Материал помещен в архив

РАСХОДЫ НА ОБУЧЕНИЕ: ОСОБЕННОСТИ ОБЛОЖЕНИЯ ПОДОХОДНЫМ НАЛОГОМ В 2008 ГОДУ

В соответствии с Законом РБ от 21.12.1991 № 1327-XII «О подоходном налоге с физических лиц» (с учетом изменений и дополнений, внесенных Законом РБ от 26.12.2007 № 302-З, далее - Закон) при определении налоговой базы учитываются все доходы плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. При этом согласно подп.3.1 п.3 ст.6 Закона к доходам, полученным плательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него (в его интересах) организациями или физическими лицами стоимости обучения.

Вместе с тем не всякий доход, полученный физическими лицами в указанном случае, может быть признан доходом, подлежащим налогообложению. Что это за доходы, а также соблюдение каких необходимых при этом условий, позволяющих расценивать их в качестве доходов, не подлежащих обложению подоходным налогом, рассмотрим ниже.

Повышение квалификации и переподготовка кадров

В целях налогообложения не признаются доходом физического лица расходы организации (индивидуального предпринимателя) на обучение работников в системе повышения квалификации и переподготовки кадров при условии, что организация (индивидуальный предприниматель), понесшая рассматриваемые расходы, является для обучающегося местом основной работы (службы, учебы) - указанные расходы производятся прежде всего в интересах самого нанимателя.

Наряду с этим, при рассмотрении вопроса о льготировании расходов на обучение работников в системе повышения квалификации и переподготовки кадров следует учитывать также и определенные требования, предъявляемые к такому обучению.

Общие требования к повышению квалификации и переподготовке кадров установлены ст.42 Закона РБ от 29.10.1991 № 1202-XII «Об образовании» (далее - Закон об образовании). Так, повышение квалификации кадров обеспечивает углубление профессиональных знаний и навыков граждан по соответствующим уровням полученного ранее основного образования, переподготовка кадров - получение новой квалификации соответствующего профиля на уровнях высшего, среднего специального, профессионально-технического образования. Условием повышения квалификации и переподготовки кадров является наличие у слушателей документов об образовании соответствующего уровня. На повышение квалификации по программам профессиональной подготовки могут приниматься и лица, не имеющие профессионально-технического образования.

Положением о порядке осуществления повышения квалификации, стажировки и переподготовки работников, утвержденным постановлением Совета Министров РБ от 12.03.2008 № 379, регулируется порядок осуществления повышения квалификации, стажировки и переподготовки руководителей и специалистов организаций.

В республиканских органах государственного управления и организациях, подчиненных Правительству РБ, других государственных организациях повышение квалификации и переподготовка кадров осуществляется согласно постановлению Минобразования РБ от 21.12.2004 № 78 «Об определении перечня учреждений, обеспечивающих повышение квалификации работников республиканских органов государственного управления и иных государственных организаций, подчиненных Правительству Республики Беларусь, в компетенцию которых входит обеспечение информационной безопасности этих органов (организаций)».

Повышение квалификации и переподготовка руководящих кадров государственных органов и иных государственных организаций осуществляются в соответствии с Положением об организации работы с руководящими кадрами в системе государственных органов и иных государственных организаций, утвержденным Указом Президента РБ от 26.07.2004 № 354 «О работе с руководящими кадрами в системе государственных органов и иных государственных организаций».

Так, повышение квалификации относится к дополнительному образованию и обеспечивает углубление профессиональных знаний и навыков работников на соответствующих уровнях полученного ранее основного образования и подтверждается свидетельством о повышении квалификации установленного образца.

Переподготовка также относится к дополнительному образованию, обеспечивает получение новой квалификации соответствующего профиля образования на уровнях высшего и среднего специального образования и подтверждается дипломом о переподготовке установленного образца.

