Материал помещен в архив. Актуальный материал по теме см. здесь

УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПРИ ИМПОРТЕ СЫРЬЯ ЧЕРЕЗ ПОСРЕДНИКОВ

Договор комиссии: законодательное регулирование

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (ст.880 Гражданского кодекса РБ (далее - ГК)).

Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, если комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), - также дополнительное вознаграждение в размере и порядке, установленных в договоре комиссии (ст.881 ГК).

В данной статье будет рассмотрена довольно распространенная ситуация - приобретение сырья по импорту через комиссионера по заданию комитента, а точнее как правильно учесть операции при такой сделке.

Бухгалтерский учет операций по приобретению сырья по договору комиссии

Сырье и материалы - собственность комитента

Материалы, приобретенные для комитента и принятые на ответственное хранение, учитываются комиссионером на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» (п.80 Инструкции по применению типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50).

Статьей 886 ГК определено, что вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

Следовательно, несмотря на то, что комиссионер закупает импортные материалы от своего имени, эта операция отражается в бухгалтерском учете организации-комитента как приобретение материалов по импорту.

В соответствии с п.3 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.11.2010 № 133 (далее - Инструкция № 133), сырье, основные и вспомогательные материалы, полуфабрикаты и комплектующие изделия, горюче-смазочные материалы, запасные части, тара относятся к запасам организации.

Запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость запасов, приобретенных за плату, определяется в сумме фактических затрат организации на приобретение.

К фактическим затратам на приобретение запасов относятся:

• стоимость запасов по ценам приобретения;

• таможенные сборы и пошлины;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены запасы;

• затраты по заготовке и доставке запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;

• затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях;

• транспортно-заготовительные и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов.

Торговые и другие аналогичные скидки не включаются в фактическую себестоимость приобретенных запасов (п.7 Инструкции № 133).

Таким образом, фактическими затратами на приобретение материалов для комитента являются контрактная стоимость приобретаемых материалов, сумма комиссионного вознаграждения, а также уплаченные комиссионером и подлежащие возмещению комитентом суммы таможенной пошлины и таможенных сборов за таможенное оформление.

Особенности учета курсовых разниц

При исполнении договоров комиссии у комиссионера по задолженности перед поставщиком либо по авансу, выданному поставщику, а также по задолженности перед комитентом, возникают курсовые разницы.

В бухгалтерском учете курсовые разницы, возникающие от пересчета активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных Декретом Президента РБ от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» (далее - Декрет № 15), отражаются в составе доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (п.15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102).

От редакции «Бизнес-Инфо» С 1 января 2015 г. Декрет № 15 утратил силу на основании Указа Президента РБ от 21.07.2014 № 361 «Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы».

Вместе с тем ни Декрет № 15, ни другие нормативные документы, регулирующие отражение курсовых разниц, не оговаривают порядок их учета при исполнении договоров комиссии, в т.ч. по приобретению товаров, сырья, материалов.

По мнению автора, курсовые разницы, возникающие у комиссионера при приобретении импортных материалов для организации-комитента, следует относить также за счет организации-комитента как расходы, связанные с исполнением поручения.

Курсовые разницы, образующиеся у комиссионера по расчетам с поставщиком импортного товара, отражаются им на счетах расчета с комитентом, а у комитента - в составе доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (п.15 Инструкции № 102).

Учет расходов по покупке валюты

Учет расходов по покупке валюты для приобретения сырья регулируется 2 нормативными документами.

Так, в соответствии с подп.1.4.2 п.1 Декрета № 15 расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, в сумме разницы между курсом покупки и курсом Национального банка РБ (далее - Нацбанк РБ) на момент покупки списываются коммерческими организациями для проведения расчетов за сырье, материалы, товары (работы, услуги), по использованным на их приобретение, а также выплату заработной платы займам, кредитам и уплате процентов по ним, по служебным командировкам за границу - на себестоимость продукции, товаров (работ, услуг) и включаются в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении.

В то же время п.1 постановления Совета Министров РБ от 03.06.2011 № 704 «О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте» установлено, что коммерческие организации вправе расходы, связанные с покупкой иностранной валюты для проведения расчетов за сырье, материалы, товары, по использованным на их приобретение займам, кредитам и уплате процентов по ним в сумме разницы между курсом покупки иностранной валюты и курсом Нацбанка РБ на момент покупки относить на увеличение стоимости указанного сырья, материалов, товаров.

