Материал помещен в архив

УЧЕТ ИНДЕКСАЦИИ РАСЧЕТОВ ЗА ЭЛЕКТРОЭНЕРГИЮ

Порядок учета индексации оплаты энергоресурсов в нормативных документах четко и однозначно не урегулирован, поэтому вызывает у бухгалтеров много вопросов. Рассмотрим одну из ситуаций, возникшую у организации при расчетах за потребленную электроэнергию.

Ситуация

Областным республиканским унитарным предприятием «Электроэнергетика» организации предъявлен счет-фактура за ноябрь 2011 г. следующего содержания.

У организации возникли вопросы:

1) всю ли индексацию относить на себестоимость выполняемых организацией работ или индексацию оплаты и задолженности следует отражать с использованием счета 92 «Внереализационные доходы и расходы»;

2) куда следует относить НДС, выделенный по индексации?

Для ответа на поставленные вопросы обратимся к нормам действующего законодательства.

Порядок индексации тарифов на электроэнергию установлен на законодательном уровне

Указом Президента РБ от 22.12.2010 № 670 «О некоторых вопросах оплаты природного газа, электрической и тепловой энергии» (далее - Указ № 670) установлено, что юридические лица и индивидуальные предприниматели (далее - потребители) производят оплату природного газа, электрической и тепловой энергии (далее - энергоресурсы), отпускаемых газоснабжающими и энергоснабжающими организациями, входящими в состав государственного производственного объединения по топливу и газификации «Белтопгаз», государственного производственного объединения электроэнергетики «Белэнерго», и открытым акционерным обществом (далее - ОАО) «Белтрансгаз» по ценам (тарифам) с учетом индексации. Исключение составляют случаи, перечисленные в подп.1.2 п.1 Указа № 670.

Задолженность потребителей за отпущенные газо- и энергоснабжающими организациями и открытым акционерным обществом «Белтрансгаз» энергоресурсы (за исключением отсроченной или рассроченной задолженности в соответствии с решениями Президента РБ и Совета Министров РБ), а также газо- и энергоснабжающих организаций и ОАО «Белтрансгаз», образовавшаяся:

- до 1 января 2010 г., фиксируется в белорусских рублях с учетом установленного Национальным банком РБ (далее - Нацбанк РБ) на 1 января 2010 г. официального курса белорусского рубля к иностранной валюте, используемой для расчетов за энергоресурсы, и подлежит погашению в установленном законодательством порядке без пересчета этой задолженности в связи с изменением установленного Нацбанком РБ официального курса белорусского рубля к иностранной валюте на дату ее погашения;

- с 1 января 2010 г., подлежит погашению с учетом ее пересчета в связи с изменением соотношения установленного Нацбанком РБ официального курса белорусского рубля к иностранной валюте, используемой для расчетов за энергоресурсы, на дату погашения этой задолженности и дату ее образования.

Для целей Указа № 670 под задолженностью потребителей за энергоресурсы понимается задолженность, не погашенная в сроки, установленные договорами.

Порядок индексации тарифов за энергоресурсы согласно Указу № 670 утверждается Министерством экономики РБ (далее - Минэкономики РБ) с учетом соотношения установленного Нацбанком РБ официального курса белорусского рубля к иностранной валюте, используемой для расчетов за энергоресурсы, на дату оплаты потребителем и дату установления Минэкономики РБ цен (тарифов) на энергоресурсы.

Порядок индексации цен на природный газ и тарифов на электрическую и тепловую энергию установлен постановлением Минэкономики РБ от 28.02.2011 № 24. В названный порядок постановлением Минэкономики РБ от 19.09.2011 № 151 внесены изменения, которые распространяются на отношения, возникшие с 1 сентября 2011 г.

С 1 сентября 2011 г. индексация тарифов на электрическую энергию, отпускаемую энергоснабжающими организациями, входящими в состав государственного производственного объединения электроэнергетики «Белэнерго», юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, осуществляется по формуле:

Тн = Тб x (0,11 + 0,89 Кн / Кб),

где Тн - тариф на электрическую энергию, подлежащий применению на день оформления платежных документов и день оплаты потребителем потребленной электрической энергии;

Тб - тариф на электрическую энергию, установленный Минэкономики РБ;

Кн - значение курса белорусского рубля по отношению к доллару США, установленного Нацбанком РБ на день оформления платежных документов и день оплаты за потребленную электрическую энергию;

Кб - значение курса белорусского рубля по отношению к доллару США, установленного Нацбанком РБ на дату установления тарифа на электрическую энергию Минэкономики РБ.

