Материал помещен в архив. Актуальный материал по теме см. здесь

ТРАНСФОРМАЦИЯ НАЦИОНАЛЬНОЙ ОТЧЕТНОСТИ В ФОРМАТ, СООТВЕТСТВУЮЩИЙ МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

1. Различия в учете активов и обязательств

Причины трансформации белорусской отчетности

Применяемая система бухгалтерского учета должна отвечать реалиям экономических отношений. Изменение этих отношений, а также гражданско-правовой среды неизбежно влечет за собой перестройку в т.ч. системы бухгалтерского учета.

В условиях рыночной экономики прежняя система бухгалтерского учета перестала эффективно выполнять свои задачи, ключевая из которых - информирование о финансово-хозяйственной деятельности организации.

Таким образом, необходимость реформирования бухгалтерского учета вызвана насущной потребностью в адекватной трансформации бухгалтерского учета в связи с изменением экономических отношений. Подтверждение этому - Директива Президента РБ от 31.12.2010 № 4 «О развитии предпринимательской инициативы и стимулировании деловой активности в Республике Беларусь», согласно подп.4.8 п.4 которой в Республике Беларусь должно быть обеспечено на широкой основе применение в бухгалтерском учете международных стандартов финансовой отчетности (далее - МСФО).

Трансформация белорусской отчетности в отчетность, составленную в соответствии с МСФО, - это процесс составления отчетности по МСФО на основе данных отчетности, сформированной по национальным стандартам бухгалтерского учета (далее - НБУ, белорусский учет), посредством изменения признания (классификации и оценки) и раскрытия информации об объектах бухгалтерского учета в соответствии с требованиями МСФО.

Суть трансформации отчетности состоит в выявлении отличий в учете по НБУ и по МСФО и внесении соответствующих корректировок в отчетность по НБУ с тем, чтобы она соответствовала требованиям МСФО.

Таким образом, для того, чтобы выполнить трансформацию отчетности, сформированной по НБУ, в отчетность, соответствующую требованиям МСФО, необходимо:

- знать белорусские правила бухгалтерского учета, а также специфику финансово-хозяйственной деятельности организации, отчетность которой трансформируется;

- знать положения документов системы МСФО (собственно стандарты IAS и IFRS), интерпретации, принципы составления и представления финансовой отчетности;

- обладать аналитическими способностями и техническими возможностями выявления отличий учета и отчетности объектов и операций по НБУ и МСФО для того, чтобы внести соответствующие корректировки в отчетность.

Рассмотрим некоторые различия между НБУ и МСФО.

Различия в учете основных средств и нематериальных активов

1. Различия в нормах и способах амортизации. Многие белорусские организации при начислении амортизации используют нормативный срок службы основных средств. В МСФО амортизационные отчисления зависят от срока полезного использования объекта и схемы потребляемых экономических выгод.

Отличаются и сроки начала и прекращения амортизации. Ее начисление по МСФО начинается, когда актив можно использовать, а заканчивается с прекращением его признания. По НБУ амортизация начинается после принятия объекта к учету и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания этого объекта.

2. Различия в порядке формирования первоначальной стоимости. В белорусском учете при приобретении основного средства с рассрочкой платежа отражается кредиторская задолженность. По МСФО такое обязательство расценивается не как кредиторская задолженность, а как кредит, полученный от поставщика. Для этого составляется график платежей, и денежные потоки дисконтируются с учетом текущей рыночной ставки процента на дату получения. Разницу между стоимостью актива и процентом к уплате в текущем периоде отражают как долгосрочные или краткосрочные обязательства. Актив приходуется и амортизируется в соответствии со сроком его полезного использования.

3. Различия в учете капитальных затрат. По НБУ затраты на капитальный ремонт основных средств включаются в себестоимость готовой продукции и не всегда увеличивают стоимость самих основных средств. Согласно МСФО, если ремонт ведет к увеличению срока полезного использования, понесенные при этом затраты включаются в стоимость основных средств. Причем затраты на капитальный ремонт признаются в момент их осуществления и не допускается создание резервов, как это возможно в белорусском учете.

4. Различия в признании стоимости активов, полученных по договору финансовой аренды. В соответствии с МСФО (IAS) 17 «Аренда» активы, полученные по договору финансовой аренды, всегда признаются в отчетности арендатора. При этом первоначальная стоимость определяется как справедливая стоимость арендованного основного средства или дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей (если она ниже). В такой же оценке на счете «Обязательство по финансовой аренде» отражается кредиторская задолженность организации. В каждом отчетном периоде начисляется амортизация на объекты основных средств, находящиеся в финансовой аренде на балансе арендатора. Одновременно текущая стоимость кредиторской задолженности увеличивается на величину процента, заложенного в договор, и уменьшается на регулярные платежи. В каждом платеже одна часть суммы считается погашением задолженности, а другая - выплатой процентов за пользование кредитом.