В связи со сказанным порядок отнесения расходов при покупке валюты для расчетов за сырье, материалы, товары, по использованным на их приобретение займам, кредитам и уплате процентов по ним организациям следует закрепить в учетной политике.

Поскольку комиссионер выполняет данное ему поручение за счет комитента и собственником приобретаемого сырья является комитент, то расходы по покупке валюты комиссионер должен передать комитенту, так как они связаны с суммами, возникающими в рамках исполнения обязательств по договору комиссии.

Комиссионер должен передать комитенту и все другие фактические расходы, понесенные им при исполнении договора комиссии по приобретению сырья, поскольку исполнение договоров комиссии осуществляется за счет комитента.

Бухгалтерский учет операций по приобретению сырья по импорту через комиссионера рассмотрим на условном примере.

Пример Организация «А» (комитент) приобретает материалы через белорусского посредника - организацию «Б» (комиссионер) по договору комиссии. Для приобретения материалов и оплаты таможенных платежей организация «А» перечислила на расчетный счет организации «Б» 200 000 000 руб. Комиссионное вознаграждение определено в сумме 3 600 000 руб., в т.ч. НДС - 600 000 руб. Комиссионер приобрел материалы от своего имени и представил комитенту документы и отчет, по которому: • контрактная стоимость приобретенных материалов составила 15 000 долл. США; • сумма НДС, уплаченная на таможне, - 25 920 000 руб.; • таможенная пошлина - 32 400 000 руб.; • таможенные сборы - 564 500 руб. Комиссионное вознаграждение удержано из средств, оставшихся после исполнения договора комиссии. Оставшаяся сумма неизрасходованных денежных средств перечислена на расчетный счет комитента. Официальный курс доллара США, установленный Нацбанком РБ, составил на дату: • получения материалов, 22 апреля, - 8 640 руб.; • покупки иностранной валюты, 23 апреля, - 8 620 руб., курс покупки - 8 650 руб.; • оплаты поставщику, 24 апреля, - 8 620 руб. В бухгалтерском учете комиссионера необходимо сделать следующие записи:   Дата Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. 21 апреля Получены денежные средства от комитента на покупку импортных материалов 51 76 200 000 000 22 апреля Получены материалы от поставщика 002 15 000 долл. США. 76 60 15 000 долл. США / 129 600 000 Уплачена таможенная пошлина 76 51 32 400 000 Уплачены таможенные сборы 76 51 564 500 Уплачен НДС при ввозе товаров (129 600 000 х 20 %) 76 51 25 920 000 23 апреля Перечислены банку белорусские рубли для покупки иностранной валюты с последующим перечислением поставщику-нерезиденту для погашения кредиторской задолженности за сырье и материалы 57-2 51 129 750 000 Произведена оплата поставщику 60 57-2 15 000 долл. США / 129 300 000 Отражены расходы по покупке валюты (подп.1.4.2 п.1 Декрета № 15) (129 750 000 - 129 300 000) 76 57-2 450 000 Произведена переоценка кредиторской задолженности перед поставщиком ((8 620 - 8 640) х 15 000 долл. США) 60 76 300 000 24 апреля Переданы материалы комитенту 002 15 000 долл. США Отражена сумма причитающегося комиссионного вознаграждения 76 90-1 3 600 000 Отражен возврат денежных средств на расчетный счет комитента 76 51 7 765 500   В бухгалтерском учете комитента должны быть сделаны следующие записи:   Дата Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. 20 апреля Перечислены денежные средства комиссионеру 76 51 200 000 000 24 апреля Получены материалы от комиссионера 10-1 76 129 600 000 На сумму таможенной пошлины 10-1, 20 76 32 400 000 На сумму таможенных сборов 10-1, 20 76 564 500 На сумму НДС, уплаченного при ввозе материалов 18 76 25 920 000 На сумму комиссионного вознаграждения 10-1, 20 76 3 000 000 На сумму НДС по комиссионному вознаграждению 18 76 600 000 На сумму расходов по покупке иностранной валюты 10-1, 20 76 450 000 На сумму курсовых разниц по переоценке кредиторской задолженности перед поставщиком материалов 76 91 300 000 25 апреля Поступили от комиссионера неиспользованные денежные средства 51 76 7 765 500

05.07.2013

Валентина Прохожая, экономист, редактор аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»