Материал помещен в архив

ПРЕМИИ И БОНУСЫ ПО УСЛОВИЯМ ДОГОВОРОВ: НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

Ситуация Торговая организация отгружает поставщикам товары с предоставлением премий, бонусов в соответствии с условиями договоров. Такие премии и бонусы организации часто называют финансовыми скидками. Как следует их учитывать в налоговом и бухгалтерском учете продавца и покупателя? В каких первичных документах должны быть указаны проценты и сумма премий и бонусов, предоставленных поставщиком покупателю, для отражения их в бухгалтерском и налоговом учете?

Бонус, премия - это дополнительные выплаты, а скидка - это уменьшение цены

Прежде чем говорить о порядке отражения премий, бонусов, следует понять их суть и не путать с предоставлением скидок.

Понятие скидок

Понятие «скидки» приведено в государственном стандарте Республики Беларусь СТБ 1393-2003 «Торговля. Термины и определения», утвержденном постановлением Госстандарта РБ от 28.04.2003 № 22 (далее - СТБ 1393-2003).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 22 июля 2014 г. постановление № 22 на основании постановления Госстандарта РБ от 28.04.2014 № 19 утратило силу.

Торговая скидка - это скидка с цены товара, предоставляемая продавцом покупателю в связи с условиями сделки и в зависимости от текущей конъюнктуры рынка (п.3.7.7 СТБ 1393-2003).

Аналогичное понятие скидки дано в п.2 Инструкции по организации государственного статистического наблюдения за ценами на товары в магазинах розничной торговли, утвержденной постановлением Белстата от 14.11.2008 № 413, т.е. фактически скидка - это сумма, на которую производитель или импортер снижает отпускную цену (тариф) на товары (работы, услуги) для покупателя (заказчика).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 9 августа 2017 г. применяется Инструкция по организации и проведению выборочного государственного статистического наблюдения за ценами на товары в магазинах розничной торговли и за ценами на потребительские товары и платные услуги, оказываемые населению, для расчета паритета покупательной способности белорусского рубля, утвержденная постановлением Национального статистического комитета РБ от 18.07.2017 № 84. Определение торговой скидки дано в абзаце 16 п.3 данной Инструкции.

В практической деятельности имеют место:

• скидки в соответствии с условиями договора;

• оптовые скидки.

Скидки в соответствии с условиями договора

Скидки в соответствии с условиями договора предоставляются на основании утвержденного производителем (импортером) порядка применения скидок. Порядок применения скидок должен содержать размеры скидок и условия, в зависимости от которых они предоставляются.

При предоставлении скидок в соответствии с условиями договора в последующем оптовая и (или) торговая надбавки применяются к отпускной цене, уменьшенной на размер скидки (часть вторая п.10 Инструкции о порядке установления и применения регулируемых цен (тарифов), утвержденной постановлением Минэкономики РБ от 22.07.2011 № 111 (далее - Инструкция № 111)).

При предоставлении производителями или импортерами скидок в соответствии с условиями договора отпускные цены на товары, сниженные на размер предоставленной скидки, должны быть согласованы с покупателем в договоре на поставку товаров или протоколе согласования цен.

При этом в товарных накладных на отгрузку товара указывается цена единицы товара, уменьшенная на размер предоставляемой скидки, т.е. цена, по которой производятся отгрузка и оплата товара покупателем.

Выручка у продавца при предоставлении скидок в соответствии с условиями договора отражается в размере фактической цены за вычетом предоставленной скидки.

Пример 1 Отпускная цена за единицу продукции, сформированная производителем, - 100 000 руб. (без учета налога на добавленную стоимость). Производитель предоставляет покупателю скидку в размере 10 %. Фактическая цена отгрузки равна 90 000 руб. (100 000 - 100 000 х 10). С учетом НДС по ставке 20 % цена реализации составит 108 000 руб. Информация о цене реализации указывается в графе 4 первичных учетных документов: ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная» (п.16 Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная», утвержденной постановлением Минфина РБ от 18.12.2008 № 192). Поэтому в графе 4 накладной должна быть указана цена 90 000 руб., выручка должна быть отражена исходя из цены с НДС - 108 000 руб.   От редакции «Бизнес-Инфо» С 2 сентября 2016 г. постановлением Минфина РБ от 30.06.2016 № 58 установлены новые формы товарно-транспортной накладной ТТН-1 и товарной накладной ТН-2, а также утверждена Инструкция о порядке их заполнения.

