Резервы по сомнительным долгам: алгоритм для самопроверки 31.05.2011 автор Сукристик Т.

Корреспонденция счетов от 31.05.2011
Автор: Сукристик Т.

Резервы по сомнительным долгам: алгоритм для самопроверки

Искать как словосочетание

Искать в документе Искать в содержании

0/0

Материал помещен в архив

РЕЗЕРВЫ ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ: АЛГОРИТМ ДЛЯ САМОПРОВЕРКИ

Часто организациям приходится бороться с последствиями дебиторской задолженности.

Для того чтобы было менее болезненно, организации могут создавать резервы по сомнительным долгам. В материале рассмотрим, что такое резерв по сомнительным долгам, как он создается, а также особенности создания этих резервов в бухгалтерском и налоговом учете.

Этап самопроверки

Действие

Определение понятий для целей учета

Следует уточнить понятия.
Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в установленный срок (если он не установлен - в течение нормально необходимого для этого времени) и не обеспечена соответствующими гарантиями (залогом, поручительством, банковской гарантией) (комментарий к счету 63 Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89 (далее - Инструкция № 89)).
Безнадежный долг - дебиторская задолженность предприятия, по которой истек срок исковой давности и получения доходов не предвидится (СТБ 52.0.02-2009 «Оценка стоимости объектов гражданских прав. Термины и определения»)

Правовая основа решения о создании резерва

Решение о создании резерва по сомнительным долгам принимается уполномоченным на принятие такого решения согласно учредительным документам органом (должностным лицом) организации. Данный орган (должностное лицо) самостоятельно решает создавать или не создавать такой резерв

Правильность оформления решения о создании резерва

Решение о создании резерва по сомнительным долгам в зависимости от того, на кого возложено принятие такого решения, оформляется следующим образом:
- если принятие решения возложено на собственников предприятия, то основанием является документ, подписанный собственниками в порядке, установленном учредительными документами предприятия (протокол собрания учредителей общества с ограниченной ответственностью, общества с дополнительной ответственностью), акционерного общества (открытого и закрытого), распоряжение собственника унитарного предприятия и т.п.;
- если принятие решения находится в компетенции исполнительного органа предприятия (например, директора), издается приказ о создании резерва по сомнительным долгам на текущий год. Равнозначным изданию отдельного приказа является включение пункта о создании резерва в приказ по учетной политике предприятия на текущий год. При этом в документах могут быть определены как общие подходы к созданию резерва (т.е. предусмотрено создание резерва без какой-либо конкретизации), так и установлены конкретные принципы (показатели) его образования и использования. Если показатели не конкретизированы, рекомендуется определить тот орган (должностное лицо), на которое возлагается установление таких обязанностей.
В случае когда решение о создании резерва принимается собственниками предприятия, необходимо включение пункта о создании резерва по сомнительным долгам в приказ по учетной политике предприятия

Порядок внесения решения о создании резерва в приказ по учетной политике предприятия

Решение о создании резерва по сомнительным долгам должно быть закреплено в приказе по учетной политике предприятия, например:
«Создавать резервы по сомнительным долгам при расчетах с другими юридическими и физическими лицами за продукцию (товары, работы, услуги) на основе результатов проведенной в конце отчетного года инвентаризации дебиторской задолженности предприятия с отнесением сумм резерва на результаты хозяйственной деятельности. Сомнительным долгом в соответствии с действующим законодательством признается дебиторская задолженность предприятия, которая не погашена в установленный для ее погашения срок (если он не установлен - в течение нормально необходимого для этого времени) и не обеспечена соответствующими гарантиями. Резервы по сомнительным долгам создаются главным бухгалтером (вариант - иным должностным лицом, уполномоченным на проведение таких действий) без каких-либо дополнительных распоряжений руководителя на основании проведенной в конце отчетного года инвентаризации дебиторской задолженности предприятия (вариант - указывается методика, установленная в решении о создании резерва). Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично»

