ПРАВИЛЬНО ПРИМЕНЯЕМ ИНВЕСТИЦИОННЫЙ ВЫЧЕТ

Ситуация Организация приобрела в собственность административное здание для использования в предпринимательской деятельности. В соответствии с актом приема-передачи здание находится в состоянии, не пригодном для дальнейшей эксплуатации и использования по требуемому назначению. Организация заключила договор на проведение проектно-изыскательских работ. В соответствии с разработанной проектно-сметной документацией проводится реконструкция этого здания. Кроме строительно-монтажных работ сторонними организациями были выполнены работы по вывозу мусора со стройки, по очистке канализационных труб реконструируемого здания. По земельному участку под объектом реконструкции исчислялся и уплачивался земельный налог. В соответствии с проектно-сметной документацией (отдельно от проектно-сметной документации на объект реконструкции) подрядным способом построен стационарный забор, учитываемый как самостоятельный объект основных средств. Вправе ли организация применить инвестиционный вычет при исчислении налога на прибыль в части расходов: • по разработке проектно-сметной документации на реконструкцию; • стоимости вложений в реконструкцию (стоимость материалов и работ по реконструкции); • вывозу мусора; • очистке канализационных труб; • установке стационарного забора; • суммам земельного налога?

Порядок применения инвестиционного вычета установлен Налоговым кодексом Республики Беларусь

Порядок применения инвестиционного вычета при исчислении налога на прибыль определен в части третьей подп.2.6 п.2 ст.130 Налогового кодекса РБ (далее - НК).

Инвестиционным вычетом признается сумма, исчисленная от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, а также от сформированной в бухгалтерском учете стоимости вложений в основные средства, используемые в предпринимательской деятельности, в связи с их реконструкцией, модернизацией, реставрацией (далее - стоимость вложений в реконструкцию).

Инвестиционный вычет исчисляется в следующих пределах:

• по зданиям, сооружениям и устройствам передаточным, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию - не более 10 % первоначальной стоимости (стоимости вложений в их реконструкцию);

• по машинам и оборудованию, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию, по транспортным средствам (за исключением легковых автомобилей, кроме относимых к специальным, а также используемых для оказания услуг такси) и стоимости вложений в их реконструкцию - не более 20 % первоначальной стоимости (стоимости вложений в их реконструкцию).

Сумма инвестиционного вычета включается в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) в том месяце, с которого (в котором):

• в соответствии с законодательством начато начисление амортизации основных средств, используемых в предпринимательской деятельности;

• стоимость вложений в реконструкцию увеличила в бухгалтерском учете первоначальную стоимость основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.

Следует правильно определить вид расходов, относимых к реконструкции

Общие признаки видов работ и критерии изменения характеристик объектов в результате проведения таких работ приведены в приложении 5 к Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Минэкономики РБ, Минфина РБ и Минстройархитектуры РБ от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее - Инструкция № 37/18/6).

В области строительства определения понятий «реконструкция», «ремонт», «модернизация» содержатся в техническом кодексе установившейся практики «Ремонт, реконструкция и реставрация жилых и общественных зданий и сооружений. Основные требования по проектированию» (ТКП 45-1.04-206-2010 (02250)) (утвержден и введен в действие приказом Минстройархитектуры РБ от 15.07.2010 № 267).

Согласно названному ТКП (подп.3.3.9 п.3):

• реконструкция (зданий, сооружений, инженерных и транспортных коммуникаций) - это совокупность работ и мероприятий, направленных на использование по новому назначению зданий, сооружений, коммуникаций, их частей (включая отдельные помещения) и (или) связанных с изменением их основных технико-экономических показателей, а также работы по модернизации зданий, сооружений, коммуникаций;

• в состав реконструкции зданий, сооружений, инженерных и транспортных коммуникаций или их частей входит комплекс строительных работ и организационно-технических мероприятий, связанных с изменением нормативных требований и (или) основных технико-экономических показателей (количество или площади квартир, строительного объема или общей площади здания), увеличением объема услуг, изменением вместимости, пропускной способности и изменением направления и места расположения линейных сооружений.

Письмом главного управления Государственной вневедомственной экспертизы при Минстройархитектуры РБ от 21.07.2004 № 01-05/2393 «Об отнесении выполненных работ к определенному виду инвестиционной деятельности» разъяснено, что в случае наличия разночтений между заинтересованными сторонами в конкретных проектах по отнесению выполненных работ к определенному виду инвестиционной деятельности Министерство архитектуры и строительства РБ по согласованию с Государственным налоговым комитетом РБ рекомендует обращаться для получения заключения в соответствующие территориальные органы государственной вневедомственной экспертизы.

Таким образом, при необходимости каждый из видов работ, перечисленных в ситуации, может быть отнесен к определенному виду инвестиционной деятельности (реконструкции или ремонту) по согласованию с территориальным органом государственной вневедомственной экспертизы.

Основа налогового учета - данные бухгалтерского учета

Статьей 62 НК установлено, что налоговая база по налогам, сборам (пошлинам) определяется путем расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета, если иное не установлено налоговым законодательством.

Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета и (или) на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Следовательно, размер инвестиционного вычета определяется также на основании данных бухгалтерского учета.

Порядок бухгалтерского учета основных средств изложен в Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 26 (далее - Инструкция № 26).

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости (п.9 Инструкции № 26).

