Материал помещен в архив

РАСЧЕТЫ МЕЖДУ ОБОСОБЛЕННЫМ ПОДРАЗДЕЛЕНИЕМ И ГОЛОВНОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ ЗА РЕАЛИЗОВАННУЮ ПРОДУКЦИЮ

Ситуация Головная организация производит швейную продукцию и передает ее по учетным ценам на реализацию в фирменные магазины (филиалы). Филиалы выделены на отдельный баланс без права юридического лица. По полученной выручке магазин самостоятельно исчисляет и уплачивает налоги со своего расчетного счета. Согласно положению по учетной политике головная организация использует метод отражения выручки от реализации «по оплате». В бухгалтерском учете головной организации отгрузка продукции фирменным магазинам отражается как реализация. Какие бухгалтерские записи по отражению вышеназванной операции и финансового результата в бухгалтерском учете следует делать: а) в головной организации; б) филиале. Каким образом взаиморасчеты между головной организацией и ее филиалами будут отражены в консолидированном балансе?

Итак, давайте разбираться с поставленными вопросами.

Статус филиала и его обязанности

Прежде всего определимся с понятием филиала и его правами и обязанностями в части исчисления и уплаты налогов и платежей в бюджет.

В соответствии со ст.51 Гражданского кодекса РБ филиал - обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все или часть его функций, в т.ч. функции представительства.

Филиалы не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений.

Имущество филиала юридического лица учитывается отдельно на балансе создавшего их юридического лица.

Руководители представительств и филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности.

Филиалы должны быть указаны в уставе создавшего их юридического лица.

Статьей 13 Налогового кодекса РБ (далее - НК) установлено, что плательщиками налогов, сборов (пошлин) (далее - плательщики) признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК, таможенным законодательством таможенного союза, законами по вопросам таможенного регулирования в Республике Беларусь и (или) актами Президента РБ возложена обязанность уплачивать налоги, сборы (пошлины).

При этом под организациями понимаются:

• юридические лица Республики Беларусь;

• иностранные и международные организации, в т.ч. не являющиеся юридическими лицами;

• простые товарищества (участники договора о совместной деятельности, кроме участников договора консорциального кредитования);

• хозяйственные группы.

Филиалы, представительства и иные обособленные подразделения юридических лиц Республики Беларусь, имеющие отдельный баланс, которым для совершения операций юридическим лицом открыт банковский счет с предоставлением права распоряжаться денежными средствами на счете должностным лицам данных обособленных подразделений, исчисляют суммы налогов, сборов (пошлин) и исполняют налоговые обязательства этих юридических лиц, если иное не установлено НК либо Президентом РБ.

В положении о филиале должны быть определены:

• полномочия органов управления юридического лица по управлению филиалом (представительством) и контролю за его деятельностью;

• пределы компетенции филиала (в т.ч. компетенция руководителя этого подразделения);

• порядок ведения бухгалтерского учета организации, имеющей филиалы, который зависит от характера и объема полномочий, которые представляет головная организация своим филиалам.

Для организаций, имеющих обособленные подразделения (филиалы), более приемлемо ведение бухгалтерского учета, основанное на передаче организациями полномочий подразделениям по самостоятельному ведению такого учета в части осуществляемых ими финансово-хозяйственных операций.

Система бухгалтерского учета организаций, имеющих обособленные подразделения, должна строиться на основе следующих принципов:

• единства учетной политики организации в целом. Филиалы не вправе разрабатывать собственную учетную политику: вне зависимости от видов деятельности, места нахождения и иных факторов они должны руководствоваться единой учетной политикой организации и единым рабочим планом счетов. Такое требование предусмотрено п.4 Инструкции по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», утвержденной постановлением Минфина РБ от 17.04.2002 № 62.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 21 февраля 2014 г. вместо Инструкции № 62 следует руководствоваться Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденным постановлением Минфина РБ от 10.12.2013 № 80.