Исходя из приведенных норм индексируется:

- непосредственно тариф;

- предварительная оплата электроэнергии, произведенной потребителем;

- задолженность потребителя перед электроснабжающей организацией.

В представленном в ситуации счете-фактуре фактически это и отражено.

Учет индексации при налогообложении прибыли

Состав затрат по производству и реализации организации должны определять с учетом норм ст.130 и 131 Налогового кодекса РБ (далее - НК).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, которые должны быть отражены в бухгалтерском учете (п.1 ст.130 НК).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяются на основании документов бухгалтерского учета и отражаются в том налоговом периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая).

В целях налогового учета при необходимости относительно данных бухгалтерского учета проводятся расчетные корректировки.

Статьей 131 НК установлен перечень затрат, не учитываемых при налогообложении прибыли. Так, в частности, согласно подп.1.7 п.1 ст.131 НК не учитываются при налогообложении прибыли расходы на оплату стоимости топливно-энергетических ресурсов, израсходованных сверх лимитов, доводимых до организаций в установленном порядке.

Иными словами, для налогообложения прибыли имеет значение доведенный лимит потребления энергоресурсов, но не его стоимостные показатели.

Следовательно, в затраты по производству и реализации, учитываемые при налогообложении прибыли, организации должны включать стоимость энергоресурсов по установленным ценам, т.е. с учетом их индексации.

Налоговым периодом налога на прибыль, за исключением налога с дивидендов, начисленных белорусскими организациями, признается календарный год (ст.143 НК).

За 2011 г. налоговая декларация (расчет) по налогу на прибыль должна быть представлена плательщиком в налоговые органы не позднее 20 марта 2012 г.

Поэтому все затраты, относящиеся к 2011 г., в т.ч. предъявленные плательщикам в январе-марте 2012 г., могут быть учтены организациями при налогообложении прибыли за 2011 г.

Следовательно, индексацию предоплаты, произведенной на 2011 г., а также индексацию возникшей в 2011 г. задолженности за электроэнергию организации вправе включать в затраты по производству и реализации, учитываемые при налогообложении прибыли за 2011 г.

При этом в затраты можно включать итоговую сумму стоимости электроэнергии, предъявленную в счете-фактуре энергоснабжающей организацией.

Что касается индексации задолженности за предыдущий год, то представляется обоснованным учитывать ее в составе внереализационных доходов и расходов.

Поскольку индексация тарифов за электроэнергию производится исходя из курса доллара США, то, по сути, индексация тарифа аналогична суммовым разницам.

Положительные суммовые разницы, возникающие при погашении дебиторской или кредиторской задолженности, включаются в состав внереализационных доходов (подп.3.18 п.3 ст.128 НК).

Отрицательные суммовые разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской или кредиторской задолженности, учитываются в составе внереализационных расходов (подп.3.25 п.3 ст.129 НК).

Суммовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов и расходов в том налоговом периоде, на который приходится день погашения дебиторской или кредиторской задолженности.

Представляется, что в данном случае не будет нарушением отражать индексацию в составе внереализационных доходов и расходов по мере ее начисления, т.е. ежемесячно.

Включение сумм индексации в состав внереализационных доходов и расходов производится на основании подп.3.20 п.3 ст.128 и подп.3.27 п.3 ст.129 НК.

Справочно

Согласно подп.3.20 п.3 ст.128 НК в состав внереализационных доходов включаются другие доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В соответствии с подп.3.27 п.3 ст.129 НК в составе внереализационных расходов учитываются другие расходы, потери, убытки, произведенные плательщиком для осуществления своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Налог на добавленную стоимость принимается к вычету в фактически предъявленной энергоснабжающей организацией сумме

Общая сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная по реализации, уменьшается на налоговые вычеты.

Налоговыми вычетами согласно п.2 ст.107 НК признаются, в частности, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами, состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь и являющимися плательщиками, к оплате плательщику при приобретении им на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Суммой налога на добавленную стоимость, уплаченной при приобретении на территории Республики Беларусь товаров, признается уплаченная сумма налога на добавленную стоимость, выделенная продавцом покупателю.

Налоговые вычеты производятся на основании первичных учетных и расчетных документов установленного образца, полученных в установленном законодательством порядке продавцами и выставленных ими при приобретении плательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычет налога на добавленную стоимость по операциям, не предусматривающим предъявление продавцами первичных учетных и расчетных документов установленного образца, полученных в установленном законодательством порядке, производится на основании иных первичных учетных и расчетных документов.

