Материал помещен в архив

УЧЕТ КУРСОВЫХ РАЗНИЦ В ПЕРЕХОДНЫЙ ПЕРИОД: 2017-2018 ГОДЫ

В конце 2017 года был принят ряд нормативных правовых актов, регулирующих бухгалтерский и налоговый учет курсовых разниц.

Рассмотрим, в каких случаях и как применяются нормы таких документов.

Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 10.08.2017 № 23 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета курсовых разниц»

Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 10.08.2017 № 23 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета курсовых разниц» внесло изменения в Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденный постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69 (далее - Национальный стандарт № 69), согласно которым с 1 января 2018 г. Национальный стандарт № 69 регулирует отражение в бухгалтерском учете стоимости активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов, выраженной не только в иностранной валюте, но и в официальной денежной единице Республики Беларусь в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте.

Это означает, что активы, обязательства, собственный капитал, доходы, расходы, выраженные в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, по которым расчеты производятся по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь (далее - Нацбанк) к соответствующей валюте, будут переоцениваться на дату совершения хозяйственной операции и на отчетную дату. При наличии аванса, полученного или выданного, доходы и (или) расходы не переоцениваются.

Для того чтобы это условие было выполнено, организации (за исключением Нацбанка, банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, банковских групп, банковских холдингов, бюджетных организаций) пересчитывают выраженную в официальной денежной единице Республики Беларусь в сумме, эквивалентной определенной сумме в инвалюте, стоимость активов и обязательств (за исключением авансов, предварительной оплаты, задатков, аккредитивов и кредиторской задолженности, погашение которой осуществляется в форме аккредитива), числящихся в бухгалтерском учете на 31 декабря 2017 г., в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, установленному Нацбанком, и образующиеся при этом разницы 1 января 2018 г. относят на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток).

То есть по курсу Нацбанка, установленному на 31 декабря 2017 г., организациям нужно было переоценить все активы (дебиторскую задолженность) и обязательства (кредиторскую задолженность), расчеты по которым производятся в белорусских рублях, эквивалентно сумме в иностранной валюте, а полученные разницы 1 января 2018 г. отнести на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» бухгалтерской записью: Д-т (К-т) 84 - К-т (Д-т) 60, 76.

Указ Президента Республики Беларусь от 21.08.2017 № 298 «О списании курсовых разниц» и Указ Президента Республики Беларусь от 28.12.2017 № 468 «Об отражении курсовых разниц в налоговом учете»

Нормы Указа Президента Республики Беларусь от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее - Указ № 103) действовали по 31 декабря 2017 г.

Указ № 103 на протяжении 3 лет позволял организациям регулировать финансовые результаты хозяйственной деятельности за счет отклонения от учета курсовых разниц, установленных Национальным стандартом № 69.

Так, абзац 2 п.1 Указа № 103 позволял курсовые разницы, которые образовывались при осуществлении капитальных вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств, относить на их стоимость. Отметим, что с 1 января 2018 г. такой возможности больше нет и все образующиеся курсовые разницы по капитальным вложениям учитываются в соответствии с Национальным стандартом № 69, то есть с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Абзац 3 п.1 Указа № 103 предоставлял возможность суммы курсовых разниц, образовавшихся с 1 по 31 января 2015 г., с 1 по 31 августа 2015 г. и с 1 января по 31 декабря 2016 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь в порядке, установленном законодательством (кроме случая капитальных вложений), относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2017 г.

Таким образом, у организаций, которые воспользовались возможностью, установленной Указом № 103, на счетах 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов» на 31 декабря 2017 г. накопились суммы курсовых разниц, списание которых в бухгалтерском и налоговом учете регламентируют:

• Указ Президента Республики Беларусь от 21.08.2017 № 298 «О списании курсовых разниц» (далее - Указ № 298);

• Указ Президента Республики Беларусь от 28.12.2017 № 468 «Об отражении курсовых разниц в налоговом учете» (далее - Указ № 468).