Скидки с розничных цен

Решение о предоставлении покупателям скидок с розничных цен, но не ниже предельных минимальных розничных цен, установленных государственными органами, осуществляющими регулирование цен (тарифов), юридические лица и индивидуальные предприниматели принимают самостоятельно в соответствии с разработанным ими порядком, если иное не установлено законодательством (часть первая п.13 Инструкции № 111).

Скидки с розничных цен - это, по сути, скидки в соответствии с условиями договора.

Подробно о предоставлении скидок с розничных цен разъяснено в письме Минторга РБ от 25.01.2012 № 07-09/37к «О предоставлении скидок».

В данном письме сказано, что субъекты предпринимательской деятельности имеют право предоставлять покупателям скидки с установленных ими розничных цен. При этом условия предоставления скидок должны быть одинаковыми для всех потребителей.

Потребителям могут быть предоставлены следующие виды скидок:

• от общей суммы покупки (услуги);

• при оплате покупки (услуги) посредством банковских пластиковых карточек;

• от количества приобретаемых товаров одного вида, группы, класса;

• на товары (услуги), приобретаемые в определенные часы работы объекта, либо дни, либо периоды. Скидки могут предоставляться в утренние и (или) вечерние часы работы, в предпраздничные и праздничные дни и т.д. При этом в порядке определяется конкретный период (срок действия рекламной акции) (время) предоставления скидки (например, с 8 до 10 ч и (или) с 20 до 22 ч; во время Рождественских праздников, к 8 Марта);

• для определенных категорий граждан;

• в зависимости от сезонного спроса;

• прочие виды скидок.

При предоставлении указанных скидок выручка у продавца отражается также в сумме цены фактической реализации.

Оптовые скидки с отпускных цен

Скидки с отпускных цен предоставляются производителями или импортерами, поскольку именно производители и импортеры имеют право формирования отпускных цен.

Предоставляются такие скидки юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим оптовую торговлю.

Дальнейшая реализация товаров, приобретенных на условиях предоставления оптовой скидки, юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими оптовую торговлю, осуществляется по отпускным ценам, установленным производителем (импортером), без применения оптовой надбавки.

Оптовая скидка может делиться по соглашению сторон между юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими оптовую торговлю.

В договоре купли-продажи и (или) поставки следует указывать, что покупателю предоставляется оптовая скидка. В договоре также следует обязать производителя и (или) импортера указывать отпускную цену и размер предоставленной оптовой скидки, а организацию оптовой торговли - отпускную цену производителя и (или) импортера.

Данная информация обязательна при поставке товаров по регулируемым ценам.

Обратите внимание! При поставке товаров по свободным ценам поставщик имеет право в своих интересах обязать оптового покупателя реализовать товар по отпускным ценам, сформированным производителем и (или) импортером. За несоблюдение данного условия поставщик может предусмотреть в договоре экономические санкции для оптового покупателя.

При предоставлении оптовых скидок выручка у производителя и импортера отражается исходя из отпускной цены, уменьшенной на размер предоставленной скидки.

Бонусы и премии

После выполнения покупателем (заказчиком) условий, определенных в договоре в качестве обязательных (в т.ч. объема покупок или заказов), продавцы могут предоставлять бонусы, премии покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре.

В действующем законодательстве нет определения понятий премии и бонуса.

Ранее понятие «бонус» встречалось в руководящем документе Министерства торговли РБ (РД РБ) 8218.01-95 «Торговля. Термины и определения», утвержденном приказом Минторга РБ от 14.12.1995 № 80. Согласно названному документу бонус - это дополнительное вознаграждение, премия, т.е. суть бонуса и премии аналогична.

Однако понятия «бонус», «премии» нельзя идентифицировать с понятием «скидки», поскольку они имеют разное экономическое значение.