Первоначальная стоимость приобретенных основных средств определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, включая (п.10 Инструкции № 26):

• стоимость приобретения основных средств;

• таможенные сборы и пошлины;

• проценты по кредитам и займам;

• затраты по страхованию при доставке;

• затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования;

• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования.

Фактические затраты, связанные с приобретением (созданием) основных средств, доставкой, установкой, монтажом основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования, отражаются в бухгалтерском учете записями по дебету счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» и кредиту счетов 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и других счетов.

Сформированная первоначальная стоимость основных средств отражается по дебету счета 01 и кредиту счета 08 (п.11 Инструкции № 26).

Активы, принимаемые к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, до их обязательной государственной регистрации, сертификации и тому подобного отражаются на счете 08 (п.4 Инструкции № 26).

Расходы, связанные с приобретением основных средств, которые не относятся на увеличение их стоимости, учитываются в составе расходов по инвестиционной деятельности на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (п.14 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102)).

Фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (технический осмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены (п.20 Инструкции № 26).

Значит, затраты на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов (т.е. затраты, связанные с поддержанием основных средств в рабочем состоянии) не относятся на увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств, а включаются в состав расходов в том отчетном периоде, в котором они произведены.

Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, кроме случаев (п.14 Инструкции № 26):

• реконструкции (модернизации, реставрации) основных средств, проведения иных аналогичных работ;

• переоценки основных средств в соответствии с законодательством;

• иных случаев, установленных законодательством.

«Иные случаи» определены:

• Декретом Президента РБ от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц».

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. Декрет № 15 утратил силу на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 «Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы»;

• постановлением Минфина РБ от 11.03.2013 № 16 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета».

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2017 г. постановление № 16 в связи с истечением срока действия утратило силу.

Фактические затраты, связанные с реконструкцией (модернизацией, реставрацией) основных средств, проведением иных аналогичных работ, отражаются по дебету счета 08 и кредиту счетов 10, 60, 69, 70, 76 и других счетов. Суммы данных затрат, учтенные на счете 08, списываются с этого счета в дебет счета 01 по окончании работ (п.20 Инструкции № 26).

Учет земельного налога

Суммы земельного налога включаются организациями (кроме бюджетных организаций) и индивидуальными предпринимателями в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении (п.1 ст.203 НК).

По возводимым объектам суммы земельного налога подлежат включению в стоимость объектов незавершенного капитального строительства (п.3 ст.203 НК).

Объект реконструкции не признается вновь возводимым, вновь построенным капитальным строением. Следовательно, земельный налог, уплачиваемый в период реконструкции объекта, не включается в стоимость вложений в его реконструкцию и не относится на увеличение первоначальной стоимости объекта.

При отражении в бухгалтерском учете земельного налога следует руководствоваться:

• Инструкцией № 102;

• типовым планом счетов бухгалтерского учета, установленным постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50, и Инструкцией о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной данным постановлением.

Сумма земельного налога в части площади участка, отведенного под административное здание, в т.ч. исчисленного в период реконструкции, включается в состав управленческих расходов и в бухгалтерском учете отражается записью:

Суммы земельного налога в составе затрат, учитываемых при налогообложении, определяются на основании документов бухгалтерского учета и отражаются в том налоговом периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) (п.2 ст.130 НК). По налогу на прибыль налоговым периодом признается календарный год (п.1 ст.143 НК), отчетным периодом - календарный квартал (п.2 ст.143 НК).

Расходы, по которым в рассматриваемой ситуации можно применить инвестиционный вычет

На основании вышеприведенных норм законодательства расходы, перечисленные в рассматриваемой ситуации, учитываются следующим образом.

Из вышеизложенного следует, что при выполнении всех условий, необходимых для применения инвестиционного вычета, организация может реализовать свое право в части затрат:

• по приобретению в собственность административного здания, даже не пригодного к эксплуатации, - в размере не более 10 % его стоимости;

• проведению реконструкции административного здания, подлежащей отнесению в соответствии с законодательством на увеличение первоначальной стоимости здания, вне зависимости от того, подрядным или хозяйственным способом производятся такие работы, - в размере не более 10 % его стоимости;

• сооружению ограждения земельного участка (стационарного забора), учитываемого в качестве самостоятельного объекта основных средств, - в размере не более 10 % его стоимости.

При этом применить инвестиционный вычет можно:

• по стационарному забору - в месяце, в котором начато начисление амортизации по нему;

• вложениям в реконструкцию - в месяце, в котором увеличена в бухгалтерском учете первоначальная стоимость приобретенного здания;

• приобретенному административному зданию - в месяце, в котором начато начисление амортизации по нему.

Начисление амортизации линейным и нелинейным способами производится (п.34 Инструкции № 37/18/6):

• по вновь введенным в эксплуатацию - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию;

• учреждаемой или образующейся в результате реорганизации организацией - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена государственная регистрация организации.

Если активы приняты к бухгалтерскому учету в составе основных средств, нематериальных активов, но их фактическая эксплуатация не начата по причинам производственного и иного характера, начисление амортизации линейным и нелинейным способами начинается с месяца, следующего за месяцем начала их фактической эксплуатации, в соответствии с назначением их использования в данной организации. При этом течение срока полезного использования, установленного при приобретении указанных объектов, также начинается с месяца, следующего за месяцем начала их фактической эксплуатации.

Начисление амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов производительным способом начинается с даты их ввода в эксплуатацию.

04.09.2014

Татьяна Сукристик, аудитор