5. Инфлирование стоимости основных средств. Согласно МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» стоимость основных средств, приобретенных в период гиперинфляции, подлежит корректировке, учитывающей изменение общего индекса цен. До января 2006 г. экономика Республики Беларусь считалась гиперинфляционной. Поэтому стоимость основных средств, приобретенных до января 2006 г., подлежит корректировке.

6. Обесценение основных средств. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 36 «Обесценение активов» требует признания убытка от обесценения, если балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму.

7. Исключение нереализованной прибыли при приобретении объектов основных средств внутри группы. Международные стандарты финансовой отчетности (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» и (IAS) 28 «Учет инвестиций в ассоциированные организации» требуют исключения нереализованной прибыли из стоимости основных средств, которые были приобретены в результате сделки между материнской и дочерней либо ассоциированной компанией.

Различия в учете запасов

1. Разница в оценке незавершенного производства, готовой продукции и товаров, приобретенных для перепродажи (списание стоимости запасов до чистой цены реализации). В соответствии с МСФО (IAS) 2 «Запасы», если балансовая стоимость запасов меньше возможной чистой стоимости их реализации, эта балансовая стоимость должна быть уменьшена до возможной чистой стоимости реализации.

2. Исключение нереализованной прибыли при приобретении запасов внутри группы. Упомянутые выше МСФО (IAS) 27 и МСФО (IAS) 28 требуют исключения нереализованной прибыли из стоимости запасов, имеющихся на отчетную дату, которые были приобретены в результате сделки между материнской и дочерней либо ассоциированной компанией.

Различия в учете денежных средств и финансовых вложений

Ограниченные в использовании (например, депозиты под полученный кредит) денежные средства МСФО требуют отделять. Кроме того, к денежным средствам необходимо отнести срочные вклады в банках и инвестиционные вложения сроком менее 3 месяцев.

В Типовом плане счетов бухгалтерского учета, утвержденном постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89, не предусмотрено разделение инвестиций в дочерние компании в зависимости от процента владения. Поэтому при трансформации белорусской отчетности следует разделить инвестиции по соответствующим группам и сделать реклассификационные проводки. Если организация составляет консолидированную отчетность по МСФО, то ей необходимо разделить инвестиции на следующие 3 группы:

1) инвестиции, относящиеся к дочерним компаниям (доля инвестора составляет 51-100 % обыкновенных акций);

2) инвестиции, относящиеся к зависимым (ассоциированным) компаниям (доля владения 21-50 %);

3) инвестиции в независимые компании (доля владения менее 20 %).

В зависимости от группы инвестиции отражаются в отчетности разными методами (консолидации, долевого участия, по себестоимости или как финансовые инструменты).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2012 г. действует новый типовой план счетов бухгалтерского учета, установленный постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50.

Различия в учете дебиторской и кредиторской задолженности

При формировании отчетности по НБУ организация может не создавать резерв по сомнительным долгам. При подготовке отчетности по МСФО в случае наличия сомнительной дебиторской задолженности потребуется формирование такого резерва.

Существуют различия в моменте признания расходов.

Отдельные виды расходов учитываются на основе кассового принципа, в то время как в финансовой отчетности они должны признаваться по методу начисления.

Для реализации принципа осмотрительности в ряде случаев МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» требует создания резервов (неиспользованный накапливаемый отпуск, судебные иски, восстановление окружающей среды и др.).

По МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» расходы на накапливаемый отпуск должны признаваться по мере того, как у работника возникает право на отпуск, а не в момент, когда он предоставляется или работнику выплачивается компенсация за неиспользованный отпуск.

Различия в учете долгосрочных займов и отложенных налогов

Если ставки по займам не соответствуют рыночным, их стоимость нужно дисконтировать по рыночной ставке. При осуществлении платежей и начислении процентов надо использовать дисконтированную (амортизируемую) стоимость.

