Материал помещен в архив

ПОРЯДОК ОТРАЖЕНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ КУРСОВЫХ РАЗНИЦ, ВОЗНИКАЮЩИХ ПРИ ПЕРЕОЦЕНКЕ ЦЕЛЕВОГО КРЕДИТА, ПРИВЛЕЧЕННОГО И НАПРАВЛЕННОГО НА ФИНАНСИРОВАНИЕ СТРОИТЕЛЬСТВА ОБЪЕКТА

Ситуация Организация является заказчиком в строительстве и отражает все затраты по строительству на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы». После окончания строительства и приемки объекта строительства в эксплуатацию объект недвижимости будет принят к бухгалтерском учету в качестве объекта основных средств. Для финансирования строительства объекта организация привлекла валютный кредит банка, начисленные проценты по которому отражаются на счете 08. При этом организация решила не применять нормы Указа Президента Республики Беларусь от 27.02.2015 № 103 «О перерасчете стоимости активов и обязательств» (далее - Указ № 103) и курсовые разницы, возникающие при переоценке задолженности по кредиту, а также по начисленным, но не погашенным процентам по кредиту, отражать на счете 91 «Прочие доходы и расходы», учитывая их при определении облагаемой налогом прибыли. При проведении налоговой проверки в 2015 году должностные лица инспекции Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь указали организации на тот факт, что курсовые разницы, возникающие при переоценке целевого кредита, привлеченного и направленного на финансирование строительства объекта, проценты по которому отражаются на счете 08, могут отражаться исключительно там, где отражаются начисленные проценты, то есть на счете 08, и не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль текущего периода путем их включения в состав внереализационных расходов. Правомерно ли такое утверждение проверяющих?

Нет, неправомерно.

Проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаются в бухгалтерском учете расходами ежемесячно и отражаются записью: Д-т 91 - К-т 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (п.37 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102).

К затратам, увеличивающим стоимость объекта учета (объекта строительства) относятся в том числе начисленные до даты утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию проценты по полученным заказчиком, застройщиком кредитам и займам, направленным на оплату товаров, работ, услуг, непосредственно связанных со строительством (п.5 Инструкции о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10, далее - Инструкция № 10).

Таким образом, в отношении целевого кредита, привлеченного для финансирования строительства объекта, у организации-заказчика отсутствует право выбора счета бухгалтерского учета, на котором можно было бы отражать начисленные проценты, и проценты по такому кредиту в процессе строительства согласно Инструкции № 10 отражаются только на счете 08.

Право выбора варианта отражения в бухгалтерском учете порядка начисления процентов появляется у организации только после приемки объекта строительства в эксплуатацию и включения такого объекта в состав основных средств.

Так, проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение (создание) основных средств, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету основных средств, организации (за исключением Национального банка Республики Беларусь, банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, банковских групп, банковских холдингов, бюджетных организаций) вправе учитывать в течение отчетного года в составе вложений в долгосрочные активы и в конце отчетного года включать в первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств (п.1 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 11.03.2013 № 16 «О некоторых вопросах ведения бухгалтерского учета»).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. постановление № 16 в связи с истечением срока действия утратило силу.

К затратам, увеличивающим стоимость объекта учета (объекта строительства), относятся в том числе курсовые разницы, возникающие до даты утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию, по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, за приобретаемые товары, работы, услуги, непосредственно связанные со строительством (п.5 Инструкции № 10).

Вместе с тем при отражении курсовых разниц, возникающих при переоценке задолженности по валютному кредиту, с 1 января 2015 г. действуют требования иных нормативных правовых актов, в частности:

• Национального стандарта бухгалтерского учета «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69 (далее - Стандарт № 69), который не содержит возможности отражения курсовых разниц, в том числе при строительстве, на счете 08;

• Указа № 103, который предоставляет право, но не обязывает организацию отражать курсовые разницы в определенных случаях на счете 08.

В частности, коммерческие организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующихся с 1 января 2015 г. по 31 декабря 2016 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств, в официальную денежную единицу Республики Беларусь в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, до принятия этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств вправе относить на стоимость вложений в долгосрочные активы, а после принятия их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств - на стоимость вложений в долгосрочные активы в течение отчетного года с включением в первоначальную или переоцененную стоимость основных средств в конце отчетного года (п.1 Указа № 103).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 2 апреля 2016 г. следует руководствоваться абзацами 2 и 3 п.1 Указа № 103 в редакции Указа Президента Республики Беларусь от 30.03.2016 № 114. Комментарий см. здесь.

Как Стандарт № 69, так и Указ № 103 в силу положений Закона Республики Беларусь от 10.01.2000 № 361-З «О нормативных правовых актах Республики Беларусь» обладают более высокой юридической силой, чем Инструкция № 10, в связи с чем с 1 января 2015 г. организация-заказчик не должна руководствоваться п.5 Инструкции № 10, устанавливающей порядок отражения курсовых разниц у организации-заказчика при строительстве объекта.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 февраля 2019 г. взамен Закона № 361-З действует Закон Республики Беларусь от 17.07.2018 № 130-З «О нормативных правовых актах». Комментарий см. здесь.

При этом организация вправе выбрать, на каком из счетов бухгалтерского учета она будет отражать курсовые разницы от переоценки задолженности по валютному кредиту и процента по нему - на счете 08 либо на счете 91, независимо от того, на каком счете отражено начисление процентов.

Соответственно, в регистрах бухгалтерского учета организации-заказчика рассматриваемые в вопросе хозяйственные операции при условии, что ею не применяются нормы Указа № 103, будут отражены следующим образом:

22.12.2015

Виктор Статкевич, аудитор