Повышение квалификации, стажировка и переподготовка работников осуществляются в учреждениях образования (подразделениях учреждений образования), обеспечивающих повышение квалификации и переподготовку кадров (далее - учреждения (их подразделения)), порядок деятельности которых определяется Положением об учреждении образования (подразделении учреждения образования), обеспечивающем повышение квалификации и переподготовку кадров, утвержденным постановлением Совета Министров РБ от 24.01.2008 № 103. Согласно этому положению к таким учреждениям (их подразделениям) относятся: академия; институт повышения квалификации и переподготовки кадров; институт развития образования; учебный центр подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров; учебный комбинат подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров; учебно-курсовой комбинат подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров; учебный пункт подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров; курсы повышения квалификации руководящих работников и специалистов.

Повышение квалификации и переподготовка слушателей завершаются итоговой аттестацией, порядок проведения которой определяется Министерством образования РБ.

При успешном прохождении итоговой аттестации по результатам повышения квалификации или переподготовки слушатели получают документ установленного образца: свидетельство о повышении квалификации (при общем количестве часов по учебному плану не менее 36) или диплом о переподготовке.

На основании изложенного расходы организации по оплате такого обучения не будут признаваться доходом физического лица (обучающегося) при условии, что повышение квалификации соответствует требованиям, установленным вышеназванными нормативными правовыми актами, и что организация, оплатившая обучение, является для него местом основной работы.

В случае если получение нужной квалификации невозможно в Республике Беларусь, оно может осуществляться и за рубежом. В соответствии со ст.55 Закона об образовании повышение квалификации граждан Республики Беларусь в учреждениях образования других государств, равно как и иностранных граждан в учреждениях образования Республики Беларусь, осуществляется по прямым договорам, заключенным государственными органами, учреждениями образования, иными организациями системы образования, если это не противоречит законодательству.

Таким образом, стоимость данного обучения не признается доходом физического лица, обучающегося при наличии договора о повышении квалификации, заключенного организацией с учреждением образования, оказывающим рассматриваемые услуги, и соответствующих документов, подтверждающих прохождение обучения. В иных случаях рассматриваемые расходы организации признаются доходом обучающегося, налог с которых исчисляется и удерживается юридическими лицами и предпринимателями, являющимися налоговыми агентами, в порядке, определенном Законом.

Получение высшего или среднего специального образования

Подпунктом 1.34 п.1 ст.12 Закона предусмотрено освобождение от налогообложения доходов, полученных плательщиком в виде безналичной оплаты организацией или индивидуальным предпринимателем стоимости его обучения в учреждениях образования (примечание) Республики Беларусь при получении первого высшего, первого среднего специального и первого профессионально-технического образования, а также расходов на погашение кредитов (включая проценты по ним) банков Республики Беларусь, фактически израсходованных плательщиком на получение такого образования.

Такие расходы организации (индивидуального предпринимателя) не будут признаваться доходом обучающегося, подлежащим налогообложению, при представлении справки учреждения образования Республики Беларусь, подтверждающей, что он является учащимся или студентом данного учреждения образования и получает первое высшее, первое среднее специальное или первое профессионально-техническое образование, а также копии договора, заключенного с учреждением образования Республики Беларусь, об оказании образовательных услуг на платной основе.

Пример 1

Организация производит оплату обучения детей работников.

Расходы организации в виде оплаты обучения не являются доходом, подлежащим налогообложению, при условии представления обучающимися следующих документов:

- справки учреждения образования Республики Беларусь, подтверждающей, что они являются учащимися или студентами данного учреждения образования и получают первое высшее, первое среднее специальное или первое профессионально-техническое образование;

- копии договора, заключенного с учреждением образования Республики Беларусь, об оказании образовательных услуг на платной основе.

Пример 2

Физическое лицо с целью получения первого высшего образования учится на заочном отделении в учебном заведении Российской Федерации. Обучение платное. Расходы по оплате такого обучения несет организация, в которой работает данное физическое лицо.

Поскольку обучение проходит не в учреждении образования Республики Беларусь, расходы организации являются доходами обучающегося, подлежащими обложению подоходным налогом.

Вместе с тем такие доходы следует рассматривать как не подлежащие налогообложению по основаниям, предусмотренным подп.1.17 п.1 ст.12 Закона (при условии, что установленный в пределах 150 базовых величин размер льготы не был использован на другие выплаты).

