

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК, исходя из затрат, определенных с учетом положений ст.30¹ НК, и отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) (п.2 ст.130 НК).

Так, в частности, проценты за пользование кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаваемые в бухгалтерском учете расходами, принимаются в качестве затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), если иное не установлено ст.131 и 131¹ НК (подп.2.8 п.2 ст.130 НК).

Вместе с тем при налогообложении не учитываются проценты по просроченным займам и кредитам (подп.1.20 п.1 ст.131 НК).

Курсовые разницы, возникающие от переоценки займа и начисленных по займу процентов, при налогообложении прибыли учитываются в составе внереализационных доходов либо расходов (подп.3.17 п.3 ст.128 и подп.3.24 п.3 ст.129 НК).

В декларации по налогу на прибыль проценты по кредитам и займам отражаются по строке 2 «Затраты по производству и реализации произведенных товаров (работ, услуг); товаров приобретенных; имущественных прав; ценных бумаг, учитываемые при налогообложении; покупная стоимость товаров приобретенных; цена приобретения ценных бумаг (далее - затраты)», а курсовые разницы по ним - по строкам 4.1 «Внереализационные доходы» и 4.2 «Внереализационные расходы».

Справочно Форма декларации по налогу на прибыль приведена в приложении 3 к постановлению Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42 (далее - постановление № 42).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. действует форма налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль, утвержденная постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2 (далее - постановление № 2).

Проценты по займу, начисленные нерезиденту, являются объектом обложения налогом на доходы

Объектом налогообложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (далее - налог на доходы), признаются доходы, полученные плательщиком от источников в Республике Беларусь, перечисленные в ст.146 НК.

Так, в частности, объектом налогообложения налогом на доходы признаются доходы от долговых обязательств любого вида независимо от способа их оформления, в том числе доходы по кредитам, займам (подп.1.2.1 п.1 ст.146 НК).

Налоговая база налога на доходы по начисленным процентам по займу определяется как общая сумма доходов (подп.1.3 п.1 ст.147 НК). То есть налоговой базой налога на доходы является сумма начисленных процентов.

В целях исчисления налога на доходы дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа) (п.1 ст.148 НК).

Днем начисления дохода (платежа) иностранной организации от долговых обязательств по кредитам, займам признается согласно п.2¹ ст.148 НК по выбору налогового агента одна из следующих дат:

• дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) обязательств перед иностранной организацией по выплате дохода от долговых обязательств по кредитам, займам;

• дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выплаты налоговым агентом (факта осуществления платежа, передачи имущества, имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета) дохода иностранной организации от долговых обязательств по кредитам, займам.

Налоговые агенты, избравшие днем начисления дохода (платежа) иностранной организации от долговых обязательств по кредитам, займам дату отражения в бухгалтерском учете факта выплаты дохода, делают соответствующую отметку в налоговой декларации (расчете) по налогу на доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, в которой отражен этот вид дохода иностранной организации. Принятое налоговым агентом решение о выборе дня начисления дохода иностранной организации в виде процентов по кредитам и займам изменению в течение текущего календарного года не подлежит.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. постановлением № 2 установлена новая форма налоговой декларации (расчета) на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство.

Ставка налога на доходы от процентов по займу составляет 10 % (п.1 ст.149 НК).

Налоговым периодом налога на доходы признается календарный месяц, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы (п.1 ст.150 НК).

Сумма налога на доходы исчисляется как произведение налоговой базы и налоговой ставки (п.2 ст.150 НК).

Налог на доходы исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет юридическими лицами, начисляющими и (или) выплачивающими доход иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство. Указанные юридические лица признаются налоговыми агентами и имеют права, несут обязанности, установленные ст.23 НК (п.3 ст.150 НК).

Если иное не предусмотрено ст.150 НК, налоговая декларация (расчет) по налогу на доходы представляется юридическим лицом Республики Беларусь, начисляющим и (или) выплачивающим доход иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, в налоговые органы по месту постановки на учет такого юридического лица не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Справочно Форма налоговой декларации по налогу на доходы приведена в приложении 18 к постановлению № 42. Порядок ее заполнения установлен главой 16 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением № 42.

Налог на доходы перечисляется в бюджет не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иной срок не предусмотрен ст.150 НК (п.5 ст.150 НК).

Поскольку условиями договора предусмотрена выплата процентов одновременно с погашением займа, то надо полагать, что и в учетной политике организации днем начисления дохода иностранной организации признается дата фактической выплаты дохода.

Следовательно, до даты выплаты дохода налог на доходы не исчислялся и налоговые декларации по налогу на доходы представлять не следовало.

Обратите внимание! Статьей 151 НК установлен порядок устранения двойного налогообложения доходов, выплачиваемых иностранной организации. Для целей применения положений международных договоров Республики Беларусь по вопросам налогообложения иностранная организация, являющаяся фактическим владельцем дохода, представляет по форме и в порядке, установленным постановлением № 42, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том иностранном государстве, с которым имеется международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства (часть первая ст.151 НК).

Исчисление и уплату налога на доходы следует производить с учетом норм ст.151 НК.

Что следует указать в договоре перевода долга?

Наиболее приемлемым будет указание в договоре перевода долга следующей информации:

• налог на доходы иностранной организации исчисляет и перечисляет в бюджет организация «А» - заемщик;

• для перечисления заимодавцу организация «А» указывает сумму основного долга и сумму процентов по займу за вычетом удержанного налога на доходы;

• для пересчета дебиторской задолженности организации «Б» принимается курс российского рубля, установленный Нацбанком, на дату перечисления денежных средств нерезиденту;

• закрытие расчетов между организациями «А» и «Б» производится на основании акта сверки расчетов, к которому должна быть приложена копия платежной инструкции на перечисление денежных средств нерезиденту;

• отклонения в суммах задолженности между организациями «А» и «Б» по договору перевода долга погашаются в белорусских рублях.

Отражение расчетов по переводу долга в бухгалтерском учете

Пример Договор перевода долга подписан организациями «А» и «Б» (резидентами Республики Беларусь) 12 мая 2015 г. Перечисление денежных средств нерезиденту организацией «Б» произведено в срок погашения займа, указанный в договоре, - 21 мая 2015 г. Сумма начисленных процентов составляет 3 008,22 рос. руб. Налог на доходы по ставке 10 % подлежит удержанию с нерезидента и составляет 300,82 рос. руб.

В бухгалтерском учете организации «А» должны быть сделаны по данной операции следующие записи:

В бухгалтерском учете организации «Б» по данной операции должны быть сделаны следующие записи:

28.07.2015

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»