Учетной политикой организации должен быть предусмотрен бухгалтерский учет и отчетность филиалов (представительств), выделенных на отдельный баланс, в т.ч. порядок и сроки представления бухгалтерской отчетности, формы передаваемых документов (включая расшифровки, справки и пр.), перечень ответственных лиц, порядок документального подтверждения передачи затрат и пр.;

• отражения финансово-хозяйственных операций обособленных подразделений как в их бухгалтерском учете, так и в учете головной организации;

• обеспечения документооборота между головной организацией и обособленными подразделениями, а также между обособленными подразделениями организации;

• периодической (как правило, ежемесячной) корректировки и увязки показателей бухгалтерского учета обособленных подразделений и организации в целом в соответствии с результатами анализа в головной организации данных внутренней бухгалтерской отчетности.

Учитывая вышесказанное, в рассматриваемой ситуации филиалы также должны применять метод определения выручки «по оплате».

В ситуации не указаны пределы компетенции филиала, порядок взаимоотношений по ведению бухгалтерского учета, представлению отчетности, поэтому можно говорить только об общих принципах бухгалтерского учета и составления консолидированной отчетности.

Реализация продукции производителем производится по отпускным ценам

Сразу следует сказать: реализация продукции производится не по учетным, а по отпускным ценам с учетом НДС. Учетные цены используются в организации для аналитического учета. Поэтому, если головная организация отпускает продукцию филиалам по учетным ценам, она допускает ошибку.

Отпускная цена - цена, устанавливаемая производителем на произведенный (в т.ч. произведенный по договору подряда) товар, а также импортером на ввезенный им в республику товар для дальнейшей его реализации. Такое определение отпускной цены приведено в Инструкции о порядке установления и применения регулируемых цен (тарифов), утвержденной постановлением Минэкономики РБ от 22.07.2011 № 111 (далее - Инструкция № 111).

Отпускные цены устанавливаются без НДС, производитель добавляет НДС к отпускной цене в соответствии с нормами НК.

Справочно В соответствии с Инструкцией № 111: • производитель - юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, осуществляющие производство товаров, выполнение работ, оказание услуг или являющиеся собственниками товара, произведенного по договору подряда; • импортер - юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, осуществляющие ввоз товара на территорию республики для его дальнейшей реализации.

Поэтому в рассматриваемой ситуации отпуск продукции для реализации в фирменные магазины-филиалы следует производить по отпускным ценам с учетом НДС.

Бухгалтерский учет реализации продукции филиалам

Статьей 31 НК установлено, что реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются:

• отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу);

• передача имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок.

Реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются также иные операции в случаях, предусмотренных НК или актами Президента РБ.

Поэтому в целях налогообложения могут производиться операции по реализации продукции между филиалами и головной организацией, несмотря на то, что эта реализация производится в пределах одного юридического лица.

Пунктом 21 ст.107 НК установлено также, что, если в состав одного юридического лица входят 2 и более плательщика, при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (одного или нескольких) одним из этих плательщиков другому могут производиться исчисление и уплата налога на добавленную стоимость.

Поскольку в рассматриваемой ситуации принято решение отражать передачу продукции филиалам как реализацию, значит, следует исчислять и налог на добавленную стоимость.

Для обобщения информации о расчетах, в т.ч. по передаче имущества, с филиалами, представительствами и иными обособленными подразделениями организации, имеющими отдельные балансы, согласно Инструкции по применению типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50, предназначен счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

При этом к счету 79 могут быть открыты необходимые субсчета.

Аналитический учет по счету 79 ведется по каждому филиалу, представительству и иному обособленному подразделению организации, имеющему отдельный баланс.

При ведении учета расчетов с филиалами с использованием счета 79 головной организации следует разграничить расчеты за поставленную продукцию и по иным операциям. В связи с этим по каждому филиалу целесообразно открыть к счету 79 субсчета: 1 «Расчеты по текущим операциям» и 2 «Расчеты за продукцию собственного производства».