Признавая актив или обязательство, организация предполагает возместить (погасить) их стоимость в текущем или последующих периодах. В случае если такое возмещение (погашение) приведет в будущем к увеличению или уменьшению платежей по налогу на прибыль, организация должна признать обязательство или актив (принять его на учет) по отложенным налогам в порядке и на условиях, определенных МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

При принятии на учет актива или обязательства (признании объекта) им присваиваются две стоимости (оценки) - балансовая и налоговая. В белорусском законодательстве эти две оценки обычно совпадают.

Если налоговая оценка активов и обязательств не совпадает с их балансовой оценкой, то возникают налогооблагаемые или вычитаемые разницы. Налогооблагаемая временная разница возникает в случае, когда балансовая стоимость актива больше, чем его налоговая база, или балансовая стоимость обязательства меньше, чем налоговая база такого обязательства. Если же имеет место обратное соотношение стоимостей, возникают вычитаемые временные разницы. Умножая временную разницу на налоговую ставку, получим так называемое отложенное налоговое обязательство (отложенный налоговый актив).

2. Обстоятельства, влияющие на последовательность трансформации, и трансформационная модель

Порядок выполнения трансформации бухгалтерской отчетности

Система документов МСФО не содержит специальных положений, которые бы регламентировали трансформацию отчетности в формат МСФО (т.е. предписывали жесткую последовательность действий, содержали комплект трансформационных таблиц и пр.), унифицировали ее последовательность. Трансформацию отчетности можно назвать творческим процессом, для осуществления которого специалистами разработано несколько методик.

Каждый документ международных стандартов содержит указания, каким образом следует отражать в финансовой отчетности, составленной по МСФО, тот или иной объект (операции).

4 ключевых обстоятельства, которые влияют на последовательность работ при осуществлении трансформации:

1) составление отчетности по МСФО осуществляется впервые;

2) наличие дочерних, ассоциированных и совместно контролируемых компаний;

3) формирование отчетности в гиперинфляционной или постгиперинфляционной экономике;

4) варианты представления финансовой отчетности.

Рассмотрим влияние каждого из названных обстоятельств подробнее.

Составление отчетности по международным стандартам финансовой отчетности в первый раз

В случае если организация составляет отчетность по МСФО впервые, этапы трансформации отчетности будут определяться с учетом требований международного стандарта, который специально регулирует вопросы составления отчетности по МСФО в первый раз - МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО». Данный стандарт содержит особые требования по формированию и применению учетной политики в отношении первой отчетности организации, составленной по международным стандартам. Эти требования отличаются от обычных требований МСФО (IAS) «Учетная политика, изменения в бухгалтерских расчетах и ошибки». Также стандарт первого применения регулирует порядок формирования вступительного баланса, предусматривая исключение из ретроспективного применения других международных стандартов.

Организация должна подготовить и представить начальный отчет о финансовом положении по МСФО (IFRS) на дату перехода на МСФО (IFRS). Это начальная точка для подготовки финансовой отчетности организации согласно МСФО (IFRS).

Для соответствия МСФО (IAS) 1 финансовая отчетность организации, впервые подготовленная по МСФО (IFRS), должна включать, по крайней мере, 3 отчета о финансовом положении, 2 отчета о совокупной прибыли (если таковые представляются), 2 отчета о движении денежных средств, 2 отчета об изменениях в капитале, и соответствующие примечания, включая сравнительную информацию.

Пример Конец первого отчетного периода, по которому организация «А» составляет отчетность по МСФО (IFRS), - дата 31 декабря 2010 г. Организация «А» решает представлять сравнительную информацию в этой финансовой отчетности только за один год. Следовательно, датой перехода организации на МСФО (IFRS) является начало рабочего дня 1 января 2009 г. (или конец рабочего дня 31 декабря 2008 г.). В связи с этим руководству организации целесообразно определить следующие этапы работ по трансформации отчетности. Этап 1. Формирование вступительного баланса организации на 1 января 2009 г. Этап 2. Формирование показателей отчетности за 2009 г. Этап 3. Формирование отчетности за первый отчетный период - 2010 г.

Наличие дочерних, ассоциированных и совместно контролируемых компаний

Наличие дочерних, ассоциированных и совместно контролируемых компаний также оказывает существенное влияние на последовательность работ. Это связано с тем, что необходимо составить отчетность группы, применив методы консолидации, предусмотренные соответственно МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность», МСФО (IAS) 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании» и МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве».

В случае приобретения инвестиций в дочерние, ассоциированные и совместно контролируемые компании также следует рассчитать величину чистых активов на дату приобретения и гудвилл в соответствии с МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса».