Бонус, премия предполагают материальное поощрение покупателя в виде дополнительной выплаты ему за выполнение определенных условий, поставленных продавцом. Выплатой бонусов, премий поставщик может стимулировать своих покупателей к дальнейшему увеличению объемов продаж, своевременной оплате приобретенных товаров и т.д.

При этом бонусы, премии могут быть предоставлены как в денежном выражении, так и в натуральном виде, т.е. в виде товара, дополнительно предоставляемого без оплаты.

Обратите внимание! Бонусы и премии не изменяют первоначальной цены (тарифа), определенной договором и указанной в накладных (актах выполненных работ, оказанных услуг) при отгрузке товара (работ, услуг) покупателям.

Фактически, бонус, премия - это дополнительные выплаты, а скидка - это уменьшение цены.

Бухгалтерский учет премий, бонусов

При отражении в бухгалтерском учете доходов и расходов следует руководствоваться:

• Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102);

• Инструкцией о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50).

Пунктом 21 Инструкции № 102 установлено, что выручка от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг уменьшается на сумму премий, бонусов, предоставленных покупателю (заказчику) к цене (стоимости), указанной в договоре, полученных после выполнения покупателем (заказчиком) условий (в т.ч. объема покупок или заказов), определенных в договоре в качестве обязательных для получения таких премий, бонусов.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с текущей деятельностью организации, а также для определения финансового результата по ней предназначен счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (п.70 Инструкции № 50).

На счете 90 отражаются выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг, себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг, управленческие расходы, расходы на реализацию, прочие доходы и расходы по текущей деятельности.

К счету 90 могут быть открыты субсчета и, в частности:

90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг»;

90-2 «Налог на добавленную стоимость, исчисленный из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг».

Согласно п.21 Инструкции № 102 на сумму предоставленных премий и бонусов в бухгалтерском учете следует уменьшить оборот по кредиту субсчета 90-1. То есть Инструкция № 102 предполагает запись:

Вместе с тем Инструкцией № 102 не установлено, за какой период должна уменьшаться выручка: за тот, в котором начислены (перечислены) премия, бонус, или за тот, в котором отражена выручка.

По мнению автора, бонусы, премии более правильно было бы отражать в составе прочих расходов по текущей деятельности в том отчетном периоде, в котором они перечислены покупателю.

Подтверждением данного мнения служат и нормы законодательства по налоговому учету премий и бонусов.

В налоговом учете премии, бонусы учитываются в составе внереализационных доходов и расходов

В состав внереализационных доходов согласно с подп.3.19³ п.3 ст.128 Налогового кодекса РБ (далее - НК) включаются доходы покупателя (заказчика) в сумме премий, бонусов, предоставленных продавцом (исполнителем, подрядчиком) к цене (стоимости), указанной в договоре, после выполнения покупателем (заказчиком) условий (в т.ч. объема покупок или заказов), определенных в договоре в качестве обязательных для получения таких премий, бонусов. Такие доходы отражаются на дату их поступления, включая зачет встречных однородных требований, исполнение обязательства третьему лицу и др.

В состав внереализационных расходов на основании подп.3.26¹ п.3 ст.129 НК включаются суммы премий, бонусов, предоставленных при выполнении покупателем (заказчиком) условий (в т.ч. объема покупок или заказов), определенных в договоре в качестве обязательных для предоставления таких премий, бонусов. Такие расходы отражаются на дату предоставления премий, бонусов после выполнения условий договора.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. подп.3.261 п.3 ст.129 НК на основании Закона РБ от 30.12.2014 № 224-З изложен в новой редакции.

Обратите внимание! Суммы премий, бонусов отражаются в составе внереализационных доходов на дату их поступления, включая зачет встречных однородных требований, исполнение обязательства третьему лицу и др., а в составе внереализационных расходов - на дату предоставления премий, бонусов после выполнения условий договора.

Корректировка исчисленного по реализации налога на добавленную стоимость при предоставлении премий, бонусов законодательством не предусмотрена

Объектами обложения налогом на добавленную стоимость признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь (подп.1.1 п.1 ст.93 НК).