Справочно Для упорядочения бухгалтерского учета и более оптимального его построения в случае, когда юридическое лицо имеет несколько филиалов, реализацию продукции филиалам целесообразно отражать с использованием счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Для учета реализации продукции по каждому филиалу также следует использовать отдельные субсчета к счету 62. Например, для филиала № 1- 62 или субсчет «Реализация продукции филиалу № 1»; для филиала № 2 - 62, субсчет 1 «Реализация продукции филиалу № 2», и т.д.

Рассмотрим порядок отражения выручки головной организацией при отгрузке продукции филиалам.

Примем условно, что отпускная цена швейного изделия составляет 300 000 руб. Ставка НДС - 20 %.

Фактическая себестоимость единицы швейного изделия - 200 000 руб.

Отгружено 100 единиц продукции.

При реализации продукции филиалу головная организация в бухгалтерском учете должна произвести записи:

Бухгалтерский учет реализации продукции у филиала

Обособленные подразделения самостоятельно учитывают выручку и формируют себестоимость (издержки обращения), определяют свои финансовые результаты деятельности.

Учет продукции, поступившей на реализацию от головного предприятия, зависит от того, на каких счетах учитывает отгрузку головное предприятие.

Если головное предприятие учитывает отгрузку продукции с использованием счета 79, то и филиалу следует использовать этот же счет. При этом филиалу-магазину также нужно разграничить расчеты за поставленную продукцию и по иным операциям. В связи с этим целесообразно открыть к счету 79 субсчета 1 «Расчеты по текущим операциям» и 2 «Расчеты за продукцию собственного производства».

Учет товара в розничной торговле, как правило, ведется в розничных ценах, поэтому в рассматриваемом случае примем, что учет товара на складе магазина осуществляется в розничных ценах.

Справочно Розничная цена - это цена, устанавливаемая на товары, предназначенные для продажи физическим лицам для личного, семейного, домашнего или иного потребления, не связанного с предпринимательской деятельностью, а также в случаях, разрешенных законодательством, - юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям. Розничная цена формируется путем добавления к отпускной цене торговой надбавки и НДС. Торговая надбавка - это надбавка к отпускной цене, применяемая юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем при осуществлении розничной торговли (п.3 Инструкции № 111).

На основании типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» или ТН-2 «Товарная накладная» передача продукции от головного предприятия, ее принятие на учет в бухгалтерском учете филиала отражаются следующими записями.

Реализация товара в магазине отражается следующими записями.

Отражение в бухгалтерском учете реализации продукции собственного производства рассмотрено без учета переходящих остатков на начало и конец месяца.

Тем не менее на практике такие остатки всегда имеются, поэтому приходится производить расчет издержек обращения и торговой надбавки, приходящихся на реализованные товары. Если исчисление НДС производится по расчетной ставке, то следует рассчитывать и сумму НДС, приходящуюся на реализованные товары. Такой расчет производится практически по одной схеме.

Передача затрат между филиалом и головной организацией

Как отмечено выше, обособленные подразделения обладают хозяйственной самостоятельностью в пределах предоставленных головной организацией полномочий, оформленных доверенностью.

Бухгалтерский учет в обособленных подразделениях, выделенных на отдельный баланс, ведется в децентрализованном порядке, т.е. эти подразделения учитывают выручку и формируют себестоимость самостоятельно, определяют финансовые результаты деятельности и по нормативам, устанавливаемым головной организацией, распределяют прибыль (убыток).

В соответствии с положением о филиале часть функций (начисление амортизации основных средств и нематериальных активов, начисление заработной платы и отчислений на нее, расчет командировочных расходов, оплата коммунальных платежей, оплата услуг охраны и др.) может выполняться головной организацией.

В таком случае все начисленные по обособленному подразделению расходы должны быть переданы подразделению, а последним должны быть учтены в составе издержек обращения.

Кроме того, обособленному подразделению передается часть расходов, связанных с управлением организацией, которые обособленное подразделение также включает в свои затраты.

В бухгалтерском учете в таких случаях делаются следующие записи.