Формирование отчетности в гиперинфляционной или постгиперинфляционной экономике

Существенное влияние на последовательность работ может оказать применение МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 29 не устанавливает абсолютного значения уровня инфляции, начиная с которого она переходит в гиперинфляцию, но в то же время дает следующие характеристики гиперинфляционной экономики:

(a) основная часть населения предпочитает хранить свои сбережения в немонетарных активах или в относительно стабильной иностранной валюте; имеющиеся суммы в местной валюте немедленно инвестируются для сохранения их покупательной способности;

(b) основная часть населения рассчитывает денежные суммы не в местной валюте, а в относительно стабильной иностранной валюте; цены могут указываться в этой иностранной валюте;

(c) продажи и покупки с отсрочкой платежа производятся по ценам, компенсирующим ожидаемые потери покупательной способности в течение периода отсрочки платежа, даже если этот период краткосрочен;

(d) процентные ставки, заработная плата и цены привязаны к ценовому индексу;

(e) совокупный уровень инфляции за 3 года приближается к 100 % или превышает этот уровень.

Определение периода, за который необходимо пересматривать финансовую отчетность в соответствии с МСФО (IAS) 29, относится к разряду субъективных решений, поскольку в указанном стандарте помимо количественных критериев содержатся и качественные.

Применяя данный стандарт в Республике Беларусь, следует учитывать следующее. Экономика Республики Беларусь являлась гиперинфляционной по декабрь 2005 г. Как следствие, при составлении отчетности за периоды ранее 2006 г. необходимо применять требования МСФО (IAS) 29, предусматривающие отражение статей отчетности в рублях с учетом их покупательной способности на конец отчетного периода. Выполнение этих требований ощутимо увеличивает трудоемкость работ по трансформации отчетности, поскольку обусловливает следующие действия:

1) выбор общего индекса цен, который отражает изменение общей покупательной способности рубля;

2) осуществление пересчета немонетарных статей баланса.

Варианты представления финансовой отчетности

На последовательность работ и их содержание при проведении трансформации также влияют применяемые формы финансовой отчетности и валюта, в которой представляется отчетность по МСФО.

Международные стандарты финансовой отчетности (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» и (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» не устанавливают обязательных форматов отчетных форм. Более того, указанные стандарты предоставляют возможность выбора метода, применяемого при составлении форм. Например, для отчета о движении денежных средств можно применять прямой или косвенный метод, для отчета о совокупном доходе - методы «функции расходов» или «характера расходов».

Отчетность по МСФО в отличие от отчетности по НБУ может быть представлена в валюте, не совпадающей с функциональной валютой (валютой представления). Согласно МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» валюту представления руководство организации выбирает самостоятельно, мотивируя выбор удобством пользователей финансовой отчетности, а также сложившейся практикой в отрасли и прочими обстоятельствами.

Так, в случае если в качестве валюты представления отчетности выбран доллар США, то потребуется ввести дополнительный этап работ по пересчету всех показателей финансовой отчетности, сформированной в белорусских рублях, в доллары США.

Показатели финансовой отчетности, выраженной в функциональной валюте, пересчитываются в валюту представления по следующему правилу:

- активы и обязательства по каждому представленному балансу подлежат пересчету по курсу, действующему на дату составления этих представленных балансов (например, при представлении отчетности за 2010 г, включая сравнительные данные за 2009 г., показатели баланса на 31 декабря 2010 г. и 31 декабря 2009 г. пересчитываются по курсам на соответствующие даты);

- доходы и расходы по каждому отчету о совокупном доходе подлежат пересчету по курсам на даты осуществления операций;

- все возникшие разницы подлежат признанию в качестве отдельного компонента капитала.

Применение текущих курсов при пересчете статей отчета о совокупном доходе будет весьма трудоемким при отсутствии автоматизации этого процесса. В том числе и по этой причине МСФО (IAS) допускает использование средних курсов за период. Однако при значительных колебаниях обменных курсов применение среднего курса за период представляется нецелесообразным.

Трансформационная модель

Трансформацию отчетности рекомендуется проводить непосредственно в электронных таблицах, куда заносятся данные из форм белорусской отчетности, корректировки, где рассчитываются данные для отчетности, соответствующей МСФО. Совокупность таких таблиц называется трансформационной моделью организации.

В самом простом варианте у организации может быть всего одна трансформационная таблица, в которой по строкам показываются наименования статей бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках по МСФО, а по столбцам - данные из белорусской отчетности, наименования и суммы корректировок и выводимые на их основе данные для отчетности по МСФО. Трансформационная модель может включать в себя и другие трансформационные таблицы, которые содержат расчеты сложных корректировок.

