Материал помещен в архив

РАСЧЕТЫ С УЧАСТНИКОМ ОБЩЕСТВА - ИНОСТРАННЫМ ЮРИДИЧЕСКИМ ЛИЦОМ ПРИ ЛИКВИДАЦИИ ОРГАНИЗАЦИИ: НАЛОГ НА ДОХОДЫ НЕРЕЗИДЕНТА

Ситуация Организация (ООО) находится в стадии ликвидации. Дебиторская и кредиторская задолженности полностью погашены. На счетах бухгалтерского учета числятся: • остатки сырья, товаров, готовой продукции (счета 10, 41, 43) - 84 100 руб.; • остатки денежных средств (счет 51) - 10 000 руб. Итого имущества - 94 100,00 руб. Уставный капитал составляет 19 432 руб. Нераспределенная прибыль - 74 668 руб. Итого - 94 100,00 руб. Одним из участников общества является юридическое лицо - резидент Литовской Республики, фактический вклад которого в уставный фонд организации - 89 640 долл. США. (193 263 840 руб. на момент формирования), что составляет 99,46 % от общего размера фактически внесенных вкладов участников. При этом доли участников в уставном фонде распределены непропорционально их вкладам, и доля участника - юридического лица (нерезидента) составляет 88 % уставного фонда. Необходимо ли удерживать налог на доходы иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, при выплате участнику общества причитающейся ему доли при ликвидации общества? Как рассчитать налоговую базу?

Выплата нерезиденту причитающейся ему доли при ликвидации организации - объект налогообложения налогом на доходы

В отношении доходов, полученных в виде денежных средств и (или) активов участником, являющимся юридическим лицом (нерезидентом Республики Беларусь) при ликвидации организации, будет возникать объект налогообложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство.

Плательщиками налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются иностранные и международные организации, в том числе не являющиеся юридическими лицами, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающие доходы из источников в Республике Беларусь (ст.145 Налогового кодекса Республики Беларусь, далее - НК).

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на НК в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. НК на основании Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З изложен в новой редакции. Комментарии см. здесь. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Объектом налогообложения налогом на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, признаются доходы, полученные плательщиком от источников в Республике Беларусь, в том числе дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п.1 ст.35 НК (подп.1.4 п.1 ст.146 НК).

Дивидендом признается любой доход, начисленный унитарным предприятием собственнику его имущества, иной организацией (кроме простого товарищества) участнику (акционеру) по принадлежащим данному участнику (акционеру) долям (паям, акциям) в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения (п.1 ст.35 НК).

Обратите внимание! До 1 января 2015 г. п.2 ст.35 НК было установлено, что не признаются дивидендами выплаты участнику (акционеру) организации в денежной или натуральной форме и размере, не превышающем его взноса (вклада) в уставный фонд этой организации, при ее ликвидации либо при выходе (исключении) участника (акционера) из состава участников (акционеров) организации, при приобретении организацией принадлежащей ее участнику доли (части доли) в уставном фонде этой организации или акций (части акций) этой организации у ее акционера.

Однако с 1 января 2015 г. данная норма из налогового законодательства исключена, что является важным фактором при определении налоговой базы по налогу на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство.

С учетом вышеизложенных требований налогового законодательства денежные средства и имущество, получаемые участником-нерезидентом, не будут признаваться для последнего дивидендами, однако будут являться приравненными к ним доходами, подлежащими включению в объект налогообложения налогом на доходы в соответствии с требованиями подп.1.4 п.1 ст.146 НК.

Налоговая база по налогу на доходы нерезидента при выплате ему причитающейся доли при ликвидации организации

Налоговая база налога на доходы по доходам, указанным в подп.1.4 п.1 ст.146 НК (то есть по дивидендам), определяется в порядке, установленном п.4 ст.141 НК (подп.1.2 п.1 ст.147 НК), то есть в порядке, установленном для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль.

В свою очередь, налоговая база налога на прибыль по дивидендам, начисленным белорусскими организациями, определяется белорусскими организациями, начислившими дивиденды (п.4 ст.141 НК).

Датой начисления дивидендов является дата принятия решения о распределении прибыли путем объявления и выплаты дивидендов, а по дивидендам, начисленным унитарными предприятиями, и доходам, приравненным к дивидендам, - дата отражения в бухгалтерском учете обязательств по выплате (передаче) соответственно дивидендов и доходов, приравненных к дивидендам.

Исчисление налоговой базы производится по формуле:

НБ = К × (ДН - ДП),

где НБ - сумма налоговой базы;

К - отношение суммы дивидендов, причитающихся плательщику, к общей сумме прибыли, распределенной в качестве дивидендов;

ДН - общая сумма прибыли, распределенной в качестве дивидендов;

ДП - сумма дивидендов, полученная белорусской организацией, их начислившей, в текущем календарном году и (или) в непосредственно предшествовавшем календарном году, если эти суммы дивидендов ранее не учитывались такой организацией при определении налоговой базы в составе показателя ДП и получены не ранее 1 января 2009 г.

При этом дивиденды, полученные в иностранной валюте, пересчитываются в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Национальным банком Республики Беларусь на дату их получения.

При определении налоговой базы значение показателя ДП учитывается в размере, не превышающем значение показателя ДН.

По доходам, получаемым иностранной организацией в виде дивидендов, устанавливается налоговая ставка по налогу на доходы в размере 12 % (абзац 4 п.1 ст.149 НК).

