Материал помещен в архив

РЕАЛИЗАЦИЯ ПРОДУКЦИИ (ТОВАРА) НА ЭКСПОРТ ЧЕРЕЗ КОМИССИОНЕРА: НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

На практике часто продукция (товары) реализуются их собственниками через комиссионеров по договорам комиссии. При этом могут иметь место различные условия договоров, от которых зависит порядок отражения операций по ее реализации в бухгалтерском учете.

Рассмотрим порядок налогового и бухгалтерского учета при реализации продукции за иностранную валюту.

Исполнение договора комиссии осуществляется за счет комитента

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п.1 ст.880 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее - ГК)).

Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение (часть первая п.1 ст.881 ГК).

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст.889 ГК).

Вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего (п.1 ст.886 ГК).

Обязательная продажа иностранной валюты

Обязательная продажа иностранной валюты регулируется:

• Указом Президента Республики Беларусь от 17.07.2006 № 452 «Об обязательной продаже иностранной валюты» (далее - Указ № 452).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 3 августа 2018 г. установлено, что юридические лица и индивидуальные предприниматели, являющиеся резидентами Республики Беларусь в соответствии с Законом Республики Беларусь от 22.07.2003 № 226-З «О валютном регулировании и валютном контроле», не осуществляют обязательную продажу иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Республики Беларусь (п.1 Указа Президента Республики Беларусь от 31.07.2018 № 301);

• Инструкцией о порядке осуществления обязательной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке, утвержденной постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 13.09.2006 № 129 (далее - Инструкция № 129, постановление № 129).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 3 октября 2018 г. постановление № 129 утратило силу на основании постановления Правления Национального банка Республики Беларусь от 27.09.2018 № 433, которым установлено, что открытые для учета средств юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, являющихся резидентами Республики Беларусь, в иностранной валюте при осуществлении ими операций, связанных с обязательной продажей иностранной валюты на внутреннем валютном рынке, а также иных операций, предусмотренных законодательством, специальные транзитные валютные счета и специальные счета для аккумулирования средств в иностранной валюте для погашения задолженности в иностранной валюте функционируют до полного использования находящихся на них денежных средств в иностранной валюте и в дальнейшем подлежат закрытию.  Поступающие в пользу юридического лица или индивидуального предпринимателя, являющихся резидентами Республики Беларусь, денежные средства в иностранной валюте подлежат зачислению, минуя специальные транзитные валютные счета, на их текущие (расчетные) банковские счета либо иные счета в случаях, установленных законодательными актами (п.1 постановления № 433).

Выручкой в иностранной валюте для целей Указа № 452 являются денежные средства в иностранной валюте согласно перечню иностранных валют, подлежащих обязательной продаже на внутреннем валютном рынке, определенному в приложении к постановлению № 129, поступающие юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям на их счета в банках и небанковских кредитно-финансовых организациях Республики Беларусь, в банках и иных кредитных организациях за пределами Республики Беларусь по сделкам, с нерезидентами, предусматривающим передачу на возмездной основе товаров, охраняемой информации, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, имущества в аренду, выполнение работ, оказание услуг (п.2 Указа № 452).

Юридические лица и индивидуальные предприниматели осуществляют обязательную продажу иностранной валюты на внутреннем валютном рынке в размере 20 % суммы выручки в иностранной валюте (п.3 Инструкции № 129).

Обязательная продажа иностранной валюты не осуществляется в случаях, установленных п.24 Инструкции № 129.

Национальный банк Республики Беларусь письмом от 15.11.2006 № 31-14/1306 «О применении норм Инструкции о порядке осуществления обязательной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке» разъяснил следующее.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 22 ноября 2018 г. письмо № 31-14/1306 на основании письма Национального банка Республики Беларусь от 22.11.2018 № 31-26/11190 утратило силу.

Исходя из того, что фактически в рамках договора комиссии сделка осуществляется непосредственно между комиссионером и третьим лицом, то и выручка в иностранной валюте, поступающая по данной сделке, признается получаемой комиссионером.

Таким образом, выручка в иностранной валюте, поступающая на счета комиссионера-резидента в ходе исполнения им обязательств по договору комиссии, заключенному с комитентом-резидентом, подлежит обязательной продаже комиссионером в рамках требований Указа № 452.