1. У головной организации.

2. У структурного подразделения.

Особенности составления консолидированной отчетности

При заполнении форм годовой бухгалтерской отчетности организациями, имеющими в своем составе структурные подразделения, выделенные на отдельный баланс, следует учитывать некоторые особенности.

Организации, имеющие в своем составе торговую сеть (фирменные магазины, выделенные на отдельный баланс), в процессе хозяйственной деятельности регулярно передают в торговые подразделения для продажи свою продукцию, принимают от них полученную выручку, осуществляют иные взаиморасчеты, касающиеся текущей деятельности как головной организации, так и ее подразделений. Эти операции отражаются в отчетности и головной организации, и ее фирменных магазинов (далее - магазины).

Чтобы избежать завышения отдельных показателей форм годового бухгалтерского отчета (из-за повторного счета) и получить реальные данные, позволяющие сделать объективный анализ хозяйственной деятельности всей организации в целом, работа по составлению консолидированной годовой отчетности должна выполняться в 3 этапа:

1) сначала суммируются соответствующие строки всех форм годовой отчетности;

2) затем составляются бухгалтерские справки по суммам взаимных задолженностей и взаимных расчетов;

3) корректируются сводные формы годовой отчетности путем исключения сумм взаимных задолженностей и двойных оборотов.

В 2012 г. бухгалтерская отчетность составляется по формам, утвержденным постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 111. Данным постановлением утверждена и Инструкция о порядке составления бухгалтерской отчетности.

Рассмотрим некоторые способы корректировки данных в сводных формах годового бухгалтерского отчета.

Бухгалтерский баланс

При составлении данной формы особое внимание следует обратить на заполнение стр.215 «Товары отгруженные», 250 «Краткосрочная дебиторская задолженность», 280 «Прочие краткосрочные активы» раздела II «Краткосрочные активы» и стр.670 «Прочие краткосрочные обязательства» раздела V «Краткосрочные обязательства».

Это объясняется следующим.

Как было сказано выше, для отражения расчетов между головной организацией и магазином по текущим операциям и для расчетов за поставленную продукцию используются отдельные субсчета к счету 79 либо расчеты за поставленную продукцию могут производиться с использованием счета 62.

Необходимо отметить, что в сводном отчете:

• не показывается сальдо внутрихозяйственных расчетов, отраженное по субсчету 79-1;

• на суммы взаимной задолженности следует уменьшить остатки по счетам, на которых отражаются расчеты за продукцию собственного производства.

При составлении сводного бухгалтерского баланса остатки по этим счетам следует уменьшить на суммы взаимной задолженности.

Покажем это на примерах.

Пример 1 Организация отгрузила обособленному подразделению (магазину) продукцию собственного производства по отпускным ценам на сумму 36 млн.руб. Фактическая себестоимость данной продукции составила 20 млн.руб. При определении выручки методом «по оплате» указанные операции отражаются в учете записями: • у головной организации: Д-т 45 - К-т 43 - 20 млн.руб.; • в магазине: Д-т 41 - К-т 79-2 - 36 млн.руб. При составлении баланса в головной организации в стр.215 указывается сумма 20 млн.руб. В балансе магазина в стр.214 «готовая продукция и товары» и 670 отражается сумма 36 млн.руб. Для исключения повторного учета одного и того же товара в сводном балансе из стр.215 и 670 необходимо исключить сумму 20 млн.руб., т.е. оценку переданного магазину товара по фактической себестоимости. При определении выручки методом «по отгрузке» эти операции отражаются следующими записями: • у головной организации: Д-т 90 - К-т 43 - 20 млн.руб. и Д-т 62 (79-2) - К-т 90 - 36 млн.руб.; • в магазине: Д-т 41 - К-т 79-2 - 36 млн.руб. В этом случае в балансе головной организации сумма 36 млн.руб. будет числиться в составе дебиторской задолженности по стр.250 (при использовании счета 62) или стр.280 (при использовании счета 79-2). В балансе магазина данная сумма учитывается как в составе оборотных средств по стр.214 (соответствует дебету счета 41 в приведенной выше проводке), так и в составе кредиторской задолженности по стр.670 (соответствует кредиту счета 79-2). При составлении сводного баланса из стр.250 (280) и 670 следует исключить сумму взаимных расчетов - 36 млн.руб.