Налоговым периодом налога на доходы признается календарный месяц, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы.

Сумма налога на доходы исчисляется как произведение налоговой базы и налоговой ставки.

Налог на доходы исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, начисляющими и (или) выплачивающими доход иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство. Указанные юридические лица и индивидуальные предприниматели признаются налоговыми агентами и имеют права, несут обязанности, установленные ст.23 НК (пп.1-3 ст.150 НК).

С учетом вышеизложенных требований налогового законодательства можно сделать вывод о том, что в отношении участника организации, являющего юридическим лицом - нерезидентом в настоящее время не установлена возможность уменьшения налоговой базы по налогу на доходы в отношении получаемых им доходов при ликвидации имущества на сумму фактического вклада такого участника либо расходов на покупку доли (либо части доли) белорусской организации.

В то же время в ситуациях, когда таким участником являлось бы белорусское юридическое лицо, организацией - получателем имущества и денежных средств применялись бы требования подп.3.2 п.3 ст.128 НК, согласно которому в состав внереализационных доходов включаются доходы участника (акционера) организации в денежной или натуральной форме при ликвидации организации, при выходе (исключении) участника из состава участников организации в размере, превышающем сумму его взноса (вклада) в уставный фонд либо фактически произведенных (оплаченных) участником (акционером) расходов на приобретение доли в уставном фонде (паев, акций) организации. При этом размер доходов участника (акционера) и сумма его взноса (вклада) или расходы на приобретение доли в уставном фонде (паев, акций) организации подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу, установленному Национальным банком Республики Беларусь соответственно на дату признания в бухгалтерском учете доходов и на дату фактического внесения взноса (вклада) либо фактического осуществления (оплаты) расходов на приобретение доли в уставном фонде (паев, акций) организации.

С учетом данных требований законодательства для участника - юридического лица (нерезидента Республики Беларусь) налоговая база по налогу на доходы будет определена в размере общей стоимости имущества (активов) и денежных средств, подлежащих перечислению (возврату) такому участнику.

Датой получения доходов нерезидентом для целей определения даты фактического получения доходов будет являться дата решения общего собрания участников ликвидируемого общества, в котором будет закреплено решение о возврате денежных средств и активов, оставшихся после завершения расчетов с кредиторами в процессе ликвидации белорусской организации, и порядок их передачи участникам организации (часть вторая п.4 ст.141, п.2 ст.148 НК).

В ситуации, указанной выше, налоговая база по налогу на доходы будет определена для иностранного участника в размере 82 808 руб. (94 100 руб. (общая стоимость имущества и денежных средств, подлежащих возврату участникам) × 88 % (доля участия нерезидента в уставном фонде организации)).

При этом следует обратить внимание, что в отличие от порядка определения налоговой базы по подоходному налогу для физических лиц необходимость определения рыночных цен в отношении передаваемых активов (имущества в натуральной форме) при определении налоговой базы по налогу на доходы не предусмотрена, в связи с чем в данном случае будет использоваться балансовая стоимость активов.

Сумма налога на доходы составит 9 936,96 руб. (82 808 руб. × 12 % (ставка налога на доходы)).

Применение норм международного договора

При исполнении налоговых обязательств организации также следует учитывать нормы международных договоров (соглашений), регулирующих вопросы избежания двойного налогообложения.

В рассматриваемой ситуации таким нормативным правовым актом будет Соглашение между Правительством Республики Беларусь и Правительством Литовской Республики об избежании двойного налогообложения и предупреждения уклонения от выплаты налогов в отношении налогов на доходы, действующее с 26 июня 1996 г. (далее - Соглашение).

Дивиденды, которые возникают в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваются резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогами в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, по ставке не более 10 % валовой суммы дивидендов. Следовательно, получаемые резидентом Литвы дивиденды облагаются в Республике Беларусь по ставке 10 % (п.2 ст.10 Соглашения).

Термин «дивиденды» означает доход от акций или иных прав, которые не являются долговыми требованиями, которые дают право на участие в прибыли, а также доход от иных прав, который подлежит такому же налоговому режиму, как и доход от акций в соответствии с законодательством того Государства, резидентом которого является Государство, которое распределяет прибыль (п.3 ст.10 Соглашения).

Таким образом, при представлении подтверждения о своем постоянном местопребывании в Литовской Республике (порядок представления которого определен Инструкцией о порядке представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, международной организации, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42) у белорусской организации будет возможность применения ставки по налогу на доходы в размере 10 % в соответствии с нормами Соглашения вместо ставки 12 %, установленной белорусским налоговым законодательством.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. следует руководствоваться Инструкцией о порядке представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, международной организации, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2.

Отражение в бухгалтерском учете организации расчетов с участником - юридическим лицом (нерезидентом)

В бухгалтерском учете организации расчеты с участником - физическим лицом при ликвидации общества следует отразить:

Поскольку законодательством данный порядок прямо не определен, можно предложить при возврате доли участнику имуществом использовать и такую схему проводок:

29.09.2017

Виктор Статкевич, аудитор

По этой теме также см.:

1. Ликвидация организации: распределение имущества между участниками при определении их долей в уставном фонде непропорционально вкладам.

2. Расчеты с участником - физическим лицом при ликвидации организации и выплате ему доли в размере, непропорциональном его вкладу в уставный фонд.

3. Налог на добавленную стоимость при расчетах в натуральной форме с участниками общества при его ликвидации.