Порядок создания резерва

Создание резерва по сомнительным долгам возможно при обязательном выполнении следующих условий:
- если истек установленный договором срок погашения покупателем, заказчиком обязательств;
- обязательства не обеспечены гарантиями;
- учетной политикой организации предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам;
- проведен анализ возможности и вероятности погашения долга по каждому отдельному должнику.
Методика создания и корректировки резерва по сомнительным долгам может предусматривать следующие действия.
1. Проведение инвентаризации всей имеющейся дебиторской задолженности на конец отчетного периода. Подтверждением служат документы, предусмотренные для оформления результатов инвентаризации в бухгалтерском учете.
При этом наличие акта сверки с дебитором на дату создания резерва не обязательное условие для включения соответствующей сомнительной задолженности в расчет резерва.
В процессе инвентаризации расчетов с дебиторами в порядке, предусмотренном Инструкцией по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.11.2007 № 180 (далее - Инструкция № 180), на конец отчетного года производится определение дебиторской задолженности предприятия, которая не погашена в установленный срок, а если он не установлен - в течение нормально необходимого для этого времени.
Проверяется наличие гарантий, поручительств и залога по данным задолженностям. В случае их наличия резерв по сомнительным долгам по таким задолженностям не создается.
Определяется величина резерва отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга в полной или частичной сумме. Показатели и методика определения вероятности погашения долга в полном размере или частично устанавливаются органом (должностным лицом) предприятия, на которое такие действия возложены решением о создании резерва.
Рекомендуется создавать резерв в полном размере суммы сомнительного долга. Однако возможны и иные варианты. Например, может рассчитываться удельный вес погашенной дебиторской задолженности во всей возникшей дебиторской задолженности по данному покупателю за несколько лет. Этот удельный вес и применяется как показатель вероятности погашения долга. Таким образом, устанавливается прямая зависимость между образованием резерва по сомнительным долгам и дебиторской задолженностью, возникшей при реализации продукции, выручка по которой отражена на счетах учета выручки от реализации.
Ни в Инструкции № 89, ни в Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 14.02.2008 № 19 (далее - Инструкция № 19, постановление № 19 соответственно), не указано, каким образом изначально образуется дебиторская задолженность, по которой создается резерв по сомнительным долгам. По этой причине на практике резервы по сомнительным долгам организации формируют как по дебиторской задолженности, образовавшейся при отгрузке продукции, товаров (выполнении работ, оказании услуг), так и по дебиторской задолженности, образовавшейся в результате совершения предварительной оплаты за товары (работы, услуги).
Иные нормативные правовые акты также не содержат положений, запрещающих создание резервов по сомнительным долгам по дебиторской задолженности, образовавшейся в результате совершения организацией предварительной оплаты за товары (работы, услуги). Эта задолженность, если она не погашена в установленный срок поступлением товаров от поставщика (приемкой у подрядчика выполненных работ, оказанных услуг) и не обеспечена соответствующими гарантиями, ничем не отличается от дебиторской задолженности, образовавшейся в результате отгрузки продукции и (или) товаров, выполнения работ, оказания услуг.
Стоимость товаров отгруженных, не включенная в выручку от реализации и отраженная на счете 45 «Товары отгруженные», не участвует в определении резерва, так как по этому счету учитывается не дебиторская задолженность, а себестоимость отгруженной продукции, не включенной в выручку от реализации. Аналитический учет по счету 63 ведется по каждому сомнительному долгу, на который создан резерв.
2. По результатам инвентаризации выявляется сомнительная задолженность, которая удовлетворяет вышеизложенным условиям.

Обратите внимание!
Под сроком возникновения следует понимать не срок возникновения дебиторской задолженности, а дату, с которой она стала считаться сомнительной, т.е. не была погашена в предусмотренные договором сроки.

3. Определяется возможная сумма резерва сомнительных долгов (РСД) на конец периода исходя из состояния дебиторской задолженности по формуле:

РСД = СЗ₁ + СЗ₂ … + СЗ_n,

где: СЗ₁ - сомнительная задолженность по контрагенту 1;

СЗ₂ - сомнительная задолженность по контрагенту 2;

СЗ_n - сомнительная задолженность по контрагенту n

Постановка и порядок ведения бухгалтерского учета при создании резерва

На сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету счета 91 «Операционные доходы и расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам». Если до конца года, следующего за годом создания резерва по сомнительному долгу, этот резерв в какой-либо части не будет использован, неизрасходованные суммы присоединяются к прибыли соответствующего года.
При списании невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами. Присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражается по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и кредиту счета 91 «Операционные доходы и расходы».

Содержание операции	Дебет	Кредит
Создан резерв по сомнительным долгам (учетная политика, приказ руководителя о проведении инвентаризации, акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами, расчет суммы резерва по сомнительным долгам)	91-2	63
Списаны невостребованные долги, ранее признанные организацией сомнительными (акты списания дебиторской и кредиторской задолженности)	63	60, 62, 76
Присоединены неиспользованные суммы резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом создания резервов (бухгалтерская справка-расчет)	63	91-1

Налоговый учет

Объектом налогообложения налогом на прибыль признаются валовая прибыль, а также дивиденды и приравненные к ним доходы, признаваемые таковыми в соответствии с п.1 ст.35 настоящего Кодекса, начисленные белорусскими организациями (ст.126 Особенной части Налогового кодекса РБ).
Валовой прибылью для целей налогообложения для белорусских организаций признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов.
В налоговом учете в состав расходов от внереализационных операций, учитываемых при налогообложении прибыли, включают:
- отчисления в резервы по сомнительным долгам по расчетам с другими организациями, а также с отдельными лицами, подлежащие резервированию в соответствии с законодательством;
- восстановление резерва при восстановлении сомнительных долгов (подп.3.20 и 3.21 п.3 ст.129 Особенной части Налогового кодекса РБ)

Правовая основа использования резерва

Сумма резерва по сомнительным долгам может быть использована (откорректирована) в следующих случаях.
1. Погашен долг дебитором (полностью или частично).