Отчет о прибылях и убытках

Из итога стр.010 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» и 020 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг» сводного отчета о прибылях и убытках исключается стоимость товаров, реализованных в обособленных подразделениях (магазинах) по отпускным ценам головной организации. Это вызвано следующим.

По стр.010 сводного отчета о прибылях и убытках при суммировании данных организации и магазина удваивается выручка от реализации продукции собственного производства через магазин по отпускным ценам организации. Аналогичная ситуация складывается и при заполнении стр.020, так как организация, осуществляющая торговую, снабженческую, сбытовую деятельность, и предприятие общественного питания в стр.020 отражают покупную стоимость товаров, выручка от реализации которых показана по стр.010 отчета о прибылях и убытках.

Пример 2 Примем условно, что в отчете о прибылях и убытках: • головной организации показатель стр.010 составляет 3 050 млн.руб., стр.020 - 1 340 млн.руб.; • магазина показатель стр.010 равен 320 млн.руб., стр.020 - 198 млн.руб. Напомним, что в отчете о прибылях и убытках выручка отражается без учета НДС. У головной организации: • по стр.010 следует отразить выручку от реализации продукции обособленному подразделению в сумме 30 млн.руб. (без учета НДС); • по стр.020 отражена себестоимость реализованной обособленному подразделению продукции собственного производства в сумме 20 млн.руб. У обособленного подразделения: • в составе его выручки от реализации (в 46 800 млн.руб. с учетом НДС) также отражены эти 30 млн.руб. (стоимость продукции по отпускным ценам головной организации, включенная в розничную цену, по которой осуществлялась реализация товаров в магазине); • по стр.020 - 30 млн.руб. (покупная стоимость готовой продукции головной организации). Поскольку сумма 30 млн.руб. отражена по стр.010 и у головной организации и обособленного подразделения в составе ее выручки от реализации этой продукции (в 46 800 млн.руб.), эту сумму следует исключить из стр.010, а также из стр.020 при составлении сводного отчета о прибылях и убытках. Из стр.020 сводного отчета о прибылях и убытках эта сумма должна быть исключена потому, что фактическая себестоимость произведенной продукции (20 млн.руб.) уже отражена по стр.020 у головной организации. Поэтому в сводном отчете по стр.010 следует отразить сумму 3 340 млн.руб. (3 050 + 320 - 30), а по стр.020 - 1 508 млн.руб. (1 340 + 198 - 30).

Отчет о движении денежных средств

Особенности заполнения этой формы рассмотрим на примере.

Пример 3 В отчете о движении денежных средств магазина выручка от реализации товара (в т.ч. полученная от реализации продукции собственного производства головной организации) отражается по стр.021 «Поступило денежных средств, в т.ч. от покупателей продукции, товаров, заказчиков работ, услуг». Условно примем, что всего выручка по магазину составила 58 000 млн.руб., в т.ч. от реализации продукции головной организации - 46 800 млн.руб. Сумма 58 000 млн.руб. и будет отражена по стр.021 у обособленного подразделения. Однако эта сумма включает в себя сумму денежных средств, перечисленную обособленным подразделением головной организации за поставленную ею продукцию собственного производства по отпускным ценам в сумме 36 000 млн.руб., включенной в розничную цену товара, по которой производилась его реализация. Поступившие от магазина 36 000 млн.руб. отражены также и у головной организации по строке стр.024 «прочие поступления». Поэтому на сумму 36 000 млн.руб. в сводном отчете о движении денежных средств головной организации уменьшаются показатели стр.024 и соответственно стр.020 «Поступило денежных средств - всего».

28.11.2012 г.

Валентина Прохожая, экономист

Тамара Алейникова, экономист