Пример 3

Физическое лицо получает первое высшее образование в учебном заведении Российской Федерации, имеющем отделение в Республике Беларусь. Обучение платное. Расходы по оплате такого обучения несет организация, в которой работает данное физическое лицо.

В отношении рассматриваемых расходов организации льгота, предусмотренная подп.1.34 п.1 ст.12 Закона, может быть предоставлена только при условии, что указанное учебное заведение имеет специальное разрешение (лицензию) на осуществление образовательной деятельности, полученное в установленном законодательством Республики Беларусь порядке.

Пример 4

Физическое лицо (25 лет) является студентом заочного отделения коммерческого вуза (учреждение образования Республики Беларусь) и получает первое высшее образование. Обучение платное. Расходы по оплате такого обучения несет организация, в которой работает данный студент.

Поскольку Законом не предусмотрены ограничения в отношении формы обучения студента (дневной либо заочной), а также его возраста, расходы организации по оплате такого обучения не являются доходом, подлежащим обложению подоходным налогом.

Пример 5

Физическое лицо является студентом заочного отделения коммерческого вуза (учреждение образования Республики Беларусь) и получает первое высшее образование. До этого указанное физическое лицо окончило ПТУ и техникум заочно и платно. Обучение в вузе платное. Расходы по оплате такого обучения несет организация, в которой работает это физическое лицо.

Согласно подп.1.34 п.1 ст.12 Закона льгота предоставляется при получении высшего, среднего специального и профессионально-технического образования при условии, что такое образование является для него первым. При этом форма обучения (дневная или заочная) для предоставления данной льготы не имеет значения.

Таким образом, расходы организации по оплате такого обучения не признаются доходом, подлежащим обложению подоходным налогом, так как это обучение является для физического лица получением первого высшего образования.

Обучение в магистратуре

Согласно п.25 Положения о первой ступени высшего образования, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 18.01.2008 № 68, лицам, успешно завершившим обучение на первой ступени в аккредитованном высшем учебном заведении по аккредитованной специальности и успешно прошедшим итоговую аттестацию, присваивается квалификация высшего образования и выдается диплом о высшем образовании установленного образца, а также приложение к диплому, предоставляющие право на трудоустройство с учетом присвоенной квалификации в порядке, определенном законодательством Республики Беларусь (для выпускников высших медицинских учреждений образования - при соблюдении дополнительных условий, установленных иными актами законодательства Республики Беларусь), и (или) на подготовку на второй ступени высшего образования (в магистратуре). Следовательно, получение впервые образования на второй ступени высшего образования, в которую входит и обучение в магистратуре, не рассматривается как получение второго высшего образования.

Таким образом, расходы организации или индивидуального предпринимателя (в виде безналичной оплаты) в размере стоимости обучения в магистратуре не признаются доходом, подлежащим обложению подоходным налогом, по основаниям, предусмотренным подп.1.34 п.1 ст.12 Закона. Основанием для предоставления льготы будут являться справка учреждения образования Республики Беларусь, подтверждающая, что физическое лицо является студентом данного учреждения образования и получает первое высшее образование, а также копия договора, заключенного с учреждением образования Республики Беларусь, об оказании образовательных услуг на платной основе.

Обучение в целевой аспирантуре

В соответствии с Законом об образовании одним из уровней основного образования в Республике Беларусь является послевузовское образование, структура которого включает в себя подготовку научных работников высшей квалификации с присуждением ученой степени кандидата наук (аспирантура, адъюнктура и ассистентура-стажировка).

Согласно Инструкции по подготовке научных работников высшей квалификации в Республике Беларусь, утвержденной постановлением Высшей аттестационной комиссии РБ, Минобразования РБ и НАН Беларуси от 26.07.2004 № 109/46/2, аспирантура (адъюнктура) является одной из ступеней послевузовского образования, имеющей целью подготовку научных работников высшей квалификации с присуждением ученой степени кандидата наук.

Таким образом, расходы организации по обучению работников в целевой аспирантуре признаются их доходами, подлежащими налогообложению.

Пример 6

Организация в безналичном порядке оплатила стоимость обучения своего работника в целевой аспирантуре (по направлению и темам, интересующим организацию).

Являются ли указанные расходы организации доходом работника, подлежащим обложению подоходным налогом?