Налоговая база НДС при реализации товаров определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен на них с учетом акцизов (для подакцизных товаров) без включения в них НДС (подп.1.1 п.1 ст.98 НК).

При отражении выручки от реализации по мере отгрузки момент фактической реализации товаров определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (п.1 ст.100 НК).

Таким образом, налоговая база НДС определяется исходя из цены реализации товаров на дату отгрузки, т.е. без учета премий и бонусов, предоставленных покупателю после отгрузки.

Налоговая база налога на добавленную стоимость увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) (п.18 ст.98 НК):

• за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп.18.1);

• в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (подп.18.2);

• в виде дополнительной выгоды за реализованные комиссионером товары (работы, услуги), имущественные права на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом.

Налоговая база налога на добавленную стоимость увеличивается у комиссионера в части дополнительной выгоды, причитающейся комиссионеру, у комитента - в части дополнительной выгоды, причитающейся комитенту (подп.18.3 п.18).

Таким образом, налоговая база может увеличиваться только у продавца (в т.ч. комитента) и комиссионера.

У покупателя налоговая база увеличиваться не может, поскольку у покупателя отсутствует оборот по реализации.

Уменьшение налоговой базы по НДС возможно согласно п.11 ст.103 НК только в случае возврата товаров и изменения их цены.

В случае возврата покупателем продавцу товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав:

• у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров (работ, услуг), имущественных прав уменьшаются (увеличиваются) обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав (уменьшение или увеличение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав);

• у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов.

Данное положение не применяется в отношении товаров, возвращенных их продавцу для ремонта, если не изменяется их стоимость.

На сумму предоставленной премии, бонуса корректировка налоговой базы налога на добавленную стоимость НК не предусмотрена.

Документальное оформление выполнения условий договоров для выплаты премий, бонусов

Рассмотрим порядок оформления документов на условном примере.

Пример 2 Согласно договору при покупке покупателем в течение I квартала 2014 г. товаров на сумму более 60 000 млн.руб. продавец выплачивает покупателю бонус в размере 5 % от стоимости закупленного и своевременно оплаченного товара. За I квартал покупатель закупил у продавца товаров на сумму 62 000 млн.руб. Продавец в соответствии с условиями договора обязан выплатить покупателю бонус в размере 3 100 млн.руб. (62 000 х 5 %).

Если закупка товаров производится отдельными партиями (частями), то к договору целесообразно составить акт, подтверждающий выполнение условий договора по результатам за I квартал. Такой акт должен содержать реквизиты, необходимые для составления первичного учетного документа, установленные Указом Президента РБ от 15.03.2011 № 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов». Акт должен быть подписан обеими сторонами договора.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 25 июля 2014 г. Указ № 114 на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 утратил силу. Требования к первичным учетным документам определены ст.10 Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности».

В качестве примера может служить нижеприведенный акт.

Бухгалтерские записи по отражению премий, бонусов

Покажем в бухгалтерском учете отражение бонуса (данные примера 2).

В бухгалтерском учете продавца при выплате бонуса должны быть сделаны записи.

В налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль (приложение 3 к постановлению МНС РБ 15.11.2010 № 82) продавец должен отразить:

• выручку от реализации (оборот по кредиту субсчета 90-1) - по строке 1;

• себестоимость реализованной продукции (оборот по дебету субсчета 90-4) - по строке 2;

• сумму исчисленного НДС (оборот по дебету субсчета 90-2) - по строке 3;

• сумму бонуса в составе внереализационных расходов (оборот по дебету субсчета 90-11) - по строке 4.2.

В бухгалтерском учете покупателя при получении бонуса должны быть сделаны записи.

В налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль покупатель отражает сумму бонуса в составе внереализационных доходов по строке 4.1.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 14 февраля 2015 г. вступило в силу постановление МНС РБ от 24.12.2014 № 42, которым утверждена новая форма декларации по налогу на прибыль. Порядок применения новых налоговых деклараций определен в п.4 постановления № 42.

18.04.2014

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»