После осуществления обязательной продажи иностранной валюты комиссионное вознаграждение комиссионера-резидента, остающееся в его распоряжении либо поступающее на его счета от комитента-резидента в рамках договора комиссии, а также средства в иностранной валюте, поступающие от комиссионера-резидента на счет комитента-резидента в рамках договора комиссии, не являются объектом обязательной продажи в рамках требований Указа № 452.

Справочно При проведении валютных операций использование иностранной валюты, ценных бумаг в иностранной валюте и (или) платежных документов в иностранной валюте между субъектами валютных операций - резидентами разрешается при расчетах, осуществляемых между субъектами валютных операций - резидентами по договору комиссии, по условиям которого комиссионер осуществляет экспорт за иностранную валюту (подп.25.3 п.25 Правил проведения валютных операций, утвержденных постановлением Национального банка Республики Беларусь от 30.04.2004 № 72).   От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 марта 2019 г. глава 5 (пп.25-27) вышеназванных Правил изложена в новой редакции на основании постановления Правления Национального банка Республики Беларусь от 19.12.2018 № 612.

За осуществление обязательной продажи юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями банки взимают комиссионное вознаграждение, размер которого не должен превышать 0,2 % от суммы сделки, включая биржевой сбор (п.7 Инструкции № 129).

Вознаграждение банка за осуществление обязательной продажи в белорусских рублях может взиматься путем уменьшения суммы белорусских рублей, зачисляемой на текущий (расчетный) счет юридического лица или индивидуального предпринимателя.

Вознаграждение банка за осуществление обязательной продажи также может взиматься в белорусских рублях (или в иностранной валюте - с согласия юридического лица или индивидуального предпринимателя) путем списания со счетов юридического лица или индивидуального предпринимателя (части четвертая и пятая п.18 Инструкции № 129).

Белорусские рубли, полученные от осуществления обязательной продажи, зачисляются на текущий (расчетный) счет юридического лица или индивидуального предпринимателя, счет обособленного, структурного подразделения юридического лица, осуществивших обязательную продажу, не позднее следующего рабочего дня после дня проведения торгов (часть третья п.18 Инструкции № 129).

Для учета средств юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в иностранной валюте при осуществлении ими операций, связанных с обязательной продажей, а также иных операций, предусмотренных законодательством, юридическому лицу и индивидуальному предпринимателю в банке открываются следующие специальные счета:

• специальный транзитный валютный счет;

• специальный счет для аккумулирования средств в иностранной валюте для погашения задолженности в иностранной валюте (п.11 Инструкции № 129).

Таким образом, при поступлении оплаты в иностранной валюте за реализованную продукцию комитента на счет комиссионера у последнего возникает обязанность по обязательной продаже иностранной валюты.

Отражение выручки комитентом

От редакции «Бизнес-Инфо» Материал ссылается на Налоговый кодекс Республики Беларусь в редакции до 1 января 2019 г. С 1 января 2019 г. вышеназванный Кодекс изложен в новой редакции Законом Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. В части налогообложения материал актуален на дату его написания.

Выручка от реализации продукции, товаров признается в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий:

• покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары;

• сумма выручки может быть определена;

• организацией предполагается получение экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;

• расходы, которые произведены или будут произведены при совершении хозяйственной операции, могут быть определены (п.17 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее - Инструкция № 102)).

В налоговом учете выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (часть первая п.4 ст.127 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК)).

Датой отражения выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав комитентом (доверителем) при их реализации по указанным договорам признается соответственно дата отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав комиссионером (поверенным) покупателю (часть четвертая п.4 ст.127 НК).

Инструкцией № 102 не предусмотрен порядок отражения выручки при реализации товаров по договорам комиссии.

Поэтому комитент должен отразить выручку в бухгалтерском учете на дату отгрузки продукции комиссионером, то есть аналогично налоговому учету.

Выраженная в иностранной валюте сумма доходов от реализации активов, других доходов (далее - доходы) и стоимость относящейся к этим доходам дебиторской задолженности (при ее наличии) отражаются в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу на:

• дату совершения хозяйственной операции, если не был получен аванс в иностранной валюте;

• дату (даты) получения аванса в иностранной валюте, если был получен аванс в иностранной валюте в размере полной суммы доходов;

• дату (даты) получения аванса в иностранной валюте в части суммы доходов, приходящейся на аванс, и дату совершения хозяйственной операции в части суммы доходов, не приходящейся на аванс, если был получен аванс в иностранной валюте в размере частичной суммы доходов (часть первая п.4 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69).

Курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством, включаются в бухгалтерском учете в состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (абзац 6 п.15 Инструкции № 102).

В налоговом учете возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, определяемые в порядке, установленном законодательством, за исключением возникающих у получателей иностранной безвозмездной помощи при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженных в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи, включаются в состав внереализационных доходов (подп.3.17 п.3 ст.128 НК).

В состав внереализационных расходов включаются курсовые разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, определяемые в порядке, установленном законодательством, за исключением указанных в подп.1.22⁴ п.1 ст.131 НК и возникающих у получателей иностранной безвозмездной помощи при пересчете в белорусские рубли стоимости активов и обязательств, связанных с получением и использованием иностранной безвозмездной помощи, выраженных в иностранной валюте, при целевом использовании иностранной безвозмездной помощи (подп.3.24 п.3 ст.129 НК).

Отражение реализации товара и расчетов с комитентом в бухгалтерском учете комиссионера

Для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором комиссии, у комиссионера используется забалансовый счет 004 «Товары, принятые на комиссию».

Товары, принятые на комиссию, учитываются на забалансовом счете 004 по стоимости, указанной в первичных учетных документах.

Аналитический учет по забалансовому счету 004 ведется по видам товаров и комитентам (п.82 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее - Инструкция № 50)).

Реализация продукции покупателям отражается с использованием счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Для расчетов между комиссионером и комитентом используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При этом к счету 76 следует открыть отдельный субсчет, например 76-8 «Расчеты с комитентом».

Примеры отражения реализации товара за иностранную валюту через комиссионера

Денежные средства за реализованный товар поступают на счет комиссионера

Пример Договором комиссии определено, что комитент поручает комиссионеру реализовать товар, являющийся продукцией собственного производства, на сумму 20 000 долл. США за пределы Республики Беларусь. Комиссионное вознаграждение составляет 1 200 руб. Доставку товара от комитента комиссионеру и от комиссионера покупателю осуществляет комиссионер, а комитент возмещает комиссионеру понесенные транспортные расходы. Кроме того, комитент возмещает комиссионеру все расходы, связанные с таможенным оформлением вывоза товара за пределы Республики Беларусь. Хранение товара у комиссионера производится за счет комиссионера. Примем, что курс доллара США, установленный Национальным банком Республики Беларусь на дату: • поступления товара от комитента, составляет 1,951 9 руб.; • отгрузки товара комиссионером покупателю, - 1,958 5 руб.; • поступления выручки на счет комиссионера, - 1,966 6 руб.; • перечисления валюты для проведения обязательной продажи, - 1,967 8 руб.; • обязательной продажи валюты, - 1,970 7 руб.; • перечисления валюты комитенту, - 1,965 3 руб. Курс продажи валюты составил 1,950 0 руб.

При таких исходных данных операции по исполнению договора комиссии отражаются в бухгалтерском учете комиссионера следующими записями:

Отражение операций в бухгалтерском учете комитента:

Денежные средства за реализованный товар поступают на счет комитента

Пример Договором комиссии определено, что комитент поручает комиссионеру реализовать товар, являющийся продукцией собственного производства, на сумму 20 000 долл. США за пределы Республики Беларусь. Комиссионное вознаграждение составляет 1 200 руб. Доставку товара от комитента комиссионеру и от комиссионера покупателю осуществляет комиссионер, а комитент возмещает комиссионеру понесенные транспортные расходы. Кроме того, комитент возмещает комиссионеру все расходы, связанные с таможенным оформлением вывоза товаров за пределы Республики Беларусь. Хранение товара у комиссионера производится за счет комиссионера. Примем, что курс доллара, установленный Национальным банком Республики Беларусь на дату: • поступления товара от комитента, составляет 1,951 9 руб. • отгрузки товара комиссионером покупателю, - 1,958 5 руб.; • поступления выручки на счет комитента, - 1,966 6 руб.; • перечисления валюты для проведения обязательной продажи, - 1,967 8 руб.; • обязательной продажи валюты, - 1,970 7 руб. Курс продажи валюты составил 1,950 0 руб.

При таких исходных данных операции по исполнению договора комиссии отражаются в бухгалтерском учете комиссионера следующими записями:

Отражение операций в бухгалтерском учете комитента:

14.02.2017

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»