Материал помещен в архив

САНКЦИИ ЗА НАРУШЕНИЕ УСЛОВИЙ ДОГОВОРОВ ДЛЯ ИСЧИСЛЕНИЯ НДС И НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ: БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

Ситуация На основании норм ст.100 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК) организация предусмотрела в учетной политике момент фактической реализации в отношении доходов в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров - день их получения. В бухгалтерском учете организация отражает отложенные налоговые обязательства (Д-т 99 «Прибыли и убытки» - К-т 65 «Отложенные налоговые обязательства»), поскольку получение доходов в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров происходит в периодах, следующих за периодом их начисления в бухгалтерском учете. Допустим ли такой подход?

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2019 г. нормы по налогу на прибыль содержатся в главе 16 НК в редакции Закона Республики Беларусь от 30.12.2018 № 159-З. Комментарии см. здесь.

Такой подход недопустим. Определять в учетной политике момент фактической реализации в отношении сумм санкций, причитающихся к получению, как день их получения возможно только в отношении налога на добавленную стоимость.

Налоговый учет санкций за нарушение условий договоров

Налог на добавленную стоимость

Налоговая база налога на добавленную стоимость увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) в том числе в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (подп.18.2 п.18 ст.98 НК).

Моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу налога на добавленную стоимость в соответствии с п.18 ст.98 НК, признается день, определяемый плательщиком (за исключением банков) в соответствии с учетной политикой организации как день отражения этих сумм в бухгалтерском учете либо как день их получения (часть вторая п.8 ст.100 НК).

Таким образом, момент фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу налога на добавленную стоимость (в том числе в отношении санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров), организации следует закрепить в учетной политике. Если моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу налога на добавленную стоимость в соответствии с п.18 ст.98 НК, выбран день получения этих сумм, в учетной политике организации должна быть запись: «Моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу налога на добавленную стоимость в соответствии с п.18 ст.98 Налогового кодекса Республики Беларусь признается день их получения».

Налог на прибыль

Для целей налогообложения налогом на прибыль нормы ст.100 НК не применяются.

Внереализационными доходами признаются доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п.1 ст.128 НК).

Внереализационные доходы определяются на основании документов бухгалтерского и налогового учета с учетом положений ст.30¹ НК (часть первая п.2 ст.128 НК).

Дата отражения внереализационных доходов определяется плательщиком на дату признания доходов в бухгалтерском учете, а в отношении доходов, по которым в п.3 ст.128 НК указана дата их отражения, - на дату, указанную в п.3 ст.128 НК (часть вторая п.2 ст.128 НК).

В состав внереализационных доходов включаются суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, причитающиеся к получению в результате применения иных мер ответственности, в том числе в результате возмещения убытков, за нарушение договорных обязательств (подп.3.6 п.3 ст.128 НК).

Таким образом, для целей налогообложения прибыли суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, причитающиеся к получению в результате применения иных мер ответственности, включаются в состав внереализационных доходов на дату признания их в бухгалтерском учете, поскольку в п.3 ст.128 НК не указана дата их отражения.

Бухгалтерский учет санкций за нарушение условий договоров

В состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»), включаются в том числе неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные должником, причитающиеся к получению (абзац 16 п.13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102).

Неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров признаются в бухгалтерском учете доходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником, в суммах, присужденных судом или признанных должником (п.26 названной Инструкции).

На основании вышеизложенного как для целей налогообложения налогом на прибыль, так и для целей бухгалтерского учета в учетной политике не следует оговаривать порядок признания таких доходов как санкции за нарушение условий договоров, поскольку отсутствует вариантность их признания.

Отложенные налоговые обязательства

Временные разницы - суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в будущих отчетных периодах либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) - в будущих отчетных периодах (абзац 8 п.2 Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 113 (далее - Инструкция № 113)).

Временные разницы возникают, если величина расходов (доходов) в бухгалтерском учете и для целей налогообложения совпадает, но момент их признания не совпадает (п.6 Инструкции № 113).

Налогооблагаемые временные разницы приводят к увеличению учетной прибыли (уменьшению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и увеличению налогооблагаемой прибыли в одном или нескольких будущих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы возникают, если:

• расходы в бухгалтерском учете признаются в будущих отчетных периодах, а для налогообложения - в текущем отчетном периоде;

• доходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения - в будущих отчетных периодах (п.8 Инструкции № 113).

Налогооблагаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства (п.10 Инструкции № 113).

В данной ситуации не возникнут налогооблагаемые временные разницы, поэтому нет необходимости отражать начисление отложенного налогового обязательства, поскольку период признания дохода в бухгалтерском учете и при налогообложении прибыли совпадает.

Внесение исправлений в данные бухгалтерского учета

Поскольку организация ошибочно начисляла отложенное налоговое обязательство, на основании норм Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80 (далее - Национальный стандарт № 80), ей следует внести исправления в данные бухгалтерского учета:

Исправления в данные налогового учета вносятся в порядке, предусмотренном п.8 ст.63 НК и п.8 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42.

От редакции «Бизнес-Инфо» С 16 февраля 2019 г. следует руководствоваться п.8 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.01.2019 № 2.

В частности, в отношении налога, исчисляемого нарастающим итогом с начала налогового периода (в рассматриваемой ситуации налог на прибыль), при обнаружении неполноты сведений или ошибок за прошлый отчетный период текущего налогового периода изменения (дополнения) отражаются в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода.

Для единообразного отражения в налоговом учете (по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость) и в бухгалтерском учете доходов в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров момент их фактической реализации для целей налога на добавленную стоимость можно определить как день отражения этих сумм в бухгалтерском учете (п.8 ст.100 НК).

17.02.2017

Виталий Раковец, аудитор общества с ограниченной ответственностью «АудитИнком»