Поскольку в отношении таких доходов неприменима ни одна из льгот, предусмотренных Законом (обучение в аспирантуре не относится к системе повышения квалификации и переподготовки кадров, а также не является ступенью высшего образования), они признаются доходом работника для целей обложения подоходным налогом. Налог с рассматриваемых доходов исчисляется и удерживается юридическими лицами и предпринимателями, являющимися налоговыми агентами, в порядке, установленном Законом.

Однако такие доходы можно рассматривать как не подлежащие налогообложению по основаниям, предусмотренным подп.1.17 п.1 ст.12 Закона (при условии, что установленный в пределах 150 базовых величин размер льготы не был использован на другие выплаты).

Заключительные положения

В случае если организацию, равно как и обучающегося, не удовлетворяют перечень и условия предоставления вышеперечисленных льгот (например, в отношении обучения в целевой аспирантуре или при получении второго высшего либо среднего специального, либо профессионально-технического образования), вопрос о льготировании рассматриваемых доходов следует решать с учетом и других положений ст.12 Закона. Так, согласно подп.1.17 п.1 ст.12 Закона не подлежат обложению подоходным налогом доходы физических лиц, не являющиеся вознаграждениями за исполнение трудовых или иных обязанностей, получаемые от организаций и индивидуальных предпринимателей, в т.ч. в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок, в пределах 150 базовых величин в сумме от всех источников в течение налогового периода.

Льгота в размерах, указанных выше, может быть предоставлена только при условии, что физическим лицом, получившим рассматриваемые доходы, размер льготы в течение года не был использован на иные цели.

При этом обращаем внимание, что изменение размера базовой величины (в сторону увеличения) влечет изменение предельной величины, не подлежащей налогообложению, совокупной суммы доходов, перечисленных выше, при условии получения этих доходов и после такого изменения.

Примечание. К учреждениям образования Республики Беларусь относятся учреждения образования, получившие в установленном законодательством порядке специальные разрешения (лицензии) на осуществление образовательной деятельности.

14.11.2008 г.

Марина Константинова, экономист

От редакции: В Указ Президента РБ от 26.07.2004 № 354 «О работе с руководящими кадрами в системе государственных органов и иных государственных организаций» на основании указов Президента РБ от 02.06.2009 № 275 (с 9 июня 2009 г.), от 17.08.2010 № 427 (с 24 августа 2010 г.) и от 30.09.2011 № 439 (с 12 октября 2011 г.) внесены изменения и дополнения.

С 1 января 2010 г. Закон РБ от 21.12.1991 № 1327-ХII «О подоходном налоге с физических лиц» на основании Закона РБ от 29.12.2009 № 72-З утратил силу.

С 1 сентября 2011 г. Закон РБ от 29.10.1991 № 1202-XII «Об образовании» на основании Кодекса РБ от 13.01.2011 № 243-З утратил силу.

С 1 сентября 2011 г. постановления Совета Министров РБ от 24.01.2008 № 103 «Об утверждении Положения об учреждении образования (подразделении учреждения образования), обеспечивающем повышение квалификации и переподготовку кадров, и о внесении дополнений и изменений в постановление Совета Министров Республики Беларусь от 15 мая 2007 г. № 599» и от 12.03.2008 № 379 «Об утверждении Положения о порядке осуществления повышения квалификации, стажировки и переподготовки работников и признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Республики Беларусь» на основании постановления Совета Министров РБ от 15.07.2011 № 954 утратили силу.

С 14 февраля 2012 г. постановление Совета Министров РБ от 18.01.2008 № 68 «О некоторых вопросах высшего образования» на основании постановления Совета Министров РБ от 02.02.2012 № 110 утратило силу.

С 16 августа 2012 г. постановление Высшей аттестационной комиссии РБ, Минобразования РБ и Национальной академии наук Беларуси от 26.07.2004 № 109/46/2 «Об Инструкции по подготовке научных кадров высшей квалификации в Республике Беларусь» на основании постановления Высшей аттестационной комиссии РБ, Минобразования РБ и Национальной академии наук Беларуси от 27.07.2012 № 6/86/3 утратило силу.