Следует обратить внимание, что оба указа предоставляют организациям право (а не обязывают) учесть курсовые разницы тем или иным способом в бухгалтерском и налоговом учете еще в течение 2018 года. Организации, которые не пожелают воспользоваться такой возможностью, обязаны 31 декабря 2017 г. списать остатки курсовых разниц, учтенных на счетах 97 и 98, на счет 91 «Прочие доходы и расходы»: Д-т 91-4 - К-т 97 и Д-т 98 - К-т 91-1 и учесть их в налоговом учете в общеустановленном порядке.

Напомним, что с 1 января 2018 г. все вновь образующиеся курсовые разницы учитываются по правилам, определенным Национальным стандартом № 69.

В 2018 году, если отрицательных разниц больше, чем положительных (остаток курсовых разниц по дебету счета 97 больше, чем остаток по кредиту счета 98), можно применить нормы Указа № 298.

Указ № 298 установил право коммерческих организаций, у которых суммы курсовых разниц, числящиеся на 31 декабря 2017 г. в составе расходов будущих периодов, превышают суммы курсовых разниц, числящиеся на эту дату в составе доходов будущих периодов, сделать в бухгалтерском учете записи по взаимному списанию остатков курсовых разниц на счета 97 и 98 в пределах наименьшего остатка (остатка по счету 98): Д-т 98 - К-т 97.

У организаций, которые воспользовались этим правом, на счете 97 останется сальдо. Указ № 298 разрешает списать его на расходы по финансовой деятельности и внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2018 г. (абзац 3 п.1 Указа № 298).

В данном случае бухгалтерский и налоговый учет сумм курсовых разниц будет идти параллельно в течение 2018 года.

Если положительных разниц больше, чем отрицательных (остаток курсовых разниц по кредиту счета 98 больше, чем остаток по дебету счета 97), можно применить нормы Указа № 468.

Отметим, что Указ № 468 регулирует только налоговый учет курсовых разниц, а именно превышение положительных курсовых разниц над отрицательными, образовавшимися в результате действия Указа № 103.

Так, Указ № 468 предоставляет право коммерческим организациям, у которых суммы курсовых разниц, числящиеся на 31 декабря 2017 г. в составе доходов будущих периодов, превышают суммы курсовых разниц, числящиеся на эту дату в составе расходов будущих периодов, сумму такого превышения в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2018 г.:

• включать в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении;

• учитывать при исчислении части прибыли (дохода) в соответствии с Указом Президента Республики Беларусь от 28.12.2005 № 637 «О порядке исчисления в бюджет части прибыли государственных унитарных предприятий, государственных объединений, являющихся коммерческими организациями, а также доходов от находящихся в республиканской и коммунальной собственности акций (долей в уставных фондах) хозяйственных обществ и об образовании государственного целевого бюджетного фонда национального развития» (п.1 Указа № 468).

Таким образом, организации, которые подпадают под критерии Указа № 468 и пожелают им руководствоваться, должны списать 31 декабря 2017 г. отрицательные и положительные курсовые разницы со счетов 97 и 98 в пределах наименьшего остатка (по счету 97) на счет 91 и учесть указанные разницы в налоговом учете в общеустановленном порядке:

• Д-т 91-4 - К-т 97;

• Д-т 98 - К-т 91-1.

Далее бухгалтерский и налоговый учет положительного остатка курсовых разниц, оставшегося на счете 98 после вышеуказанного списания, будет следующим:

1) в бухгалтерском учете 31 декабря 2017 г. организация отражает сумму такого остатка: Д-т 98 - К-т 91-1;

2) в налоговом учете этот остаток курсовых разниц будет включен в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли, до 31 декабря 2018 г, поэтому в бухгалтерском учете 31 декабря 2017 г. следует сделать еще одну запись на сумму образующегося отложенного налогового обязательства: Д-т 99 - К-т 65 - в размере 18 % от суммы остатка положительных курсовых разниц, включение которых во внереализационные доходы отложено до конца 2018 года.

12.03.2018

Елена Панова, аудитор