Отправной точкой для ведения учета и оформления отчетности по международным стандартам должен стать вступительный баланс по МСФО. Он составляется на дату перехода к МСФО.

Организации следует сформировать исходные данные по международным стандартам так, как если бы учет по МСФО велся всегда (т.е. применить стандарты ретроспективно). Для этого во вступительном бухгалтерском балансе организация должна:

а) признать те активы и обязательства, признание которых требуется в соответствии с МСФО;

б) исключить элементы, признанные в качестве активов или обязательств, если МСФО не разрешает такого признания;

в) провести реклассификацию статей, которые были признаны в соответствии с национальными правилами учета в качестве одного вида активов, обязательств или элементов собственного капитала, но в соответствии с МСФО представляют собой другой вид активов, обязательств или элементов собственного капитала;

г) включить все статьи в оценке, соответствующей МСФО.

Результат изменений отчетности, составленной по национальным стандартам, при ее приведении в соответствие с МСФО отразится на величине нераспределенной прибыли или иной статье капитала.

3. Исходные данные для составления бухгалтерской отчетности по международным стандартам финансовой отчетности методом «от баланса»

Рассмотрим составление бухгалтерской отчетности по МСФО методом «от баланса» на примере.

Для этого в качестве исходных данных используем числовые показатели, содержащиеся в приведенных ниже формах бухгалтерского баланса (форма 1) и отчета о прибылях и убытках (форма 2), составленных по итогам 2010 г.

<…>

<…>

4. Соответствие статей международных стандартов финансовой отчетности статьям белорусской бухгалтерской отчетности

Для трансформации отчетности, составленной по НБУ, в отчетность по МСФО воспользуемся приведенной ниже таблицей, в которой:

а) показано соответствие статей отчетности по МСФО статьям отчетности по НБУ;

б) произведен перенос данных бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, составленных по НБУ, в соответствующие статьи МСФО.   

5. Составление корректировок и трансформационных таблиц

Порядок составления корректировок

Рассмотрим порядок составления корректировок с целью трансформации белорусской отчетности в отчетность по МСФО, используя приведенные выше числовые данные.

Белорусская организация впервые выполняет трансформацию своей финансовой отчетности. Дата перехода на МСФО - 1 января 2010 г. Соответственно, необходимо вначале составить входящий баланс на 1 января 2010 г. (см. трансформационную таблицу 1), а затем отчетность за 2010 г. (см. трансформационную таблицу 2). Отчетность будет полностью соответствовать требованиям МСФО (IAS) 1 только по окончании 2011 г., когда будет представлен один сравнительный период.

Валютой оценки и валютой представления информации является белорусский рубль.

В процессе подготовки отчетности по МСФО были выявлены несоответствия между требованиями НБУ и требованиями международных стандартов. Для их устранения организация сделала следующие 10 корректирующих проводок.

Проводка 1. Организацией начислен резерв по сомнительным долгам. Было определено, что сомнительные долги по состоянию на 1 января 2010 г. составляют 190 млн.руб., а на конец 2010 г. - 250 млн.руб. Сумма резерва показана в балансе со знаком «минус».

Поскольку на 1 января 2010 г. резерв по сомнительным долгам при подготовке отчетности по МСФО уже был начислен на сумму 190 млн.руб., то в 2010 г. в расходы включается только 60 млн.руб., а 190 млн.руб. переносятся в счет уменьшения прибыли прошлых лет.

Проводка 2. В соответствии с НБУ организация формирует себестоимость продукции с учетом общехозяйственных расходов. Согласно МСФО в себестоимость продукции могут включаться только производственные затраты, поэтому общехозяйственные расходы необходимо исключить из стоимости товарно-материальных ценностей (ТМЦ) (из стоимости незавершенного производства и готовой продукции на складе) и себестоимости продукции.

За 2010 г. общехозяйственные расходы составили 4 000 млн.руб. Определено, что общехозяйственные расходы составляют 15 % от стоимости ТМЦ. Стоимость ТМЦ равна 39 370 млн.руб., поэтому в балансе из этой суммы необходимо вычесть 5 905,5 млн.руб. (39 370 млн.руб. х 15 %).

В отчетности на 1 января 2010 г. проводится аналогичная корректировка. Рассчитано, что общехозяйственные расходы в стоимости ТМЦ на 1 января 2010 г. составляют 3 000 млн.руб. Тогда в 2010 г. прибыль текущего года будет скорректирована только на 2 905,5 млн.руб. (5 905,5 - 3 000), а 3 000 млн.руб. будут отнесены на прибыль (убыток) прошлых лет.