Содержание операции	Дебет	Кредит
Погашена дебиторская задолженность, по которой создан резерв по сомнительным долгам	51, 52 и т.д.	62 и др.
Присоединена сумма неиспользованного резерва к прибыли по причине погашения дебиторской задолженности	63	91

2. Если долг, по которому создан резерв, не востребован, после истечения срока исковой давности сумма дебиторской задолженности относится за счет созданного резерва.

Содержание операции	Дебет	Кредит
Списание с баланса невостребованных долгов, ранее признанных предприятием сомнительными	63	62 и др.

3. Если до конца года, следующего за годом создания резерва по сомнительному долгу, этот резерв в какой-либо части не будет использован, неизрасходованные суммы присоединяются к прибыли соответствующего года, т.е. в конце года, следующего за годом создания резерва, неизрасходованные суммы резерва относятся на счет 91.

Содержание операции	Дебет	Кредит
Присоединена сумма неизрасходованных сумм резерва по сомнительным долгам к прибыли года, следующего за годом его создания. При этом по данным суммам может быть создан резерв на следующий год, если они продолжают числиться как дебиторская задолженность, сомнительная к погашению	63	91

Проверка учета списанной на убытки задолженности неплатежеспособных дебиторов

Списанная в убыток из-за неплатежеспособности должника сумма дебиторской задолженности подлежит учету на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение 5 лет для наблюдения за финансовым состоянием должника и появлением возможности ее взыскания.

Содержание операции	Дебет	Кредит
Списана дебиторская задолженность и одновременно принята на забалансовый учет сумма дебиторской задолженности	92 007	62, 76
Отражена стоимость поступивших денежных средств или имущества от должников-дебиторов	51, 52 и др.	92
Списана с учета стоимость погашенной задолженности		007

Если задолженность не погашена по истечении 5 лет после срока ее списания с баланса организации, также кредитуется счет 007

Проверка отражения в бухгалтерской отчетности резерва по сомнительным долгам

При наличии у организации на конец квартала или года резервов по сомнительным долгам показатели статей бухгалтерского баланса (форма 1 (приложение 1 к постановлению № 19)), в связи с которыми они созданы (дебиторская задолженность и финансовые вложения), приводятся с соответствующим уменьшением их балансовой стоимости на стоимость данных резервов (п.43 Инструкции № 19) (примечание).
В пассиве баланса сумма образованного резерва по сомнительным долгам отдельно не отражается. Таким образом, в бухгалтерском балансе дебиторская задолженность, по которой создан резерв по сомнительным долгам, не показывается, как не показывается и резерв по сомнительным долгам (счет 63).
Расшифровка дебиторской задолженности приводится в приложении к бухгалтерскому балансу (форма 5)

Инвентаризация резерва

Инвентаризация резерва сомнительных долгов, созданного в организации, применяющей метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), заключается в проверке каждого сомнительного долга в зависимости от финансового состояния должника и вероятности погашения долга.
В конце года, следующего за годом создания резерва по сомнительному долгу, если этот резерв не будет использован, неизрасходованные суммы присоединяются к прибыли соответствующего года. Данная операция отражается по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и кредиту счета 91 «Операционные доходы и расходы».
При инвентаризации расчетов производится взаимная выверка записей в регистрах бухгалтерского учета по расчетам с организациями и отдельными лицами путем составления актов сверок расчетов, телефонных переговоров, факсимильных сообщений. На основании полученных актов сверок расчетов, подтверждающих сальдо расчетов с другими организациями и лицами, составляется справка (приложение к форме 14-инв (приложение 19 к Инструкции № 180)), которая является основанием для составления акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками, прочими дебиторами и кредиторами.
Согласно п.74 Инструкции № 180 выявленные при инвентаризации суммы дебиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, в соответствии с решением руководителя организации списываются в дебет счета 63 «Резерв по сомнительным долгам» (если резерв создавался) либо счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Выявленные при инвентаризации суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, в соответствии с решением руководителя организации списываются на счет 92 «Внереализационные доходы и расходы»

Примечание. Имеется в виду дебиторская задолженность, отражаемая по стр.241 «покупателей и заказчиков», 242 «поставщиков и подрядчиков», 244 «по расчетам с персоналом», 245 «разных дебиторов», 249 «прочая дебиторская задолженность» бухгалтерского баланса (форма 1).

31.05.2011 г.

Татьяна Сукристик, аудитор

От редакции: С 1 января 2012 г. постановление Минфина РБ от 30.05.2003 № 89 «Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета» на основании постановления Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 утратило силу.

С 1 января 2012 г. в Особенную часть Налогового кодекса РБ от 29.12.2009 № 71-З на основании Закона РБ от 30.12.2011 № 330-З внесены изменения и дополнения.

С 26 января 2012 г. постановление Минфина РБ от 14.02.2008 № 19 «Об утверждении форм бухгалтерской отчетности, Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности и признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов Министерства финансов Республики Беларусь» на основании постановления Минфина РБ от 31.10.2011 № 111 утратило силу.