При поставке энергоресурсов покупателю предъявляется счет-фактура, являющийся именно таким иным первичным учетным документом.

Плательщики, неправильно выделившие в первичных учетных документах ставку и сумму налога на добавленную стоимость при реализации товаров в связи с приданием нормативным правовым актам обратной силы, а также плательщики, приобретавшие у них эти товары, должны исчислить и уплатить в бюджет и соответственно принять к вычету сумму налога на добавленную стоимость, выделенную продавцом в первичных учетных документах при реализации товаров. Исключение составляют случаи исправления ставки и суммы налога на добавленную стоимость на основании актов сверки расчетов, подписанных продавцом и покупателем (п.8 ст.105 НК).

Корректировка продавцом исчисленной суммы налога на добавленную стоимость, а покупателем - сумм налоговых вычетов производится в месяце составления и подписания акта сверки расчетов между продавцом и покупателем.

В рассматриваемой ситуации исправление сумм предъявленного НДС не является ошибкой, а происходит их уточнение в связи с изменением курса доллара США, в зависимости от которого индексируется тариф, т.е. изменяется цена электроэнергии. Следовательно, эта корректировка НДС происходит в соответствии с законодательством.

Поэтому принять к вычету организации вправе фактически уплаченную энергоснабжающей организации сумму НДС.

Как уже отмечалось выше, индексация тарифов на электроэнергию по своей сути аналогична суммовым разницам.

Согласно п.8 ст.107 НК подлежащие вычету суммы налога на добавленную стоимость при приобретении товаров по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, определяются в сумме налога на добавленную стоимость в белорусских рублях, фактически уплаченной плательщиком при приобретении товаров. Эта норма также подтверждает, что вычету подлежат фактически уплаченные суммы НДС.

Те организации - потребители, которые применяют метод отражения выручки «по отгрузке», могут принять к вычету предъявленную сумму НДС. В этом случае налоговые вычеты также должны быть скорректированы на сумму НДС в сумме индексации.

Скорректировать сумму НДС необходимо в том месяце, в котором предъявлена потребителю скорректированная стоимость электроэнергии.

Отражение сумм индексации в бухгалтерском учете

В соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89, информация о затратах на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг, осуществление которых является целью создания данной организации, обобщается на счете 20 «Основное производство». На счете, в частности, учитываются затраты по выпуску промышленной и сельскохозяйственной продукции, выполнению строительно-монтажных, геологоразведочных, проектных и изыскательских, научно-исследовательских и конструкторских работ, оказанию услуг транспорта и связи, содержанию и ремонту автомобильных дорог и т.п.

Счет 92 предназначен для обобщения информации о внереализационных доходах и расходах отчетного периода, т.е. о результатах от операций, непосредственно не связанных с производственной деятельностью организации.

В частности, на счете 92 отражаются:

- суммовые разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской, кредиторской задолженности, в т.ч. задолженности по полученным кредитам, полученным (выданным) займам;

- индексация полученных и своевременно не использованных авансов;

- прочие доходы и расходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров, продукции, работ, услуг и иного имущества, признаваемые внереализационными.

Поэтому индексацию предоплаты, произведенной на 2011 г., а также индексацию возникшей в 2011 г. задолженности за электроэнергию организации вправе отражать на счете 20.

При этом в себестоимость можно включать итоговую сумму стоимости электроэнергии, предъявленную в счете-фактуре энергоснабжающей организацией.

Индексацию задолженности за предыдущий год представляется обоснованным учитывать в составе внереализационных доходов и расходов.

Исходя из приведенного в ситуации счета-фактуры в бухгалтерском учете отражаются следующие записи (допустим, что задолженность за энергоресурсы в организации образовалась в 2010 г.).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2012 г. постановление № 89 на основании постановления Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 утратило силу. Следует применять Типовой план счетов бухгалтерского учета и Инструкцию по его применению, утвержденные постановлением № 50.

16.01.2012 г.

Валентина Прохожая, экономист

От редакции «Бизнес-Инфо» В Особенную часть Налогового кодекса РБ от 29.12.2009 № 71-З на основании законов РБ от 26.10.2012 № 431-З (с 1 января 2013 г.), от 31.12.2013 № 96-З (с 1 января 2014 г.) и от 30.12.2014 № 224-З внесены изменения и дополнения.