Проводка 3. В МСФО основные средства можно оценивать по исторической или переоцененной стоимости. Причем для определения реальной переоцененной стоимости индексный метод пересчета стоимости не подходит. В нашей ситуации организация учитывает основные средства по исторической стоимости, поэтому необходимо сторнировать сумму ранее проведенных переоценок.

На 1 января 2010 г. исключается сумма 43 561 млн.руб., попавшая со счета 83 «Добавочный фонд» в статью «Прочие фонды». На 31 декабря 2010 г. производится повтор корректировки на 1 января 2010 г., а также исключается сумма переоценки за 2010 г. - всего 51 361 млн.руб.

Проводка 4. Проводится инфлирование стоимости основных средств за периоды до 2006 г. Результаты инфлирования относятся на прибыль (убыток) прошлых лет (23 350 млн.руб.).

Проводка 5. Начисляется амортизация по нормам, принятым в учетной политике по МСФО. Амортизация распределяется между стоимостью ТМЦ, себестоимостью реализованной продукции и общехозяйственными расходами.

Амортизация за прошлые годы относится на прибыль (убыток) прошлых лет.

Проводка 6. Списываются устаревшие запасы: на 1 января 2010 г. - на сумму 50 млн.руб., на 31 декабря 2010 г. - на сумму 150 млн.руб. В отчете о прибылях и убытках за 2010 г. в расходы текущего периода включаются только 100 млн.руб. (150 - 50), а 50 млн.руб. относятся на убытки прошлых лет.

Проводка 7. Проценты по кредитам (90 млн.руб.) и курсовые разницы (70 млн.руб.), капитализированные в белорусском учете, после ввода объектов в эксплуатацию списываются в расходы.

Проводка 8. Списываются расходы будущих периодов и остатки несписанных расходов на реализацию.

На 1 января 2010 г. расходы будущих периодов списываются в сумме 3 059 млн.руб., а расходы на реализацию - в сумме 157 млн.руб. В отчете о прибылях и убытках за 2010 г. расходы текущего периода корректируются только на 234 млн.руб. (2 825 - 3 059) и 5 млн.руб. (152 - 157), а 3 059 млн.руб. и 157 млн.руб. относятся на убытки прошлых лет.

Проводка 9. В МСФО запрещено создавать резервы под будущие расходы, поэтому соответствующие резервы, созданные в белорусском учете, сторнируются. На 1 января 2010 г. резерв корректируется на 1 037 млн.руб. В отчете о прибылях и убытках за 2010 г. в расходы текущего периода включаются только 306 млн.руб. (1 343 - 1 037), а 1 037 млн.руб. относятся на убытки прошлых лет.

Проводка 10. Начисляются отложенные налоги. По состоянию на 1 января 2010 г. у организации определен налоговый актив в размере 16 млн.руб. (балансовая стоимость по МСФО меньше налоговой базы, так как расходы по МСФО больше налоговых). На 31 декабря 2010 г. отложенный налоговый актив составлял 10 млн.руб.

Составление трансформационных таблиц

Теперь, когда выполнены все трансформационные корректировки (проводки), можно приступить к составлению трансформационных таблиц, в которых для каждой корректирующей проводки отведена отдельная колонка.

Данные бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, соответствующие МСФО (см. колонку «После трансформации, млн.руб.» в приведенных ниже таблицах), определяются путем сложения исходных данных названных учетных форм (см. колонку «До трансформации, млн.руб.») и значений трансформационных проводок.

6. Составление отчетности по международным стандартам финансовой отчетности

Бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках по МСФО составляются по скорректированным остаткам, полученным в трансформационных таблицах.

Отчет о движении денежных средств может составляться либо прямым методом (и тогда он будет незначительно отличаться от отчета, составленного по НБУ), либо косвенным.

Кроме того, существенная работа проводится при составлении подробных примечаний к отчетности по МСФО, которые раскрывают сведения об организации, базу представления отчетности, основные учетные принципы, информацию по сегментам, информацию о связанных лицах, расшифровки существенных статей бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках и др.

Ниже приведены формы отчета о финансовом положении (аналог формы 1) и отчета о совокупных доходах (аналог формы 2), заполненные на числовых данных рассматриваемого примера.

15.03.2011

Денис Костян, аудитор, специалист по международным стандартам финансовой отчетности